Решение № 9534 от 8.07.2010 г. на ВАС по адм. д. № 3113/2010 г.

Решение № 9534 от 8.07.2010 г. на ВАС по адм. д. № 3113/2010 г., I о., докладчик съдията Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационни жалба на ЕТ "Васил Паров - Парис" - гр. Смолян и дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП срещу Решение № 1760/29.12.2009 г., постановено по адм. дело № 1090/2008 г. по описа на Пловдивския административен съд. ЕТ "Васил Паров - Парис" - гр. Смолян обжалва решението в отхвърлената част срещу РА № 2100448/07.03.2008 г., издаден от старши инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Смолян, потвърден с Решение № 330/29.04.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив относно определеното данъчно задължение за ДДС за месец ноември 2004 г. и за данъка по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. (в частта по ЗОДФЛ (отм.) няма отхвърлителна част на решението, тъй като за този данък акта е отменен). В касационната жалба само е отбелязано, че решението в обжалваните части е неправилно, тъй като съдът не е анализирал задълбочено събраните доказателства. Подробни съображения е изложил в писмена защита, както и е направено искане за присъждане на разноски по делото. Ответникът по тази касационна жалба, редовно призован не е изразил становище. Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП обжалва съдебното решение, в която ревизионният акт е обявен за нищожен в частта по ЗДДС, в която за данъчни периоди на месеците декември 2004 г. и януари, февруари, март, април, май, юни, юли и август 2005 г. от органите по приходите са определени задължения по ДДС в общ размер от 5 206,83 лв. и лихви за забава в размер на 1844,94 лв., както и в частта, в която ревизионният акт е отменен като незаконосъобразен относно установеното данъчно задължение - чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. за разликата от 2 024,29 лв. до пълния установен размер от 6 100,50 лв., ведно с лихвата за забава в размер на 439,48 лв. Относно частта, в която ревизионният акт е обявен за нищожен са изложени оплаквания, свързани с прилагането на чл. 133 ДОПК, както и че издадените ДАПВ са по повод на извършени проверки, а не на ревизии. В частта, в която ревизионният акт е отменен като незаконосъобразен, се излагат оплаквания, че съдът е излязъл извън предмет на спора, тъй като е преразгледал декларирания, внесен и необжалван размер на данъка по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. в размер на 4 375,90 лв., а в жалбата си до решаващия орган и до съда лицето е посочило, че обжалва акта в частта, с която е определен данъка в размер на 1 724,60 лв. (разликата между 6 100,50 лв. и 4 375,90 лв.). Освен това е установено, че ревизираното лице при формиране на данъчната основа и подаването на годишната данъчна декларация се е възползвал от данъчното облекчение и е приспаднал внесените осигурителни вноски и здравни вноски за 2005 г. - чл. 21, ал. 1, т. 1 ЗОДФЛ (отм.) и това данъчно облекчение е било признато от органите по приходите по време на ревизията. Иска се отмяна на решението в обжалваните части и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по тази касационна жалба я оспорва по съображения, изложени в представената писмена защита. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационните жалби са подадени от надлежно легитимирани страни и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и са процесуално допустими. За да ги разгледа по същество настоящият съдебен състав установи следното: По касационната жалба на дирекция "ОУИ" - гр. Пловдив. По ЗДДС (отм.) За да обяви частична нищожност на РА № 2100448/07.03.2008 г., издаден от старши инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. Смолян за установените данъчни задължения по ЗДДС за периодите на месеците декември 2004 г. и януари, февруари, март, април, май, юни, юли и август 2005 г. от органите по приходите са определени задължения по ДДС в общ размер от 5 206,83 лв. и лихви за забава в размер на 1844,94 лв., съдът е приел, че с оглед издадените ДАПВ № 486/25.04.2005 г., ДАПВ № 926/22.08.2005 г. и ДАПВ № 1548/19.12.2005 г. за посочените периоди е възстановен ДДС в процедура по чл. 77, ал. 1, т. 4 ЗДДС (отм.). Според съда с цитираните ДАПВ данъчната администрация е признала, че за данъчните периоди, предмет на спора, лицето има право на данъчен кредит и ДДС е възстановен и тези актове са влезли в сила и се ползват със стабилитет, поради което заповедите за възлагане на ревизия са издадени при липса на материална компетентност на издалия го орган. И при действието на ДОПК, при извършване на ревизия следва да се съобразява влезлият в сила акт за прихващане или възстановяване, отнасящ се до същия данъчен период, от който са възникнали права за адресата му, с оглед принципа на стабилитет на влезлите в сила административни актове, от които са възникнали и упражнени права. Фактът, че ревизионният акт е издаден след изменението на чл. 129, ал. 3 ДОПК (ДВ., бр. 108/19.12.2007 г.) не променят горните изводи, доколкото на това изменение на закона не е придадено обратно действие и то не може да санира нищожността на издадените преди влизането в сила му в сила актове. В тази част решението на първоинстанционния съд е правилно. Непротиворечива е практиката на ВАС, че наличието на ДАПВ за същия данъчен период, за който е извършена ревизията, води до нищожност на издадения ревизионен акт, тъй като с него се нарушава стабилитета на влязъл в сила данъчен акт, какъвто е ДАПВ. В този смисъл правилно съдът е приел, че ревизията е следвало да бъде извършена по реда на чл. 133 и сл. от ДОПК. Без значение е, че ревизионният акт е издаден през 2008 г., след като заповедта за възлагането на ревизията е от 18.09.2007 г. и органът по приходите е следвало да се съобрази с ДАПВ, с които са признати права. За ДДС за месец ноември 2004 г. В тази обжалвана от едноличния търговец част на ревизионния акт съдът е приел, че не всички продажби от търговските обекти за строителни материали на търговеца за месец ноември 2004 г. са осчетоводени като приходи и затова законосъобразно ревизията е начислила ДДС върху тях в размер на 51,73 лв. Решението е правилно в посочената обжалвана част. Ревизията е извършена по особения ред по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК поради установени укрити приходи (доходи). Разпоредбата на чл. 124, ал. 2 ДОПК разпорежда, че фактическите констатации на ревизионния акт се считат за верни до доказване на противното. Това означава, че в тежест на ревизираното лице е да опровергае тези констатации на ревизията и в случая правилно съдът е приел, че те не са опровергани. Решенията, представени от касатора на РС - гр. Смолян и на ОС - гр. Смолян не могат да доведат до други изводи. Ангажирането на имуществената отговорност на МОЛ Величка Вангелова не могат да освободят ревизирания субект от задълженията към републиканския бюджет, тъй като се касае за публични задължения. Правилно съдът при обсъждане на тези представени съдебни решения, които не са окончателни поради възможността за обжалване пред ВКС е приел, че те не могат да обвържат съда по повод процесния спор с приходната администрация. С оглед изложеното решението в тези обжалвани части е правилно и следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. По ЗОДФЛ (отм.). Съдът е приел, че неправилно органите по приходите са формирали началното салдо към 01.01.2005 г. в размер на 38 827,89 лв., а не 48 157,65 лв., като последната сума е посочена в заключението на съдебно-счетоводната експертиза. Съдът въз основа на това заключение е установил, че получените приходи от едноличния търговец през 2005 г. са в размер на 15 346,73 лв. (20 011,38 лв. - 4 664,65 лв.). Сумата от 4 664,65 лв. съдът е приел, че неправилно е била включена от ревизията в приходната част, тъй като тя е била налична и към 01.01.2005 г. и по този начин тя е послужила за покриване разходите на търговеца. От друга страна прието е от съда, че сумата от 4 923,16 лв. е сума от лихва, начислена по банковите сметки на ревизираното лице и затова неправилно ревизията я е включила към разходната част. В същото време тази сума според съда не може да бъде включена и в приходната част, тъй като няма данни да е изтеглена от субекта, за да се приеме, че е разполагаема. От данъчната основа за облагане 18 080,94 лв. (81 584,86 лв. - 63 503,92 лв.) съдът е намалил с 5 539,20 лв., представляващи данъчно облекчение по чл. 21, ал. 1, т. 1 ЗОДФЛ (отм.) за задължителните осигурителни и здравни вноски, които трябва да се приспаднат. С оглед на това данъчната основа за изчисляване на данъка по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) според съда е 12 541,74 лв. и е прието, че годишното данъчно задължение за 2005 г. е в размер на 2 470,02 лв., а не както е определено от ревизията 6 100,50 лв. В касационната жалба на дирекция "ОУИ" основното оплакване се свежда до това, че съдът е излязъл извън предмета на спора, като не е съобразил, че по годишна данъчна декларация (ГДД) ревизираното лице е изчислило данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) в размер на 4 375,90 лв., както и че изрично в жалбата си пред горестоящия административен орган и пред съда е заявил, че обжалва допълнително определения от ревизията данък в размер на 1 724,60 лв. (разликата между 6 100,50 лв. и 4 375,90 лв.). Другото оплакване е относно намалението на данъчната основа с 5 539,20 лв., която сума ревизираното лице само е приспаднало. Правилно касаторът излага оплакване, че съдът е излязъл извън предмета на спора. Ревизираното лице при подаване на ГДД за 2005 г. изрично е посочил и е извършил приспадане от данъчната основа на сумата в общ размер от 5 539,20 лв., представляваща задължителни осигурителни вноски - ДОО и ЗО. Приспадането от съда отново на тази сума е незаконосъобразно, което е довело и до определянето на данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) в по-малък размер, от този който е изчислен и деклариран от ревизирания субект с ГДД за 2005 г. Освен това съдът е възприел размера на началното салдо, определен от вещото лице по съдебно-счетоводната експертиза в размер на 48 157,19 лв., но не е изложил мотиви за неговото формиране. В тази връзка съдът е следвало да извърши преценка на начина на формиране на началното салдо от ревизията в размер на 38 827,89 лв., от вещото лице в размер на 48 157,19 лв. и от ревизирания субект, който твърди, че това начално салдо към 01.01.2005 г. е било в размер на 44 577,89 лв. В решението съдът само е посочил, че сумата от 4 664,65 лв. неправилно ревизиращите органи са я отнесли към разходната част, тъй като тя е била налична и към 01.01.2004 г. и към 01.01.2005 г., т. е. тя трябва да бъде отнесена към началното салдо към 01.01.2005 г. За останалата част до 48 157,19 лв. липсват мотиви от съда как се формира посочената сума, а тя е от значение при определяне на приходната и разходната част за 2005 г. С оглед гореизложеното в тази обжалвана част решението е неправилно и следва да бъде отменено, а на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК следва да бъде върнато за ново разглеждане от друг съдебен състав, който да установи точния размер на началното салдо към 01.01.2005 г. и от какво се формира то и въз основа на това да се извърши проверка за законосъобразността или не на допълнително определеното от ревизията данъчно задължение по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.). При новото разглеждане съдът следва да се съобрази с ГДД на ревизираното лице за 2005 г. и приспаднатите от него задължителни осигурителни вноски, както и че от него е обжалван само допълнително определения данък от ревизията в размер на 1 724,60 лв., а не общата сума от 6 100,50 лв., тъй като в нея се включва и определената от търговеца сума на данък по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.) в размер на 4 375,90 лв. (6 100,50 лв. - 4,375,90 лв. = 1 724,60 лв.). При новото разглеждане да се вземе предвид и признанието на органа по приходите в настоящата му касационна жалба, че сумите 4 829,24 лв. и 93,92 лв. неправилно ревизията е отнесла към разходната част на търговеца за 2005 г. В този смисъл след установяване на действителните размери на началното салдо, приходите и разходите за 2005 г., съдът ще следва да се произнесе и относно начислената от ревизията лихва за данъка по чл. 35 ЗОДФЛ (отм.). Предвид изхода на делото на приходната администрация не се дължи юрисконсултско възнаграждение, тъй като в частта, в която решението на съда се оставя в сила (ДДС за месец ноември 2004 г.) с първоинстанционното решение е присъдено юрисконсултско възнаграждение и то е за цялото производство, а не за всяка съдебна инстанция поотделно. В останалите части решението се отменя и се връща за ново разглеждане, поради което е налице основание по чл. 294, ал. 2 ГПК и разноските ще се присъждат в зависимост от резултата при новото разглеждане на делото. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение,