Решение № 9161 от 1.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 1939/2014 г.

Решение № 9161 от 1.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 1939/2014 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 7987 от 16.12.2013 г., постановено по адм. д. № 8566/12 г. Административен съд - София град, първо отделение, 42 -ри състав, е отменил по жалба на "Мина Станянци" - АД ревизионен акт № 2111110381/23.01.2012 г., издаден от старши инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. София, в частта, с която са определени задължения за данък добавена стойност произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури издадени от "Интернешънъл Маркетинг Експорт Импорт" - ЕООД, "Ем Фуудс" - ЕООД, "Туге Ес Еф" - ЕООД и "Свебо С Трейдинг" - ЕООД за данъчни периоди м. 04, 06, 07, 08, 11 и 12 на 2005 г., м. 01, 02, 03, 04, 05, 08, 09 на 2006 г., м. 01, 02, 03, 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12 на 2007 г., и 01, 02, 04 на 2008 г., ведно със съответните лихви, както и в частта за допълнително определените задължения за корпоративен данък за 2005, 2006 и 2007 г., ведно със съответните лихви, потвърден с решение № 1684/13.07.2012 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. София. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от Александър Георгиев Георгиев, в качеството му на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София. В жалбата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради необоснованост и допуснати нарушения на съдопроизводствените правила и на материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В допълнителна молба се излагат доводи в подкрепа на жалбата, като по същество моли съда да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд - София град и вместо него да постанови друго такова, с което да отхвърли жалбата срещу оспорения ревизионен акт. Претендира заплащане на юрисконсулско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Мина Станянци" - АД - гр. София чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на жалбата. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е основателна. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество жалбата е неоснователна. С решението си Административен съд София град е отменил по жалба на "Мина Станянци" - АД гр. София ревизионен акт № 2111110381/23.01.2012 г., издаден от старши инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. София, потвърден с решение № 1684/13.07.2012 г. на Директора на Д "ОУИ" - гр. София, в частта, с която са определени задължения за данък добавена стойност, произтичащи от непризнато право на приспадане на данъчен кредит по фактури издадени от "Интернешънъл Маркетинг Експорт Импорт" - ЕООД, "Ем Фуудс" - ЕООД, "Туге Ес Еф" - ЕООД и "Свебо С Трейдинг" - ЕООД за данъчни периоди м. 04, 06, 07, 08, 11 и 12 на 2005 г., м. 01, 02, 03, 04, 05, 08, 09 на 2006 г., м. 01, 02, 03, 04, 05, 06, 07, 08, 09, 10, 11 и 12 на 2007 г., и 01, 02, 04 на 2008 г., ведно със съответните лихви, както и в частта за допълнително определените задължения за корпоративен данък за 2005, 2006 и 2007 г., ведно със съответните лихви. На стр. 3 - 13 от решението подробно е възпроизведена фактическата обстановка по провеждане на ревизията - издадените заповеди за възлагане на ревизия, извършените процесуални действия в хода на ревизията, основанията на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит по фактурите на посочените по-горе доставчици; представените от задълженото лице писмени доказателства, както и заключенията на вещите лица по назначените в съдебното производство две основни и една допълнителна съдебно-счетоводни експертизи и съдебно-техническа експертиза. След това първоинстанционният съд е пристъпил към обсъждане по същество на оспорения ревизионен акт. Изложени са мотиви, че същият е издаден от компетентен орган и в съответната форма, като не са допуснати съществени процесуални нарушения, които да водят до незаконосъобразност и необоснованост на акта. Разглеждайки въпросът за неговата материалната законосъобразност, на първо място е обсъдено възражението на задълженото лице за изтекла давност по отношение на задълженията за данъчни периоди м. 04, 06, 07, 08 и 11 на 2005 г. /стр. 14 и 15 от мотивите/, като е прието, че същото е неоснователно, тъй като към датата на издаване на ревизионния акт петгодишния давностен срок не е изтекъл предвид спирането на давността. Съдът е формулирал и основният спорен въпрос между страните - налице ли са реални доставки по процесните фактури, в която връзка е дадено тълкуване на понятието доставка по смисъла на чл. 6 от отменения ЗДДС и сега действащия ЗДДС, в това число и тълкуването, съдържащо се в решението на СЕС от 06.12.2012 г. по дело С - 285/11. Анализирайки събраните по делото доказателства административният съд е приел, че в своята съвкупност те установяват извършването на реални доставки от страна на доставчиците "Интернешънъл Маркетинг Експорт Импорт" - ЕООД, "Ем Фуудс"-ЕООД, "Туге Ес Еф"-ЕООД и "Свебо С Трейдинг" ЕООД. Мотивите на съда за реалност на доставките са изложени на стр. 16 - 20 от решението и се изразяват в следното: - налице е валидно правно основание за прехвърляне на собствеността върху процесните активи и това се установява от сключените между жалбоподателя и доставчиците му договори за покупко-продажба/подробно изброени по дати/, а фактическото предаване на вещите, респективно прехвърлянето на правото на собственост и възникването на данъчно събитие се удостоверяват от представените фактури, придружени с приемо-предавателни протоколи, които установяват прехвърлянето на собствеността върху движимите вещи по смисъла на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД, като автентичността на положените в договорите и протоколите подписи не е оспорена от ответника и същите следва да се ценят като годни доказателства. Въз основа на приетите по делото съдебно-счетоводни и съдебно-техническа експертизи е установено, че закупените по фактурите активи са заприходени от жалбоподателя и са заведени със съответни инвентарни номера в инвентарната книга при спазване на изискванията на ЗСч и на националните счетоводни стандарти, като датите на приемо - предавателните протоколи съвпадат с датите на завеждането на машините като ДМА в счетоводството на жалбоподателя. Посочените експертизи установяват още, че активите са налични в дружеството и се използват по предназначение за целите на икономическата му дейност. Прието е, че превозът на процесните машини е извършен от "Мина Станянци"-АД, което се установява от представените към всяка фактура товарителници и пътни листи, които също не са оспорени от ответника. Съдът е посочил, че установяването на произхода на стоката не е предвидено като предпоставка за признаване на право на данъчен кредит, а невъзможността да се установи произхода й не води до извода, че въпросните стоки въобще не съществуват и не може да са предмет на спорните доставки, след като тези вещи са налични при ревизираното лице. Предвид заключенията на съдебно-счетоводните експертизи е прието, че за процесните доставки за периода от 01.01.2005 г. до 31.12.2006 г. са изпълнени изискванията на ЗДДС (отм.), а за периода 01.01.2007 г. до 31.05.2008 г. са изпълнени изискванията на ЗДДС за възникване на право на данъчен кредит и приспадането му. Преценено е, че спорните доставки са реално извършени, към датите на издаване на фактурите ревизираното лице и доставчиците му са регистрирани по ЗДДС (отм.) и ЗДДС, доставките, по които е начислен данъкът, са облагаеми към датата на възникване на данъчното събитие и са изпълнени условията по чл. 64, ал. 1, т. 6 от ЗДДС (отм.) и чл. 71, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. Констатирано е, че получените стоки по фактурите се използват от регистрираното лице за извършване на облагаеми доставки в съответствие с изискванията на чл. 64, ал. 1, т. 5 (отм.) и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС, като е уточнено, че определящо е качеството на " възмездност" на доставката, но не и плащането за нея. Съдът е изложил доводи във връзка с приложното поле на нормата на чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.), послужила като основание за непризнаване на право на данъчен кредит и след като е обсъдил представените в хода на съдебното производство доказателства от доставчиците е приел, че те установяват спазването от тях на изискванията на ЗДДС (отм.) и ЗДДС спрямо спорните доставки. На стр. 20 решаващият състав е навел аргументи, извлечени от тълкуването в решението на СЕС от 21.06.2012 г. по съединени дела № С - 80/11 и С - 142/11, в което е посочено, че неизпълнението на задълженията на доставчиците на жалбоподателя може да бъде основание за отказ на право на данъчен кредит само ако въз основа на обективни данни е установено, че получателят на стоките е знаел или е трябвало да знае, че конкретната сделка е част от данъчна измама, извършена от доставчика или стопански субект по веригата. Направен е генерален извод, че в ревизионния акт и решението на решаващия орган не се съдържат каквито и да е изводи, че жалбоподателят лично е извършил неправомерни действия, като на практика се описва евентуално неправомерно поведение, за което не са събирани доказателства. В обобщение и предвид доказаната реалност на доставките е прието, че обжалваният ревизионен акт в частта му по ЗДДС е издаден в противоречие с Директива 2006/112 ЕС и решенията на СЕС по прилагането й, според които не може да има зависимост между правото на приспадане на данъчен кредит и поведението на доставчиците, тъй като е недопустимо стопанските права на ревизираното лице да бъдат накърнявани поради поведението на трети лица. На стр. 21 съдът е разгледал въпросът за материалната незаконосъобразност на РА в частта му относно определените задължения по ЗКПО. Предвид приетата от съда реалност на доставките е изграден извод, че органът по приходите незаконосъобразно е преобразувал финансовия резултат на дружеството на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) за 2005 и 2006 г. и съответно чл. 16 от ЗКПО за 2007 г., като е отказал да признае като разход начислените амортизации на закупените по фактурите ДМА. В касационната жалба се правят оплаквания за наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Развити са подробни доводи защо според касатора първоинстанционният съд е допуснал нарушения на процесуалния и материалния закон и неправилно е отменил оспорения ревизионен акт. Настоящата инстанция намира за неоснователни аргументите на касационния жалбоподател за необоснованост на формираните от съда фактически изводи, които са основани на събраните по делото доказателства, ценени в своята съвкупност и с оглед относимостта им спрямо посочените от органите по приходите фактически констатации и правни основания. Видно от данните по делото, ревизионното производство на "Мина Станянци" - АД обхваща задълженията по ЗДДС за данъчни периоди от 01.01.2005 г. до 31.05.2008 г. и по ЗКПО за периода от 01.01.2005 г. до 31.12.2007 г. Както правилно е приел първоинстанционният съд, спорът между страните е относно реалното извършване на доставките по издадените фактури и в тази връзка представените в хода на ревизията и съдебното производство относими доказателства, ведно със заключенията на вещите лице по назначените съдебно- счетоводна и съдебно- техническа експертиза установяват действителното им осъществяване. Този извод е обоснован от констатациите, че от счетоводна страна, както при доставчиците, така и при получателя е налице надлежно осчетоводяване, отчетени са разходи при получателя, подадени са необходимите документи и декларации във връзка с начисляването на данъка. Въз основа на приетите съдебно-счетоводни експертизи е установено заплащането на стоките по банков път, чрез цесии и прихващания, а експертът по приетата съдебно-техническа експертиза е посочил, че закупените ДМА се намират в държане на дружеството в производствената му площадка на територията на мината. Наличните на място стоки съответстват по описание с тези по процесните фактури, приемо-предавателни протоколи, документи за заприходяването им и актове за въвеждането им в експлоатация, а при липсата на уникални фабрични номера и на отбелязване на производител и дата на производство на машините, правилен е изводът, че представените приемо-предавателни протоколи и спецификации към договорите индивидуализират определените по своя род стоки чрез трайно нанесения върху тях инвентарния номер. Неоснователни в тази връзка са наведените от касационния жалбоподател пространни доводи, че приемо-предавателните протоколи и останалите писмени доказателства, свързани със спора за реалността на доставките, не е следвало да бъдат приемани от съда и че това е станало в нарушение на цитираните процесуални разпоредби на чл. 147 и чл. 159 от ГПК. Посочените норми са неприложими в съдебните производства по обжалване на ревизионни актове, тъй като не е налице неуреден случай по смисъла на § 2 от ДР на ДОПК и чл. 144 от АПК. Разпоредбата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК урежда хипотезата, при която пред съда се представят доказателства, които е могло да бъдат представени в административното производство, от което следва, че няма пречки в съдебното производство да бъдат представени доказателства, които са се намирали в държане на жалбоподателя /задълженото лице/. Единствената последица от това е, че страната, която ги представя ще понесе отговорността за разноски, но не би могло да се приеме априори, че всяко едно доказателство, което не е представено от задължено лице по време на ревизията или административното оспорване, е новосъздадено и има за цел да подкрепи защитната му теза. Позовавайки се на тези доказателства първоинстанционният съд не е допуснал нарушение на процесуалните правила, доколкото крайните му изводи за реалност на доставките не се градят единствено на тези доказателства, а на внимателен анализ на всички факти и обстоятелства по делото и отчитане на обстоятелството, че въпросните доказателства не са били оспорени от приходната администрация. Настоящият състав намира за неоснователни доводите на касатора във връзка с несъответствието на изследваните от експертите счетоводни документи с изискването на чл. 7, ал. 2, т. 4 от ЗСч. Те са представени в хода на съдебното производство и са заверени от лицата, които фактически ги съхраняват след преустановяването на дейността на дружествата, а вещото лице е потвърдило, че лично е посетило мястото, където се съхраняват тези документи и се е запознало с оригиналите им. Органът по приходите не е оспорил заключението при приемането му, нито се е позовал на разпоредбата на чл. 11 от ЗСч, поради което този процесуален пропуск не би могъл да бъде саниран с касационната жалба. Така се препятства ефективното упражняване на правото на защита на ревизираното лице в първоинстанционното производство чрез посочването на доказателства, обосноваващи извода за достоверност на вписванията в счетоводните книги. Противно на твърденията в касационната жалба, разпоредбата на чл. 11 от ЗСч не определя доказателствена стойност на неподписаните от съставител счетоводни документи, а предвижда отговорност на съставилите ги и подписали лица за тяхната достоверност. Нормата на чл. 51 от ДОПК обвързва преценката на вписванията в счетоводните книги с тяхната редовност в съответствие с изискванията на ЗСч и с оглед другите обстоятелства, установени по делото. Съгласно чл. 54, ал. 3 от ДОПК следва да се смята, че данните са създадени или ползвани от субекта, ако се съдържат в компютрите или други технически носители, намиращи се на местата, където се съхранява счетоводството на това лице или върху които единствено то има контрол. Цитираната презумпция, както и уточнение на експерта, че обсъдените документи и разпечатки са му представени в оригинал на местата, където се съхранява счетоводството на прекратилите дейността си дружества, подкрепят обосноваността на изводите на вещото лице, поради което заключението му в тази част обосновано е кредитирано от първоинстанционния съд. В касационната жалба са развити оплаквания, свързани с това, че за данъчни периоди 2005 - 2006 г. не е установено начисляване на данъка при условията на чл. 55, ал. 6 във вр. с чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.). Тяхната основателност се опровергава от представените като доказателства ДРА, съставени на доставчиците и обхващащи периодите на процесните доставки. С тези ДРА не е извършена корекция на декларираната данъчна основа и начисления ДДС за спорните доставки, от което следва, че органите са приели, че те са реално извършени. Налице е извънсъдебно признание на същите за законосъобразно начисляване на данъка по чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), поради което доказателствената тежест за установяване на обратното пада върху органа по приходите. В тази връзка по делото не са представени доказателства, които да опровергават извода на експерта по счетоводната експертиза, че данъкът е начислен от доставчиците по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), поради което правлино е прието, че е налице условието по чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.). В този смисъл е и цитираното в касационната жалба Решение № 4500/15.04.2008 г. по адм. д. № 1982/2008 г. на Върховния административен съд, Първо отделение, Решение № 12798/19.12.2006 г. по адм. дело № 4242/2006 г. и Решение № 3977/05.04.2005 г. по адм. дело № 4180/2004 г. на Върховния административен съд, Първо отделение. Настоящият състав споделя становището в посочените съдебни актове, че при вече отказано право на данъчен кредит на предходните получатели /последващи доставчици/ за тези доставки с издадените ДРА, не следва на същото правно основание и в същия размер да се отказва данъчен кредит и на последващите получатели на същите стоки. Нормата на чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) обвързва признаването на правото на приспадане на данъчен кредит с начисляването на данъка от доставчика, но наличието му не е обусловено от изискването данъкът да е платен от получателя по доставката заедно с плащането на данъчната основа. С начисляването на данъка в счетоводството на доставчика е гарантирано плащането му от доставчика към бюджета в периода, в който е начислен и в размера, в който е начислен и то независимо от това дали получателят по доставката го е заплатил съобразно изискването на чл. 55а от ЗДДС (отм.) или в по-късен момент. Поради това неоснователни са доводите на касатора, основани на посочената норма на чл. 55а от ЗДДС (отм.) и те не променят правилността на заключението, че с РА незаконосъобразно е отказано право на данъчен кредит на основание чл. 63, чл. 64, ал. 1, т. 1 - 3 и чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.). Относно касационните оплаквания спрямо доставките по фактурите, издадени след 01.01.2007 г. настоящият състав намира следното: Първоинстанционният съд правилно е издирил приложимите разпоредби на действащия ЗДДС и е съобразил константната практика на СЕС по тълкуване на чл. 167, чл. 168 и чл. 178 от Директива 2006/112/ЕО, съгласно която възникването и надлежното упражняване на правото на приспадане на данъчен кредит изисква установяване преди всичко на наличието на действително осъществени облагаеми доставки на стоки и услуги. В т. 33 от Решение на Съда на ЕС от 6 декември 2012 г. по дело С-285/11 е разяснено, че по принцип правото на приспадане не би могло да бъде отказано, ако се установи, че разглежданите в главното производство доставки на стоки са реално осъществени и впоследствие тези стоки са били използвани от получателя за целите на неговите облагаеми сделки. Съдът на ЕС посочва, че преценката за това дали данъчно задълженото лице може да упражни право на приспадане на основание на доставки на стоки, се извършва въз основа на всички елементи и фактически обстоятелства по делото, в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право. Нормата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обвързва възникването на правото на данъчен кредит от настъпването на данъчно събитие. При доставката на стоки, съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС правопораждащият юридически факт за настъпване на данъчно събитие е прехвърлянето на правото на собственост върху стоката. В конкретния случай, въз основа на представените в хода на делото писмени доказателства - договори за покупко-продажба, приемо-предавателни протоколи, пътни листове и заключенията на вещите лица по приетите съдебни експертизи, административният съд е направил обоснован извод, че е налице прехвърляне на собствеността върху вещите, предмет на доставка по фактурите, издадени от отделните доставчици след 01.01.2007 г. В съответствие с практиката на Съда на Европейския съюз, правилно е прието, че данъчната администрация "не може по принцип да изисква от данъчнозадълженото лице, което иска да упражни правото на приспадане на ДДС, от една страна, да провери, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, за да се увери, че доставчиците нагоре по веригата не са извършили нарушения или измама, или, от друга страна, да притежава документи в това отношение", доколкото именно "данъчните органи по принцип са тези, които трябва да осъществят необходимите проверки по отношение на данъчнозадължените лица, за да установят нарушения и измами с ДДС и да наложат санкции на извършилото ги данъчнозадължено лице". Посочено е, че именно "държавите членки следва да проверят декларациите на данъчнозадължените лица, отчетите на същите и другите относими документи (вж. Решение от 17 юли 2008 г. по дело Комисия/Италия, C-132/06, Сборник, стр. I-5457, точка 37 и Решение от 29 юли 2010 г. по дело Profaktor Kulesza, Frankowski, JуЯwiak, Orуowski, C-188/09, Сборник, стр. I - 7639, точка 21)" и че "като налага на данъчнозадължените лица изброените в точка 61 от настоящото решение изисквания, при чието неизпълнение може да бъде отказано право на приспадане, данъчната администрация прехвърля, в разрез с посочените разпоредби, собствените си контролни задължения върху данъчнозадължените лица". Тъй като в случая не се установяват обективни обстоятелства, въз основа на които може да се заключи, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделките, с които обосновава правото си на приспадане, са част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки, то обоснован е изводът на съда, че с обжалвания РА незаконосъобразно е отказано право на данъчен кредит. (Решение от 11 май 2006 г. по дело Federation of Technological Industries и др., C-384/04, Recueil, стр. I-4191, точка 32 и Решение от 21 февруари 2008 г. по дело Netto Supermarkt, C-271/06, Сборник, стр. I-771, точка 23.) Всички аргументи в жалбата относно счетоводството на доставчиците, материалната, кадровата, складова и техническа обезпеченост на доставчиците се опровергават от принципните мотиви на Решението на СЕС по дело С - 18/13, съгласно които "само по себе си, за да се откаже признаване на правото на приспадане, не е достатъчно да липсва материална и персонална обезпеченост на доставчика, нито разходите в счетоводната им документация да са неоправдавани или в някои документи да липсват подписи на посочените като доставчици лица. Необходимо е още тези обстоятелства да сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, да се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама". При липсата на такива данни и предвид ангажираните доказателства за предаването на стоките на получателя, наличността им при него, заприхождаването им като ДМА и използването им във връзка с независимата му икономическата дейност, изводът на първоинстанционния съд за реалното извършване на процесните доставки е съответстващ на материалния закон. Той е съобразен и с приетото от ВАС в Решение № 16970 от 17.12.2013 г. по адм. д. № 9321/2013 г.; № 14943 от 13.11.2013 г. по адм. д. № 10554/2013 г. и № 11867 от 27.09.2012 г. по адм. д. № 7051/2012 г. относно сходни доставки от същите доставчици и за същите периоди и достигайки до него съдът е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Решението е правилно и в частта по ЗКПО. С обжалвания РА е преобразуван финансовият резултат на дружеството за 2005 и 2006 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 от ЗКПО (отм.) и чл. 16 от ЗКПО за финансовата 2007 г. Извършеното увеличение е основано на извода за липса на реалност на горепосочените доставки във връзка с отчетените в намаление данъчно признати разходи за амортизации за придобитите по тях ДМА. Както правилно е посочил съдът, от наличността на процесните ДМА и установеността на реалното извършване на доставките следва, че издадените за тях първични счетоводни документи отразяват вярно описаната в тях стопанска операция и разходите по тях са действително извършени. Те са и правилно осчетоводени от ревизираното лице, а осчетоводяването им от неговите съконтрахенти не е обвързано с признаването на разходите за амортизация на ДМА на ревизирания данъчен субект. Не е установено и наличието на сделки, сключени при условия, чието изпълнение да води до отклонение от данъчно облагане, поради което обосновано е заключението, че не са налице условията за увеличение на финансовия резултат на дружеството за посочените данъчни периоди на основание съответно чл. 23, ал. 1, т. 11 от ЗКПО (отм.) и чл. 16 от ЗКПО. Като е достигнал до този извод и отменил РА в тази му част, съдът е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение,