Решение № 1862 от 19.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 5103/2014 г.

Решение № 1862 от 19.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 5103/2014 г., VIII о., докладчик съдията Свилена Проданова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба от Николай Костадинов Вълков от с. Сухаче, обл. Плевен, чрез адвокат Ботева срещу Решение № 17/19.02.2014 г., постановено по адм. дело № 521/2013 г. по описа на Административен съд - Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт № 151201704/28.01.2013 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, потвърден с Решение № 206/7.05.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП-Велико Търново. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно поради съществено нарушение на съдопроизводствените правила, необоснованост и нарушение на материалния закон, съставляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли касационната инстанция да отмени атакуваното решение, като вместо него постанови друго, по съществото на спора, с което да отмени обжалвания РА, ведно с присъждане на осъществените разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП"- гр. Велико Търново, в отговор на касационната жалба, изразява становище за неоснователност на последната. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението на релевираното касационно основание и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационната жалба е подадена от страна по делото, в срок и е процесуално допустима, а разгледана по същество тя е неоснователна. С обжалваното решение Административен съд - Велико Търново е отхвърлил жалбата на Николай Костадинов Вълков срещу Решение № 17/19.02.2014 г., постановено по адм. дело № 521/2013 г. по описа на Административен съд Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт № 151201704/28.01.2013 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, потвърден с Решение № 206/7.05.2013 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП-Велико Търново, с който в тежест на физическото лице - земеделски производител регистриран по ЗДДС, м. 12.2010 г., м. 01, м. 09, м. 10 и м. 11.2011 г. е отказано право на данъчен кредит в размер на 33 675 лева и начислени лихви за забава в размер на 5 129,30 лева за данъчни периоди по доставки получени от "Агроцентър Лидер" ЕООД, "Автолизинг" ЕООД /преименувано на "Дени Строй" ЕООД/, "Дариз ЕМ" ЕООД и "Зип Комерс" ЕООД. За да обоснове формирания краен правен извод за неоснователност на релевираната жалба, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила. За да постанови това решение, съдът е приел, че с РА законосъобразно е отказано право на данъчен кредит по доставките на пшеница, царевица, амониева силитра, ламарина, карбамид и дизелово гориво. Съдът е приел, че спорният по делото въпрос е свързан с реалното извършване на доставките предвид недоказване, при условията на пълно доказване, както на произхода на стоките като наличност при доставчика, така и индивидуализацията на родовоопределените вещи, съответно прехвърлянето на правото на собственост върху тях. Съдът правилно е разпределил доказателствената тежест като е приел, че в тежест на ревизираното лице, претендиращо, че за него е възникнало субективното материално право на приспадане на данъчен кредит, е да установи предпоставките и условията за ползване на това право. Една от тези предпоставки е наличието на данъчно събитие, а именно прехвърляне на право на собственост върху фактурираните стоки. Липсата на данъчно събитие означава и липса на доставка, в които случаи данъкът /ДДС/ се явява неправомерно начислен. Съгласно чл. 70, ал. 5 ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит не възниква при неправомерно начисляване на данъка. Обжалваното решение е мотивирано, постановено е при обсъждане на всички събрани доказателства, поотделно, при преценка на доказателствената им сила и стойност, както и съвкупно. Ценено и обсъдено е и заключението на приетата съдебно-счетоводна експертиза, както и свидетелските показания. След съвкупна преценка на събраните доказателства първоинстанционният съд е възприел изводът на данъчните органи за нереалност на доставките и оттам за липса на предпоставка за възникване право на приспадане на данъчен кредит. Така постановеното решение е правилно. Съдът е обсъдил събраните по делото доказателства и доводите на страните, въз основа на което е направил обосновани фактически и правни изводи, които се споделят от настоящата инстанция. Касаторът твърди, че са събрани достатъчно доказателства за реалността на извършените доставки, които без основание не са били ценени от съда, или са ценени неправилно с оглед крайните фактически и правни изводи на съда. Оплакванията са неоснователни. Доказателствата и доказателствените средства за установяване на реалност на доставката следва да са относими към конкретния положителен факт - доставка и теоретично се разпределят в две групи - установяващи потенциалната възможност за осъществяване на доставката /материална, кадрова, техническа обезпеченост/ и индивидуализация на родово определените вещи, /транспортиране и съхранение, последващо реализиране и др./. По отношение на доставчика "Зип Комерс" ЕООД, издател на два броя фактури с предмет на доставката дизелово гориво, настоящата инстанция напълно споделя изводите на първоинстанционния съд. С оглед спецификата и вида на фактурираната стока - гориво - като родово определена вещ, съдът правилно е приел, че в тежест на ревизираното лице е да установи прехвърлянето на правото на собственост върху стоката при предаването, както и възможността на доставчика да извърши доставката, за което определящо е наличие на такава стока при него, база за съхранение, персонал и транспортни ресурси за превоза ? и др. В конкретния случай първоинстанционният съд правилно е установил, че плащането е осъществено с в брой, за което РЛ е получило касов ордер от фискално устройство, което не е регистрирано със свидетелство за регистрация на посочения като доставчик "Зип Комерс" ЕООД. Правилно е изложеното, че не са представени в хода на производството доказателства, от които да може да се установи без съмнение кога и как фактически е придобито процесното гориво, как е транспортирано и предадено, както от предходния доставчик на прекия доставчик, така и от прекия доставчик на ревизираното лице, които действия съгласно представените по делото документи са извършени в един и същи ден. Тъй като се касае за продажба на родовоопределени вещи, чието предаване е значимо за транслативния ефект на сделката, в конкретния случай административният съд правилно е заключил, че щом не е доказано предаването или отделянето на вещите от рода, то не е доказана и реалността на доставката на тези вещи. По отношение отказаното право на данъчен кредит по останалите фактури издадени от доставчиците "Агроцентър Лидер" ЕООД, "Автолизинг" ЕООД /преименувано на "Дени Строй" ЕООД/, "Дариз ЕМ" ЕООД с предмет на доставки на пшеница, царевица, амониева силитра, ламарина и карбамид, са законосъобразни изводите на съда, че реалността е останала недоказана. В хода на производството не са представени съпътстващите стоката сертификати, отговарящи на утвърдените счетоводни стандарти. Не са представени кантарни бележки, предвид непълнотата на товарителниците, не са представени и документи съпътстващи транспортиране на стоките, както и такива за шофьорите на транспортните средства. Тук отново следва да бъде изложено, че съгласно чл. 24 от ЗЗД правото на собственост върху родовоопределени вещи се прехвърля в момента на тяхното индивидуализиране, което в конкретния случай не е доказано. Не са събрани доказателства от жалбоподателя за съхраняването на стоките на склад в периода от придобиването им до тяхното използването. С оглед на изложеното изводът на административния съд за липса на реалност на доставката е правилен и законосъобразен. В конкретния случай, правилно е прието от съда, че редовно водената счетоводна отчетност и заплащането на доставките, сами по себе си не установяват реалност на доставките, а за останалите относими обстоятелства не се установява от ревизираното лице, че доставките на процесните стоки са извършени. Действително, закупените стоки са заприходени от жалбоподателя по сметка 304 "Стоки". Не са представени годни доказателства относно транспортирането на закупените стоки по процесните фактури. Правилно е установено, че всички представени товарителници и приемо-предавателни протоколи са с липсващи реквизити, част от тях са и оспорени по реда на чл. 193 от ГПК във вр. с чл. 144 от АПК, за тях не е проведено успешно насрещно доказване от страна на жалбоподателя, поради което правилно последните не са ценени и вземани предвид от съда. Не са налице и облигационни отношения между ревизираното лице и доставчиците му, не са представени сключени договори, кантарни бележки, пътни листове, както и други документи, свързани с претегляне и установяване количеството на стоките. Декларациите за произход и добра земеделска практика също са порочни, предвид факта, че не притежават необходимите реквизити. Гореизложеното налага извода, че първоинстанционният съд правилно е преценил, че не могат да бъдат приети като доказателства, годни да установят каквито и да било правно-релевантни факти и обстоятелства в случая, включително и извършен превоз на стоки по процесните фактури. Освен това дори гореописаните документи да притежаваха доказателствена сила, не може категорично да се заключи, че количествата стоки са доставени на Николай Вълков. Допълнителен аргумент в тази насока представляват и показанията на свидетеля Каракашев по представения протокол от 21.01.2014 г. по адм. дело № 521/2013 г. на Административен съд - Велико Търново, от които безспорно се установява по отношение на доставчика "Агроцентър Лидер" ЕООД, че въпросните приемо-предавателни протоколи не са подписани от него и че никакво количество стока - нито царевица, нито пшеница не е продавана и предавана от този доставчик на жалбоподателя. Доколкото достоверността на документите е оспорена, първоинстанционният съд обосновано е приел същите за недостоверни, предвид събраните по делото доказателства, въпреки представените документи за счетоводна отчетност. От представените доказателства, събрани в хода на ревизионното производство, както и в хода на съдебното производство обаче, не се доказва реалност на доставката - не са представени безспорни доказателства за транспорт на стоките, липсват документи които да установяват реалното предаване на стоките. Конкретно, по отношение на заключението на ССЧЕ, съдът правилно е приел,че всички нейни отговори касаят документалната обоснованост и счетоводното отразяване на процесните доставки. Същите са винаги следствие от реално осъществени облигационни отношения, каквито съдът е намерил, че не са доказани в настоящия казус. Освен това правилно съдът не е кредитирал заключението в частта по отношение доставчика "Зип Комерс" ЕООД, тъй като вещото лице не е извършило проверка в счетоводството на последния. Вещото лице е извършило проверка единствено в счетоводството на ревизираното лице и доставчика "Дариз Ем" ЕООД. Съобразно чл. 68, ал. 1, т. 1 ЗДДС данъчен кредит е сумата на данъка, която регистрирано лице има право да приспадне от данъчните си задължения по този закон за получени от него стоки. Съгласно чл. 6 ЗДДС доставка на стока по смисъла на този закон е прехвърлянето на правото на собственост или друго вещно право върху стоката. В настоящия казус се касае за родово определени вещи - пшеница, царевица, ламарина, карбамид, амониева силитра и дизелово гориво, като съгласно чл. 24, ал.2 от ЗЗД, собствеността върху същите се прехвърля с определянето им по съгласие на страните, а при липса на такова, когато бъдат предадени. По делото не са представени първични документи, удостоверяващи постигнато съгласие между страните за прехвърляне на собствеността, поради което приложение намира втората хипотеза на цитираната норма, изискваща предаване на стоката. Последното, жалбоподателят счита за доказано от представените по делото фактури, товарителници, приемо-предавателни протоколи и касови бележки, изслушаните свидетелски показания и дадените положителни отговори в заключението по назначената ССЧЕ. При това положение и с оглед характера на горепосочените документи на частни такива без материална доказателствена сила, не може да се направи безспорен извод, че отбелязаните количества стоки са били доставяни именно на ревизираното лице. Нещо повече, представените товарителници не съдържат данни за пътни листове и не са представени такива, описаните в тях лица извършили транспорта са физически лица - шофьори без данни в какви отношения са били с доставчиците или ревизираното лице, няма данни и за собствеността на превозните средства, с които е извършван транспорта. Единствено по отношение на "Дариз Ем" ЕООД, свидетелят Христов в своите показания обяснява, че транспортирането се осъществявало с камион, който е собственост на представляващия дружеството "Дариз Ем" ЕООД като физическо лице, същият е бил отдаден под наем на "Дариз ЕМ" ЕООД, управлявал се от трето лице, което получавало заплащане за всеки осъществен курс. Правилно съдът е посочил, че не става ясно за какъв срок и срещу каква наемна цена е бил отдаден под наем този камион на "Дариз ЕМ" ЕООД, с каква товароподемност е същия, какви документи са съставяни във връзка с осъществяване на транспорта на въпросното количество стоки. По отношение на останалите доставчици липсват и не са представени никакви доказателства относно това дали същите са разполагали със собствени товарни автомобили или наети такива, извършени разходи за транспорт, договори с транспортни фирми, чиито работници или служители да са били лицата превозвали стоките, както и кадрова обезпеченост на доставчика. Позоваването на практиката на СЕС не освобождава данъчно задълженото лице, съобразно общият принцип за разпределение на доказателствената тежест в процеса, според който всяка страна следва да докаже осъществяването на фактите, от които черпи изгодни за себе си правни последици, да установи по пътя на пълно и главно доказване наличието на предпоставките за признаване правото на приспадане на данъчен кредит за съответните данъчни периоди, първата от които е осъществяването на доставката на стоката именно от посочения в договора доставчик и издател на фактурите, по които се претендира данъчния кредит. В този смисъл е и решението на СЕО по дело С-152/02. Доказателства, които да обосноват категоричен извод за реалност на процесните доставки не бяха представени и в настоящото съдебно производство.С оглед на гореизложеното, правилно е съдът е приел законосъобразност на акта на органа по приходите, тъй като не е установено наличие на доставка по смисъла на чл. 6, данъчно събитие и изискуемост на данъка по смисъла на чл. 25 от ЗДДС. Отказаното право на приспадане на данъчен кредит е на основание чл. 69, ал. 1, т. 1, вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 във вр. чл. 6 и 25 от ЗДДС, а именно поради недоказаност реалната доставка на тези стоки. Предвид гореизложеното обжалваното съдебно решение е правилно постановено и не са налице сочените от касатора нарушения и затова следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. При този изход на спора не се дължат разноски в полза на касатора. Такива не се присъждат и в полза на ответника по касация, независимо от заявената претенция за това, тъй като пред първата инстанция в полза на приходните органи е присъдено дължимото еднократно за фазата на съдебното обжалване юрисконсултско възнаграждение в допустимия максимален размер. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение,