Решение № 10186 от 10.11.2022 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - Пловдив при Централно управление на Национална агенция за приходите (ЦУ на НАП) против Решение 228/19.06.2019 г. на Административен съд Стара Загора, постановено по адм. дело 267/2019 г., с което е отменен ревизионен акт (РА) Р-16002418003954-091-001/07.12.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с Решение 154/15.03.2019 г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив, и в полза на жалбоподателя са присъдени разноски в размер на 1 490 лв. С доводи за наличието на касационно основание по чл. 209, т. 3, предложение първо АПК касаторът иска отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на Мебел Стил - МБ ООД против РА, както и да му бъдат присъдени разноски за две съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба Мебел Стил - МБ ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление: гр. Казанлък,[адрес] не изразява становище по делото. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима, а разгледана по същество, основателна, поради следните съображения: Настоящата касационна инстанция преценява решението на административния съд като валидно и допустимо. Правилно съдът е приел, че РА е валиден акт, издаден от компетентни органи в предвидената от закона форма след ревизионно производство, възложено от компетентен орган. С РА е вменена на ревизираното дружество Мебел Стил - МБ ООД отговорност за задълженията за данък върху добавената стойност (ДДС) по чл.177 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) в общ размер на 21 005.80 лв., деклариран и невнесен от Мебел стил ООД за данъчния период 01.04.2018 г. - 30.04.2018 г., и лихви за просрочие, изчислени към 07.12.2018 г., (датата на акта) в размер на 1 207.93 лв. Фактите по спора са точно установени от административния съд и подробно изложени в мотивите на решението му. Правилно съдът е разграничил тези, по които не е налице спор между страните, от спорните такива. Безспорни са установяванията в хода на ревизионното производство, обективирани в ревизионния доклад (РД), че Мебел Стил-МБ ООД придобива от Мебел Стил ООД стоки (мебели) по облагаеми доставки, за които са му издадени трите процесни фактури - 5088/13.04.2018 г. с ДО 23 888.90 лв. и ДДС 4 777.78 лв.; 5089/14.04.2018 г. с ДО 66 679.50 лв. и ДДС 13 335.90 лв. и 5090/17.04.2018 г. с ДО 88 263.30лв. и ДДС 17 652.66 лв. (общ размер ДДС 35 766.34 лв.). Мебел Стил-МБ ООД е упражнило право на данъчен кредит по трите фактури. За данъчния период м. април 2018 г. Мебел Стил ООД е единствен доставчик на Мебел Стил-МБ ООД. С подадената справка-декларация за данъчния период м. април 2018 г. доставчикът декларира ДДС за внасяне в бюджета в размер на 21 005.80 лв., който не е внесен. Невнесеният от доставчика ДДС е пряко свързан с процесните фактури, по които ревизираното дружество е упражнило право на приспадане. С оглед изложеното обоснован е изводът на първостепенния съд, че са доказани предпоставките за отговорността на Мебел Стил-МБ ООД за невнесения от неговия доставчик Мебел Стил ООД ДДС в размер на 21 005.80 лв., регламентирани в чл. 177, ал. 1 ЗДДС. Спорно е наличието на знание у получателя, че данъкът няма да бъде внесен, като елемент от фактическия състав, регламентиран в чл. 177, ал. 2, предложение първо ЗДДС. За да отмени РА като материално незаконосъобразен, съдът е обосновал извод за това, че приходните органи не са доказали наличието на знание у физическите лица, осъществяващи управлението на Мебел Стил-МБ ООД, че неговият доставчик няма да внесе декларирания данък във връзка с процесните доставки. Изложил е мотиви, че двете дружества не са свързани лица по определенията в пар. 1, т. 3 ДР ДОПК към момента на осъществяването на доставките и макар едни и същи лица в различни периоди от време да са били съдружници или да са изпълнявали управленски функции в Мебел Стил МБ ООД и в Мебел Стил ООД, то към релевантния за случая период от време - м. април 2018 г. - не се установява едно и също лице да е участвало пряко или косвено в управлението и контрола на двете дружества. Този извод не следва и от факта, че са извършени само частични плащания на цената на стоките, както и че е невъзможно да се установи кое плащане към коя фактура се отнася. Настоящият касационен състав намира за неправилни тези изводи на първостепенния съд, поради следното: Според ал. 2 на чл. 177 ЗДДС в тежест на ревизиращия екип е да докаже знанието на регистрираното по ЗДДС лице за това, че данъкът във връзка с конкретно данъчно събитие (в случая доставка на стока) няма да бъде внесен. Както е приел съдът, наличието на знание у юридическото лице като субективен елемент се приема за доказано, когато го имат физическите лица, осъществяващи неговото управление. По аргумент на т. 59 от решението на Съда на Европейския съюз (СЕС) от 06.07.2006 г. по съединени дела С-439/04 и С-440/04, Axel Kittel, Recolta Recycling, преценката за него се извършва въз основа на обективни фактори. В РД не се съдържат констатации за това, че цената на стоките по процесните фактури е частично платена, нито за това, че са налице частични плащания, покриващи размера на ДДС по тези фактури. От данните в представената от Мебел Стил МБ ООД оборотна ведомост и аналитичния регистър на сметка 401 Доставчици приходните органи са установили, че дружеството има задължения към доставчици към 30.04.2018 г. в размер на 381 282.57 лв., като основен доставчик е Мебел Стил ООД. Според изложеното на стр. 8 от РД между двете дружества съществуват регулярни търговски отношения, във връзка с които Мебел Стил ООД е издало множество фактури, а Мебел Стил МБ ООД е осчетоводило частични плащания и протоколи за прихващане по сметка 401, но е невъзможно да се установи кое плащане към коя фактура се отнася. При тези данни настоящият съдебен състав намира за обоснована тезата на касатора, застъпена и в касационната жалба, че липсата на плащане на стойността, вкл. данъка, по трите фактури, посочени по-горе, е обективно обстоятелство, сочещо на наличието на знание у получателя по доставките, че доставчикът няма да внесе дължимият във връзка с тях ДДС. Това е така, защото задължението за ДДС е на получателя, а доставчикът е длъжен да администрира данъка в съответствие с изискванията на ЗДДС да го начисли, да го събере от получателя и да го внесе в бюджета (виж т. 21 от решението на СЕС от 21.02.2008 г. по дело С-271/06, Netto Supermarkt). Липсата на плащане в пари на цената на стоките с включения в нея ДДС, в т.ч. в случаите на извършено прихващане на задълженията между страните по доставката като способ за погасяването им, е преценено по този начин от касационните състави на Върховния административен съд в редица съдебни решения, постановени по сходни казуси (виж Решение 1867 от 14.02.2017 г. по адм. д. 1353/2016; Решение 7634 от 16.06.2017 г. по адм. д. 9072/2016; Решение 2936 от 07.03.2018 г. по адм. д. 8490/2017; Решение 10339 от 12.10.2021 г. по адм. д. 2788/2021; Решение 1993 от 02.03.2022 г. по адм. д. 6959/2021). Друг обективен критерий (обстоятелство), обосноваващ извод за наличие на знание в хипотезата на чл. 177, ал. 2 ЗДДС, са действителните отношенията между страните, надхвърлящи рамките на обичайните делови отношения между доставчик и получател по доставка (виж Решение 908 от 27.01.2015 г. по адм. д. 2039/2014 и др., както и цитираните по-горе). Данните, вписани в Търговския регистър, и обстоятелствата, установените в хода на ревизията относно търговските взаимоотношения, обосновават извод за наличието именно на такива отношения между двете дружества. До 02.06.2016 г. М. Богашева е едноличен собственик на капитала на Мебел Стил МБ ЕООД и управител до 21.02.017 г., а от 01.04.2017 г. е заместник управител. На 02.06.2016 г. е вписано прехвърляне на дружествените дялове от Богашева на А. Делиимам, който от своя страна прехвърля дяловете си на Ш. Вардар и Е. Юзтюрк на 17.07.2017 г. Богашева е съдружник в Мебел Стил ООД до 22.08.2016 г., когато прехвърля дяловете си на А. Делиимам. След тази дата е заместник управител. В качеството си на заместник управител на двете дружества подава справките декларации по ЗДДС. Така установените връзки между дружествата, независимо от обстоятелството, че към м. април 2018 г. те не се управляват и представляват от едно и също лице, обосновават извод за това, че чрез своя заместник управител и главен счетоводител, които са запознати с финансовото им състояние, получателят по доставките е имал знанието за това, че доставчикът няма да внесе косвения данък в бюджета. В този смисъл е и приетото от касационния състав, постановил Решение 10683 от 09.07.2019 г. по адм. д. 3826/2019 г. по идентичен спор между същите страни. По изложените съображения касационната инстанция намира за неправилно решението на първоинстанционния съд, приемащо незаконосъобразност на РА, с който на основание чл. 177, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС на "Мебел Стил - МБ" ООД са установени задължения за ДДС в размер на 21 005,80 лв., невнесен от неговия доставчик Мебел Стил ООД. РА е законосъобразен и в частта му на установеното задължение за лихви в размер на 1 207.93 лв. С решението си от 20.05.2021 г. по дело С-4/20, АЛТИ, СЕС постановява, че чл. 205 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 година относно общата система на данъка върху добавената стойност във връзка с принципа на пропорционалност трябва да се тълкува в смисъл, че допуска национална правна уредба, съгласно която солидарно отговорното лице по смисъла на този член трябва да плати не само размера на ДДС, който не е внесен от платеца на този данък, но и лихвите за забава, дължими от този платец върху посочения размер, когато е доказано, че това лице е упражнило правото си на приспадане на данъчен кредит, като е знаело или е било длъжно да знае, че посоченият платец няма плати този данък. Според Тълкувателно решение 4 от 10.05.2022 г. на ОСС на Върховния административен съд по т. д. 2/2020 г. на основание чл. 16, ал. 3 ДОПК обхватът на солидарната отговорност по чл. 177 ЗДДС включва и задълженията за лихви за забава върху дължимия и невнесен данък от друго лице. Като постановено при неправилно приложение на материалния закон оспореното първоинстанционно решение следва да се отмени и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на "Мебел Стил - МБ" ООД. При този изход на спора основателна е претенцията на касатора за присъждане на разноски за двете съдебни производства, представляващи юрисконсултско възнаграждение в размера на минималното адвокатско възнаграждение по Наредба 1/2004 г. в приложимата редакция и държавна такса, така както са поискани. Мотивиран така и на основание чл. 221, ал. 2, изречение първо, предложение второ във вр. чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение