Решение № 15248 от 10.12.2018 г. на ВАС по адм. д. № 7789/2018 г.

Решение № 15248 от 10.12.2018 г. на ВАС по адм. д. № 7789/2018 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Иванова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от ДОПК, във връзка с чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - Велико Търново, срещу решение № 474/21.05.2018 г. постановено по адм. д. № 580 по описа на Административен съд гр. Велико Търново за 2017 г. С атакуваното решение е отменен ревизионен акт № Р-04000516006412-091-001 от 31.03.2017 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП - Велико Търново потвърдено с решение № 170/23.06.2017 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Велико Търново, с който на Ц. Д. са определени данъчни задължения по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ за 2010 г. и 2011 г. в общ размер на 7 584. 92 лв. и лихви в размер на 4 170. 68 лв. Решението се обжалва и в частта, с която в полза на Ц. Д. са присъдени разноски в размер на 1210 лв. Според касатора, неправилно решаващият състав е приел, че ревизираното лице е доказал доходи от други източници, които покриват установените превишения на разходите. Доходите, които има Ц. Д. не следва да се квалифицират като такива по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ и не следва да бъдат съобразявани при определяне на данъчната основа по чл. 36 от ЗДДФЛ. Данъчните органи са установили, че имуществото и направените разходи от ревизираното лице надвишават получените от него доходи и финансирания за 2010 г. и 2011 г., като за тези суми е прието че представляват облагаем доход от друг източник по смисъла на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. Като не е споделил направените изводи, АС-Велико Търново е постановил решение, което противоречи на материалния закон. Фактът, че лицето е получило дарение на стойност 40 000 лв. се приема за установен само въз основа на свидетелски показания, което е недопустимо с оглед забраната по чл. 164, ал. 1, т. 3 от ГПК. Освен това показанията на свидетелите са противоречиви и не кореспондират с обясненията дадени от ревизираното лице в хода на ревизионното производство. Касаторът акцентира на промяната в обясненията на ревизираното лице, в зависимост от констатациите на органите по приходите направени в ревизионното производсто. Неоснователни са твърденията, че доходите на лицето са предоставено от дядо му за Нова година на 31.12.2009 г., поради което и началното салдо към 01.01.2010 г. следва да се приеме, че е в размер на 40 000 лв. Макар, че решаващият състав е приел, че се касае за дарение от дядото, са изследвани финансовите възможност и на бабата на ревизираното лице, като е прието, че двамата заедно са разполагали със сумата, за да я предоставят безвъзмездно на Ц. Д. Въз основа на горните твърдения се претендира отмяна на постановеното решение, както и присъждане на разноски за две съдебни инстанции в размер на 1765 лв. Ответникът - Ц. Д. в представен по делото писмен отговор поддържа твърдения за неоснователност на касационната жалба. Моли да бъде отхвърлена като недоказана. Решението е правилно и обосновано, като не са налице основания за неговата отмяна. Постановено е въз основа на цялостно изяснена фактическа и правна обстановка, след обсъждане на доводите на страните и правнорелевантните факти. Не са налице допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон. Претендира се присъждане на разноски, за които представя списък по чл. 80 от ГПК. Върховна административна прокуратура, чрез своя представител изразява становище за допустимост на касационната жалба. По същество намира, че са налице сочените касационни основания. Твърдението, че липсва обективна оценка на доказателствата по делото, както и аргументи защо едни доказателства се възприемат и ценят, а други не е основателно. Свидетелските показания са кредитирани от съда без да са отчетени противоречията в тях. Недоказано е по делото съхранението на сумата от 40 000 лв., за които се твърди, че е предадена от дядо на внук. По изложените съображения решението на съда следва да бъде отменено. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от оспорването и срещу подлежащ на обжалване акт. Разгледана по същество е основателна. Предмет на съдебен контрол пред АС-Велико Търново е бил ревизионен акт № Р-04000516006212-091-001 от 31.03.2017 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП-Велико Търново, потвърден с решение № 170/23.06.2017 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" - Велико Търново. С оспорения ревизионен акт е приключила осъществена данъчна ревизия по отношение на Ц. Д. за доходите му като физическо лице извън тези от търговска дейност, за данъчен период от 01.01.2010 г. до 31.12.2015 г. Установено е превишение на разходите над доходите за 2010 и 2011 г. За начално салдо на лицето към 01.01.2010 г. е призната сумата от 5 000 лв. Констатираните несъответствия между приходи и разходи се квалифицират от данъчната администрация като доход по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. Определената по този начин основа е послужила за начисляване на данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, в следните размери: за 2010 г. данък в размер на 3 643. 92 лв. и лихви в размер на 2 199. 83 лв. и за 2011 г. данък в размер на 3 941 лв. и лихви от 1 970. 85 лв. Решаващият състав е приел, че ревизионният акт е издаден от оправомощени органи, съгласно чл. 119, ал. 2 от ДОПК, в рамките на тяхната компетентност. Процедурата по издаване на акта е съобразена с приложимите за случая процесуални норми на ДОПК и не са налице процесуални нарушения засягащи неговата законосъобразност в цялост. При осъществената проверка на ревизионния акт за съответствие с материалния закон, съдът е констатирал, че са допуснати нарушения, които са самостоятелно основание за отмяна. Не е споделена тезата изложена от органите по приходите в РД и РА, че след като задълженото лице не е предоставило доказателства относно източника на дохода до размера на установеното несъответствие за съответната година, то за целите на ревизионното производство следва да се приеме, че тези превишения представляват други облагаеми доходи по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. За да отмени ревизионния акт, съдът е обосновал извод за неправилно проведена ревизия по общия ред вместо по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. Приел е за неправилно приложена разпоредбата на материално правната норма на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, доколкото превишаването на разходите над приходите не представлява доход от други източници. Това е дало основание да се приеме, че изцяло ревизионния акт е незаконосъобразен независимо от фактическите изводи на органите по приходи. Изложени са подробни мотиви в подкрепа на това становище. В мотивите на съдебното решение са обсъдени и размерите на установените превишения по години, както и твърденията на ревизираното лице относно паричните средства, с които е разполагало и какъв е техният произход. Прието е, че се установява дарение от дядото на ревизираното лице в размер на 40 000 лв. към 31.12.2009 г., поради което, с тази сума следва да се увеличи и началното му салдо. Позовавайки се на експертизата по делото в нейния втори вариант съдът е определил размер на данъчните задължения както следва: за 2010 г. данък в размер на 149. 92 лв. и лихви в размер на 90. 65 лв. и за 2011 г. данък 3941, 48 лв. и лихви в размер на 1970. 85 лв. Въпреки това, тъй като е обосновал теза за противоречие на РА с материалния закон, го е отменил изцяло. Решението е неправилно. Основателно се поддържа в касационната жалба, че в правомощията на органите по приходите е да определят по кой ред да обложат установения доход на ревизираното лице, дали по общите правила или по особения ред на чл. 122 от ДОПК. След като е констатирано превишение на разходите над приходите за две години от ревизирания период, то средствата, с които е разполагало лицето, за да ги разходва са вид приход. Неговия произход не е установен, поради което и няма пречка да бъде прието, че той е такъв по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. Не се споделят изложените от първоинстанционния съд мотиви, че незаконосъобразно не е приложен особения ред на облагане по аналог. Текстът на чл. 122 от ДОПК предоставя на органа по приходите преценка дали да проведе ревизията по особения ред или по общия такъв, дори когато са налице обстоятелствата по т. 1-8. Доколкото в хода на ревизията не е установен източникът за сумите, които ревизираното лице е разходвало или е внесло по своята банкова сметка през 2010 г. и 2014 г., органите по приходите са приели, че те се явяват доход от друг източник по смисъла на чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ, който следва да бъде обложен с данък общ доход по чл. 48, ал. 1 от същия закон. Органът по приходите не е допуснал нарушение на материалния закон, тъй като в случая е налице доход с неустановен произход, който следва да бъде обложен по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК. Съставените парични потоци за всяка от ревизираните години дават възможност на ревизиращите органи да преценят имущественото състояние на ревизираното лице и наличието на доход с неустановен произход по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ в хипотезата на извършени разходи, надхвърлящи декларираните и обложени доходи на ревизираното лице. Необосновано съдът е приел, че се облагат разходите на лицето, след като, за да бъдат направени, лицето е разполагало с доходи с неустановен произход, които не са декларирани и обложени по чл. 12 от ЗДДФЛ. Последната разпоредба предвижда облагаемост на доходите от всички източници, а в чл. 10, ал. 1, т. 6 от ЗДДФЛ доходите от източници по чл. 35 са посочени като вид доходи в зависимост от източника. По чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ, облагаем доход са доходите от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци. Цитираната уредба в закона, не се интересува от произхода на дохода по вид правоотношение и платец, поради което съдът в нарушение на материалния закон от липсата на данни за правоотношение и платец е правил изводи за необлагаемостта на доходите от неустановен източник по чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. Настоящата съдебна инстанция споделя и оплакванията на касатора относно изводите на административния съд за сумите, с които е разполагало задълженото лице за ревизирания период. Не се установява по делото към 01.01.2010 г. Ц. Ц. да е разполагал със сумата от 40 000 лв., която да му е предоставена от неговия дядо. АС-Велико Търново е кредитирал показанията на разпитаните по делото свидетели, относно фактът на предоставяне на паричните средства. От показанията на В. Х. и Н. А. не се установява безспорно фактът на предаване на парите, тъй като и двамата свидетели сочат, че не са видели да се предават пари от Ц. Ц. на внука му. Показанията си основават на разкази на ревизираното лице и на Ц. Ц., който е споделял с тях размера на доходите си от селскостопанската дейност, която осъществявал. Само свидетелката А., казва, че е присъствала на предаването на плик с пари по повод рожден ден, но относно размерът на сумата, предава твърденията на ревизираното лице, че в плика е имало 40 000 лв. В този смисъл следва да се сподели изводът на приходната администрация, че не е установено реалното предаване на парите, а поддържаното е само част от защитната теза на ревизираното лице. По изложените съображения настоящата инстанция намира, че първоинстанционното решение следва да бъде отменено, като вместо него бъде постановено друго, с което жалбата срещу ревизионния акт бъде отхвърлена. При този изход на делото ответникът по касационната жалба следва да бъде осъден да заплати на касатора сумата от 1765 лв., представляваща юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции определена по реда на чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,