Решение № 5874 от 8.05.2009 г. на ВАС по адм. д. № 240/2009 г.

Решение № 5874 от 8.05.2009 г. на ВАС по адм. д. № 240/2009 г., I о., докладчик съдията Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по две касационни жалби, подадени от директора на дирекция "ОУИ" - гр. Бургас при ЦУ на НАП чрез ст. юрисконсулт Монев и от ЕТ "Даин - Васил Василев" - гр. Бургас, подадена чрез адв. В. Терзиева против решение № 946/23.10.2008 г. на Административен съд - Бургас (АДмС - Бургас), ХI състав, постановено по адм. д. № 732 по описа за 2007 г. на този съд. Директорът на Д "ОУИ" - гр. Бургас оспорва първоинстанционното решение в частта в която е обявена нищожността на РА № 263133/16.04.2007 г., издаден от гл. инспектор по приходите, в частта по ЗДДС (отм., но приложим за периода) относно определените задължения за периоди м. 04, м. 05, м. 06.2002 г., м. 11.2005 г., м. 01.2006 г. и в частта, отменяща ревизионния акт в частта с която са определени задължения по ЗКПО (отм.) за 2003 г. В касационната жалба се сочат отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Според касаторът решението противоречи на чл. 133 и на чл. 144 от ДОПК, тъй като с процесните АПВ и ДАПВ са възстановени суми само за два месеца - 05.2002 г. и 03.2006 г. Освен това актовете нямат характеристиката на РА и се издават при осъществени документални проверки. Законосъобразен е ревизионният акт и в частта относно увеличението на финансовия резултат за 2003 г., защото едноличният търговец неправилно е осчетоводил личните си пенсионни и здравни осигуровки в разходите. Касаторът претендира отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на ново решение в тази част, отхвърлящо жалбата на ЕТ и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. ЕТ "Даин - Васил Василев" обжалва първоинстанционното решение в следните части: 1. В която е отказано правото на данъчен кредит по описаните доставки: По фактура № 668/1.02.2002 г., издадена от "Борияна" ЕООД, в размер на 2 502 лв.; По 11 бр. фактури, издадени през данъчни периоди м. 02.2002 г., м. 01, м. 02.2003 г., м. 10.2004 г., издадени от "Грънчарови" ЕООД, в размер на 10 188 лв.; По фактури № 1014/20.09.2005 г., № 1016/21.09.2005 г., № 1940/26.10.2005 г., № 1943/27.10.2005 г., № 1944/28.10.05 г., издадени от "Милки груп" ООД, в размер на 3 852 лева. 2. В която ЕТ "Даин - Васил Василев" е осъден да заплати на Д "ОУИ" - гр. Бургас юрисконсултско възнаграждение в размер на 684 лева. Касаторът счита, че решението в цитираните части е постановено в нарушение на материалния закон, при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. По отношение на доставката от "Борияна" ЕООД в касационната жалба се твърди, че решението противоречи на: ДРА № 507/15.07.2004 г., съставен на прекия доставчик; заключението по ССчЕ; 179 бр. фактури за продажба на сухо мляко на "Победа" АД; процесния ревизионен акт в който липсват корекции по дневниците за продажби; 35 бр. ветеринарномедицински свидетелства за качеството на сухо мляко; 208 бр. разписки за приета стока; ведомости за заплати, копия от трудови договори и инвентарна книга; акт за експертиза на внесени суровини и храни от животински произход; ПИНП № 02 - 03 - 02 - 2500 - 2/7.11.2006 г. на ТД - гр. Габрово; показанията на св. Д. Петров; пътни листа на "Победа" АД. По отношение на доставките от "Грънчарови" ЕООД съдебното решение противоречи на: ПИНП № 02 - ДОК - 8887/1.11.2006 г. на ТД - гр. Габрово; ведомости за заплати, копия от трудови договори и инвентарна книга; заключението на вещото лице; оборотни ведомости; показанията на св. Петров, пътни листа на "Победа" АД; представените доказателства от предходните доставчици "Пакула" ЕООД, "Велини - 2002" ЕООД, "Марви Н. Н. " ЕООД; правилата за разпределение на доказателствената тежест. По отношение на доставките от "Милки груп" ООД първоинстанционното решение противоречи на: ПИНП № 02-03-02-2500-8/30.10.2006 г. на офис "Изток" при ТД - гр. София; заключението на вещото лице; показанията на св. Петров; пътни листа на "Победа" АД, констатациите от обжалвания ревизионен акт; представените доказателства от предходните доставчици "Континет трейд" ЕООД и "АА интерком" ЕООД. Освен това административният съд нарушил принципа на служебното начало и указанията, дадени в ТР № 5/2004 г. на ОСС от ВАС да реши спора по същество. Решението не е съобразено с нормата на чл. 25 от ЗДДС (отм.), както и не съдържа мотиви относно преките доставчици. Приемо - предавателните протоколи между преките и предходните доставчици не били оспорени от страните. Касаторът моли да бъде отменено решението в обжалваната част, след което да се отмени РА и да се присъдят направените разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби, за допустимост и правилност на първоинстанционното решение. Върховният административен съд, състав на I А отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, допустимостта, правилността на решението на релевираните касационни основания и след служебната проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното: Касационните жалби са подадени от надлежни страни, в срок и са процесуално допустими, а разгледани по същество жалбите са неоснователни. В производството по адм. д. № 732/2007 г. АДмС - Бургас е упражнил съдебен контрол върху законосъобразността и обосноваността на РА № 263133/16.04.2007 г., издаден от гл. инспектор по приходите при ТД - Бургас в частта относно задълженията по ЗДДС (отм.) и по ЗКПО (отм.). За да постанови решението административният съд е установил следното: По делото са приети като доказателства влезли в сила ДАПВ № 2252/2.07.2002 г. и АПВ № 12177/5.07.2006 г. С тях са проверени периоди, съвпадащи с периоди от настоящата ревизия, като по двете проверки са установени суми за възстановяване. Съдът е преценил ДАПВ като данъчен акт по смисъла на чл. 26 от ДПК (отм.), излагайки сходни мотиви и относно АПВ. Процесният РА обаче е съставен в нарушение на чл. 133, ал. 1 и на чл. 134, ал. 1 от ДОПК, тъй като ревизията е възложена от директора на дирекция "Контрол" при ТД - Бургас вместо от съответният териториален директор. Поради това съдът е прогласил частичната нищожност на ревизионния акт. В първоинстанционното решение са обсъдени доводите за процесуални нарушения при извършване на ревизията, в частност тези, свързани с насрещните проверки. При преценка на материалната законосъобразност на РА са формулирани изводи за следното: За данъчен период 2003 г. е преобразуван ФР на ЕТ "Даин - Васил Василев" със сумата в размер на 840 лв., на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.). За този период обаче посочената норма е със съдържание, неотносимо към констатациите на приходния орган. В частта на решението относно облагането по ЗДДС (отм.) административният съд е посочил следното: Предмет на доставката от "Борияна" ЕООД е 1 200 кг. сухо мляко. Насрещната проверка е констатирала, че предходен доставчик е ЕТ "Вегея - Иван Илиев", чийто правоприемник е "Тотем 2003" ЕООД. Не е открит представител на последното дружество и не са представени доказателства за материалната му и техническа обезпеченост. Правото на данъчен кредит е отказано на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.). "Грънчарови" ЕООД е издало на касатора фактури с предмет доставката на сухо мляко. Предходни доставчици са "Пакула" ЕООД, "Велини 2002" ЕООД, "Марви Н. Н. " ЕООД. "Милки груп" ООД също е издало на търговеца фактури за доставката на сухо мляко. Предходен доставчик е "АА интерком" ЕООД. На адресите не са открити представители на предходните доставчици. Правото на данъчен кредит е отказано на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 в размера по ал. 5 от ЗДДС (отм.). Първоинстанционният съд е обсъдил представените писмени доказателства, но е формулирал мотиви, според които доказателствата не променят извода за законосъобразност на акта в тази му част. Обжалваното решение е правилно и като такова трябва да бъде оставено в сила. По жалбата на директора на "ОУИ" - гр. Бургас: Оплакването на касатора, че РА неправилно е обявен за нищожен, е неоснователно. Анализът на ДАПВ и на АПВ показва, че проверките обхващат периоди, съвпадащи с част от ревизираните периоди и доколкото двата акта са влезли в сила, то при новата ревизия приходният орган е следвало да се съобрази с тези актове. В постоянната съдебна практика се приема, че изменението на данъчните задължения е възможно в хипотезите и по реда на чл. 133 и на чл. 134 от ДОПК. Неспазването на тези норми има за последица нищожност на ревизионния акт, поради материална некомпетентност, свързана с органа който е възложил ревизията. По повод на отменените задължения по ЗКПО (отм.) за 2003 г. самият касатор признава в жалбата си, че за този период не е приложима разпоредбата на чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.). В този смисъл е обоснован първоинстанционния извод за неотносимост на възприетото от приходният орган основание за преобразуване на ФР за периода. По жалбата на ЕТ "Даин - Васил Василев" - гр. Бургас: Касационните оплаквания по доставките от трите преки доставчици са идентични, поради което следва да бъдат изложени общо съображения по тях. Обстоятелството, че в обжалвания РА не са направени корекции във връзка с последващите продажби на сухото мляко не може да мотивира само по себе си извод за незаконосъобразност на ревизионния акт. Посоченото обстоятелство следва да бъде преценено заедно с останалите доказателства и доказателствени средства. Наличието на РА, съставен на прекия доставчик "Борияна" ЕООД също не налага извод за незаконосъобразност на акта, тъй като посочените в РА № 507/15.07.2004 г. доставки не са обвързани с процесните доставки, включително от вещото лице. В касационната жалба неправилно се формулира довод за необсъждане на доставките от преките доставчици. Констатираното е с посочените в касационната жалба ПИНП, че преките доставчици са начислили ДДС, което не е спорно по делото и не на това основание е отказано правото на данъчен кредит. В посочения смисъл първоинстанционният съд е преценил действителното основание за отказ - чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.), свързано с предходните доставчици и непредставянето от тях на доказателства за счетоводната отчетност и за реалността на предходните доставки. Заключението на вещото лице, в частта констатираща доставяне на млякото от преките доставчици на ЕТ "Даин - Васил Василев" не доказва реалността и начисляването на данъка във взаимоотношенията: предходни - преки доставчици. Още повече, че заключението няма удостоверителни функции. В първоинстанционното решение са изложени съображения по повод на ветеринарно - медицинските свидетелства, експертните листове и протоколите за извършен контрол от РВС - Варна, които се споделят от настоящата инстанция. С тези доказателства се установява изследване на сухо мляко, но не е доказано че става въпрос именно за млякото доставено от предходните доставчици на преките доставчици. Твърдението на касатора, че по отношение на приемо - предавателните протоколи не е открито производство за оспорване истинността им е вярно, но е видно от решението, че първоинстанционният съд не е взел предвид протоколите поради неотносимостта им към процесния спора. Това е така, защото няма данни лицето, което ги е подписало да е действало като представител на търговеца. Мотивите на административния съд относно извлеченията от хронологичните ведомости и от дневника за продажби са в съответствие с нормата на чл. 51 от ДОПК. Административният съд е изложил убедителни мотиви във връзка с представените платежни нареждания. В заключението на вещото лице С. Арабаджиева липсват констатации за плащане на данъка по "ДДС - сметки" на съответните доставчици. При разпита в съдебно заседание вещото лице е обяснило на въпрос на юрисконсулт Монев, че е изследвало само преките доставчици, а не и веригата, защото не е имало поставена такава задача. В същото заседание пълномощникът на едноличния търговец е заявил, че няма други доказателствени искания. При обсъждане показанията на св. Д. Петров, административният съд не е нарушил съдопроизводствените правила. Взети са предвид приятелските взаимоотношения между свидетеля и собственика на търговското предприятие на ЕТ, които отношения очевидно са повлияли на свидетелските показания. Това е видно от противоречието им с останалите доказателства. По твърдения на Петров, свидетелят е превозвал значителни количества сухо мляко (макар и не цялото количество) и на значително разстояние, без обаче за целта да е съставил нужните във връзка с превоза документи. Такова поведение е нелогично, още повече че името на Петров не попада сред представените 117 броя разписки за приета стока от външен доставчик. След като не е доказано начисляването на данъка от предходните доставчици и най - вече реалността на доставките към преките доставчици, то законосъобразно е отказано правото на данъчен кредит, на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.). Твърдението на касатора, че не трябва да опровергава несъществуващи констатации не съответства на съдържанието на РД и на решение № РД-10-286/18.06.2007 г. на директора на Д "ОУИ" - гр. Бургас, потвърждаващо РА. В РД и в цитираното решение изрично е записано, че по отношение на предходните доставчици са констатирани обстоятелства по чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.). В предвид на изложените по - горе съображения е неоснователно и оплакването на касатора за приложимост в случая на чл. 65, ал. 7 от същия закон. Настоящият състав на ВАС, I А отделение не възприема довода на пълномощника на ЕТ "Даин - Васил Василев" за постановяване съдебното решение в противоречие с чл. 160, ал. 1 от ДОПК. В цитираната разпоредба са посочени правомощията на решаващия съд и сред тях не е да коригира счетоводните документи на търговеца във връзка с определяне на неговите данъчни задължения. В предвид на резултата по делото в полза на ЕТ "Даин - Васил Василев" - гр. Бургас трябва да бъдат присъдени за касационното производство разноски в размер на 1 272 лв., определени съразмерно на защитения интерес. На директора на Д "ОУИ" - гр. Бургас съдът не присъжда юрисконсултско възнаграждение за производството пред ВАС, I А отделение, тъй като в това производство страната не е била защитавана и представлявана. Водим от гореизложеното и в същия смисъл, на основание чл. 221, ал. 2, предложение първо АПК, Върховният административен съд, състав на А отделение