Решение № 14199 от 3.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 4717/2011 г.

Решение № 14199 от 3.11.2011 г. на ВАС по адм. д. № 4717/2011 г., I о., докладчик председателят Анна Димитрова Производството е по реда на чл.208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационни жалби, подадени от "Коопагроспектър" ООД, гр. Добрич, и от директора на дирекция "ОУИ", гр. Варна, при ЦУ на НАП, срещу решение № 182/1.02.2011 г. по адм.дело № 2414/2009 г. на Административен съд - Варна. Касаторът - "Коопагроспектър" ООД, гр. Добрич, обжалва решението в частта му, с която е отхвърлена останалата част от жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № 900124/4.06.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП - Добрич, потвърден с решение №413 А/7.08.2009 г. на директора на дирекция "ОУИ", гр. Варна, при ЦУ на НАП. Касаторът поддържа в касационната си жалба чрез процесуален представител, че обжалваната част от решението е неправилна - постановена в нарушение на материалния закон и при съществени съдопроизводствени нарушения, иска отмяна на спорната част от РА. "Коопагроспектър" ООД, гр. Добрич, не взима становище по другата касационна жалба. Касаторът - директор на дирекция "ОУИ", гр. Варна, при ЦУ на НАП, обжалва решението в частта му, с която е отменен РА в частта му, установяваща задължения в тежест на "Коопагроспектър" ООД за корпоративен данък по ЗКПО (отм.) за 2003 г. в размер на 35 236,65 лв. и лихви в размер на 24 691,94 лв. и за 2004 г. в размер на 9358,78 лв. и лихви - 5 373,44 лв. Касаторът поддържа, че решението е неправилно - материалноправно незаконосъобразно и постановено при съществени съдопроизводствени нарушения, иска отмяната му в обжалваната от него чакат, присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Директорът на дирекция "ОУИ", гр. Варна, не взима становище по другата касационна жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационните жалби. Върховният административен съд, първо отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените в нея отменителни касационни основания, съгласно чл. 209 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационните жалба са процесуално допустими, като подадени в срок и от надлежни страни. Разгледана по същество, касационната жалба на "Коопагроспектър" ООД, гр. Добрич, e неоснователна. За да постанови обжалваната от този касатор част от съдебното решение, АС е приел за установено, че касаторът е страна по договор от 27.12.2002 г. за прехвърляне на предприятие по реда на чл. 15 от Търговския закон, съгласно който предприятието на ПТК "Кооп агро спектър" е прехвърлено на "Коопагроспектър" ООД, гр. Добрич, за сумата 5000 лева. Договорът е вписан с решение № 602/6.03.2003 г. на Добрички окръжен съд по фирмените дела на отчуждителя и на приобретателя. Предприятието е прехвърлено като съвкупност от права, задължения и фактически отношения по смисъла на ТЗ, като след прехвърлянето, правоприемникът ще извършва дейността си под собствената си фирма. Договорената цена за предприятието е в размер на 5000 лева, за която е посочена, че е изплатена напълно на отчуждителя. Задължението за сумата по договора не е отразено при приобретателя счетоводно, нито пък се установява получаването от счетоводните документи на ПТК към 31.12.2003 г. След датата на вписване на решението кооперацията не е осъществявала дейност. Неоснователно е твърдението на жалбоподателя за нищожност на сделката поради липса на предмет, тъй като предметът е прехвърляне на търговското предприятие на кооперацията. Законосъобразна е констатацията на органа по приходите, че дружеството е следвало да осчетоводи сделката по реда на действуващия към момента на прехвърлянето Национален счетоводен стандарт 22 - "Отчитане на бизнескомбинации" (отм.). Същото не е извършило изискуемата от т. 5.1., б. "а" на НСС - 22 (отм.) пълна инвентаризация на придобитите активи, неправомерно приходите от придобиванията са прехвърлени по дебита и кредите на сметка 499 (салдата по сметките за собствения капитал), липсва и подробен план за придобиването, което е наложило определянето на резултатите от бизнескомбинацията придобиване в ревизионния доклад (РД) и (РА) с оглед установяване на дължимия размер корпоративен данък. Съдът е приел за доказани следните стойности на разграничими активи, придобити чрез бизнескомбинацията, за които е изложили подробни мотиви, кои доказателства и доказателствени средства кредитира, кои не и защо: активи - общо в размер на 631 581,86 лв., включващи - земя - 43 576 лв. по пазарна стойност и сгради - 295 471 лв. по пазарна стойност, други дългосрочни материални активи - 100 043 лв. по балансова стойност при приобретателя, стоково - материални запаси - 63 710,66 лв. по балансова стойност, съответстваща на текущите материални запаси, участие в дъщерно дружество - 4000 лв. по балансова стойност, животни за угояване - 86 096,25 лв. по текущи пазарни оценки, вземания от клиенти - 25 366,53 лв. по номиналнна стойност, коригирана с полагащата се обезценка, вземания от бюджета - 5225,78 лева по номинална стойност на данъчните активи, коригирани с полагащата се обезценка, парични активи - 8092,64 лв. по балансова стойност; пасиви - 221 052,21 лв. по номинална стойност и цена на сделката за продажба на търговското предприятие - 5000 лв. При така приетите за установени стойности на активите, пасивите и стойността на сделката, е налице превишение на стойността на нетните активи над първоначалната стойност на придобиването (отрицателна репутация по смисъла на т.7.1. от НСС - 22 (отм.), в размер на 405 529,65 лв. Поради липса на подробен план за придобиването отрицателната репутация не може да бъде счетоводно отчетена съгласно т. 7.3., изр. първо и т. 7.4. а следва да бъде отчетена съобразно т. 7.5. б. "б" от НСС - 22 (отм.), като за оставащ осреднен полезен срок на годност съгласно допълнителното заключение на ССЕ се приеме 13 години. Тоест годишният размер на признаване на отрицателната репутация като приход за ревизираните периоди 2004 - 2007 г. се получава като размера на отрицателната репутация бъде разделена на 13 или по 31 194,59 лв. За 2003 година размерът на прихода следва да се изчисли пропорционално за 10 месеца, считано от вписването на договора и е 25 995,49 лв. Предвид изложеното са били налице основания за увеличаване на финансовия резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 11 ЗКПО (отм.) с 25 995,49 лв. за 2003 г., с по 31 194,59 лв. за 2004, 2005 и 2006 г. и на основание чл. 78 ЗКПО с 31 194,59 лв. с неотчетени приходи от отрицателна репутация. Решението в обжалваната част не страда от твърдените в касационната жалба пороци. Неоснователно е единственото възражение на касатора, че договорът за прехвърляне на търговско предприятие е невалиден, тъй като по реда на чл. 15 от ТЗ не може да се прехвърля предприятие на кооперация. Разпоредбата на чл. 53 от Закона за кооперациите, даваща дефиниция на понятието "кооперативно предприятие" по никакъв начин не води до твърдения от касатора извод и не дерогира разпоредбата на чл. 15 от ТЗ, уреждаща прехвърлянето на предприятието на всеки търговец, какъвто търговец е кооперацията съгласно изричната разпоредба на чл. 1, ал. 2, т. 2 от ТЗ. В специалния закон - Закона за кооперациите не е необходимо да се уреждат уредените с общия закон - ТЗ правоотношения, след като няма никаква специфика за този вид субекти на правото. Напротив - липсата на специална уредба, сочи, че е приложима нормата на общия закон - ТЗ за конкретния случай. Правилна е преценката на съда, че е налице отрицателна репутация (а не както твърди касаторът "положителна"), че същата е следвала да бъде отчетена като приход по реда на НСС-22 (отм.) и като това не е направено са налице основанията за увеличаване на финансовия резултат с неотчетените приходи (в случая няма припадащи се разходи) на основание чл. 23, ал. 2, т. т. 11 ЗКПО (отм.) за 2003 - 2006 г. и на основание чл. 78 ЗКПО за 2007 г. Разгледана по същество, касационната жалба на директора на дирекция "ОУИ", гр. Варна, при ЦУ на НАП, е неоснователна. За да постанови решението си в частта му, с която е приел, че РА е незаконосъобразен в частта му, установяваща задължения в тежест на "Коопагроспектър" ООД за корпоративен данък по ЗКПО (отм.) за 2003 г. в размер на 35 236,65 лв. и лихви в размер на 24 691,94 лв. и за 2004 г. в размер на 9358,78 лв. и лихви - 5 373,44 лв. вследствие на неотчетената отрицателна репутация от описаната по - горе бизнес комбинация. Мотивите му са, че липсата на счетоводно отразяване на уговореното плащане по сделката, не може да промени характери и от възмездна на безвъзмездна, както са приели органите по приходите. По отношение методът на изчисляване на размера на отрицателната репутация е прието, че съгласно приложимия метод по т. 7.5. "б." НСС-22 (отм.) не може да се разделя репутацията на такава, формирана от амортизируеми и такава формирана от неамортизируеми активи. Репутацията е обща величина, подлежаща на еднакъв режим на отчитане, независимо от начина, по който биха били отчитани съставните и части при придобиването си поотделно от придобиващото предприятие.За 2003 година при така установения от съда размер на неотразени приходи крайният финансов резултат е отрицателен (- 62 694,69 лева), поради което няма и задължение за корпоративен данък. За 2004 година се пренася установената загуба за 2003 година и при така установения размер неотчетени приходи и с оглед декларирания финансов резултат, другите декларирани увеличения, намаления и необжалвани преобразувания с РА, се стига до нулев резултат и няма задължение за корпоративен данък, като от 2003 година остава загуба за пренасяне през 2005 година в размер на 2 197,02 лв. Неоснователно е твърдението на касатора, че липсата на счетоводно отразяване на плащането по сделката води само по себе си до извода за нейната безвъзмездност. Основателни са разсъжденията на съда, че счетоводното отразяване е вторично, а волята на страните по договора е първичната и тя трябва да се тълкува. Дори и да не е изпълнено задължението за плащане на 5000 лева, налице е неизпълнение на възмезден договор, от което последният не става безвъзмезден. Разходите счетоводно се отразяват в момента на възникването им, а не при действителното им заплащане с оглед принципа на текущото начисляване - чл. 4, ал. 1, т. 1 от ЗСч. За определяне размера на отрицателната репутация , характера на обща величина, оставащият осреднен полезен срок на годност са били необходими специални счетоводни познания, изискващи допускане и изслушване на съдебно-счетоводна експертиза, след което съдът е кредитирал неоспорените от страните основно заключение на повторната експертиза и допълнително заключение, които е преценил като компетентни. Недопустимо е за пръв път с касационната жалба да се оспори надлежно приетото в първата инстанция експертно заключение. Решението като правилно изцяло, следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на делото по касационната жалба на директора на дирекция "ОУИ" и обстоятелството, че не е бил представляван от юрисконсулт пред ВАС, не следва да се присъжда претендираното юрисконсултско възнаграждение. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК Върховният административен съд, първо отделение,