Решение № 16727 от 19.12.2011 г. на ВАС по адм. д. № 8890/2011 г.

Решение № 16727 от 19.12.2011 г. на ВАС по адм. д. № 8890/2011 г., VIII о., докладчик съдията Донка Чакърова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 на Данъчно-осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуален кодекс (АПК). Постъпила е касационна жалба от "Василеви" ООД против Решение № 157 от 31.05.2011 г., постановено по адм. д. 999/10 г. по описа на Административен съд - Велико Търново в частта, с която е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт (РА) № 051001552/30.08.2010 г., издаден от старши инспектор по приходите при ТД на НАП-Велико Търново, офис Видин, потвърден с Решение № 456/11.11.2010 г. директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Велико Търново при Централно управление на Национална агенция за приходите (ДД "ОУИ"). Изложени са доводи за неправилност на решението поради нарушаване на материалния закон, представляващо отменително основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Подробни съображения в подкрепа на искането си за отмяна на оспорената част от съдебното решение са изложени в касационната жалба и в писмена защита. Претендира заплащане на разноски. Ответникът по тази касационна жалба Директор на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" при Централното управление на Националната агенция за приходите - гр. Велико Търново оспорва жалбата и иска да бъде оставена без уважение по съображения в писмен отговор. Претендира заплащане на юрисконсултско възнаграждение. Директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" при Централното управление на Националната агенция за приходите - гр. Велико Търново е подал касационна жалба против същото решение в частта, с която е отменен РА № 051001552/30.08.2010 г., издаден от старши инспектор по приходите при ТД на НАП - Велико Търново, офис Видин, потвърден с Решение № 456/11.11.2010 г. на ДД "ОУИ". Твърди, че в тази част решението на административния съд е неправилно поради нарушение на материалния и процесуалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Иска да бъде отменено съдебното решение в оспорената от него част по подробни съображения, изложени в касационната жалба и писмени бележки. Ответникът по тази касационна жалба на "Василеви" ООД я оспорва и иска да бъде отхвърлена по съображения в писмена защита. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност и на двете касационни жалби. Върховният административен съд, осмо отделение, като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените в отменителни касационни основания, приема за установено следното от фактическа и правна страна: Касационните жалби са подадени от надлежни страни, в срок, поради което са процесуално допустими, разгледани по същество касационната жалба на "Василеви" ООД е основателна, а касационната жалба на ДД "ОУИ" - Велико Търново е неоснователна. С обжалваното Решение № 157/31.05.11 г., постановено по адм. д. 999/10 г. по описа на АС - Велико Търново е отменен РА № 051001552/30.08.2010 г. старши инспектор по приходите при ТД на НАП-Велико Търново, офис Видин, потвърден с Решение № 456/11.11.2010 г. директора на ДД "ОУИ" в частта му, с която по ЗДДС е отказано право на данъчен кредит по фактура № 100003594/18.11.2009 г., издадена от "Хермес Д" ЕООД в размер на 9610 лв. и съответните лихви, както и по ЗКПО за 2008 г. и 2009 г. са определени за внасяне допълнителни задължения за корпоративен данък в размер на съответно 1116,16 лв. и 1269,34 лв. и съответните лихви в размер на 177,31 лв. и 54,56 лв. и е отхвърлена жалбата на "Василеви" ООД против РА, в частта, с която му е отказано право на данъчен кредит в общ размер на 11927,54 лв. по данъчни фактури № 4295/12.05.08 г., № 4316/12.06.2008 г. и № 4000000275/29.12.2009 г., издадени от "АСМ" ЕООД, по данъчни фактури № 195/22.05.2008 г. и № 250/16.07.2008 г., издадени от СД "Димитров, Иванов Ер Мизия - сие" и данъчна фактура № 1947/03.12.2009 г., издадена от "Агрофарм ГМ" ЕООД. По касационната жалба на "Василеви" ООД По отношение частта от решението, с която е отхвърлена жалбата на "Василеви" ООД административният съд е изложил подробни мотиви относно установената от него фактическа обстановка, според която всички данъчни фактури № 4295/12.05.08 г., № 4316/12.06.2008 г. и № 4000000275/29.12.2009 г., издадени от "АСМ" ЕООД, № 195/22.05.2008 г. и № 250/16.07.2008 г., издадени от СД "Димитров, Иванов Ер Мизия - сие" и № 1947/03.12.2009 г., издадена от "Агрофарм ГМ" ЕООД, отразяват осъществени реални облагаеми доставки, стоките и услугите, по които са използвани за целите на извършваната от "Василеви" ООД икономическа дейност, но данъчните събития са настъпили в данъчни периоди, предхождащи издаването на фактурите и упражняване правото на данъчен кредит. Тази фактическа обстановка не е оспорена от ревизираното лице, а се установява и от подробния анализ на дейността на дружеството и редовно воденото му счетоводство, извършени от вещите лица по съдебно-агротехническа експертиза и по съдебно-икономическа експертиза. Установено е по безсъмнен начин, че материалите и услугите, получени от "АСМ" ЕООД, СД "Димитров, Иванов Ер Мизия - сие" и "Агрофарм ГМ" ЕООД са използвани в производствената дейност на "Василеви" ЕООД в периоди, предхождащи издаването на фактурите от доставчиците. Съдът е приел за установено, че доставчиците не са издали данъчните фактури в срока по чл. 113, ал. 2 от ЗДДС, изчислен при хипотезата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС, поради което и упражняването на правото на данъчен кредит от "Василеви" ООД за данъчните периоди, през които са издадени фактурите, не е съобразено с разпоредбата на чл. 72, ал. 1 от ЗДДС. Според АС - Велико Търново данъкът по спорните доставки е начислен неправомерно и на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС не е налице право на приспадане на данъчен кредит. В подкрепа на изводите си първоинстанционният съд цитира съдебна практика, но посочените съдебни решения на Върховния административен съд отразяват практика по повод нереални доставки и закъсняло упражняване на правото на данъчен кредит по издадени в срок данъчни фактури. В тази част съдебното решение е неправилно като постановено в противоречи с материалния закон, принципа на данъчен неутралитет и практиката на Съда на Европейския съюз. Според мотивите на РА за жалбоподателя не е възникнало право на данъчен кредит по спорните данъчни фактури, защото не е установено съответствие между датите на използване на стоките и услугите по технологични карти за производство и датите на доставките им според данъчните фактури, от което е направен извод, че е налице предпоставката на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС за отказ да бъде признато право на приспадане на данъчен кредит. В съдебното производство са събрани допълнителни доказателства - заключения на съдебно-агротехническа експертиза и по съдебно-икономическа експертиза, от които обосновано съдът е приел за установено, че материалите и услугите, предмет на спорните фактури са получени от "Василеви" ООД от неговите доставчици "АСМ" ЕООД, СД "Димитров, Иванов Ер Мизия - сие" и "Агрофарм ГМ" ЕООД и са използвани в производствената дейност на "Василеви" ЕООД в съответствие с технологичните карти за производство. Следователно не е налице посоченото в РА основание по чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС за отказ да бъде признато право на приспадане на данъчен кредит по облагаеми доставки, за които са налице всички условия по чл. 69 от ЗДДС включително и стоките и услугите са използвани за целите на икономическата дейност на получателя на доставките. Липсата на това основание за отказ да бъде признато право на данъчен кредит е допусната като възможност и в решението на ДД "ОУИ", в което са изложени аргументи отхвърляне на жалбата на "Василеви" ООД против РА поради пропускане на срока за упражняване на право на данъчен кредит. ДД "ОУИ" е обосновал това становище с регламентацията в чл. 72, ал. 1 от ЗДДС във връзка с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС и чл. 321 от Търговския закон. Административният съд изцяло е възприел тълкуването на ДД "ОУИ" за правните последици от неупражняване на правото на данъчен кредит в срока по чл. 72, ал. 1 от ЗДДС, но е посочил друго основание за отказ да бъде признато право на данъчен кредит, а именно чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. Според АС - Велико Търново данъчните фактури са издадени неправомерно след изтичане на срока по чл. 113 от ЗДДС, поради което данъкът по тях е начислен неправомерно и за получателя по доставките не е налице право на данъчен кредит. Тези правни изводи на първоинстанционния съд са неправилни и в противоречие с материалния закон. При безспорно установяване на осъществени реални облагаеми доставки от регистрирано по ЗДДС лице на стоки и услуги, които са използвани за целите на икономическата дейност на получателя е необходимо да бъде изследвано доколко отклонението от процедури по деклариране на данъка е с цел измама или е довело до отклонение от данъчно облагане, или представлява формално нарушение, което не се е отразило върху резултатите за фиска. В конкретния случай упражняването на правото на данъчен кредит е извършено за същия данъчен период, в който са издадени спорните данъчни фактури, респективно е станал изискуем данъка по тях, поради което тези действия на страните по доставката не са в нарушение на принципното функциониране на механизма на данъка върху добавената стойност. Формално тълкуване на разпоредбата на чл. 72, ал. 1 от ЗДДС в конкретния случай би довела до нарушаване на принципа неутралитет, защото срещу изискуем данък не би се признало право на данъчен кредит въпреки наличието на всички предпоставки за неговото възникване. В конкретния случай практически ( независимо от разпоредбата на чл. 321 от ТЗ) "Василеви" ООД не е имало възможност да упражни правото си на данъчен кредит в данъчния период, в който то е възникнало с оглед осъществяване на данъчното събитие по смисъла на чл. 25 от ЗДДС, защото не е разполагало с данъчен документ и само на това основание също би му било отказано признаване на правото. Правото на данъчен кредит е упражнено в същия данъчен период, в който доставчикът е декларирал данъкът като изискуем, поради което обективно не се установява ощетяване на фиска чрез загуба на данъчни приходи или намерение за данъчна измама. Установяване на правилност на данъчната практика, осъществена с РА би имало за резултат обогатяване на бюджета, противоречащо на общностната правна система по облагане с ДДС. Тълкуването на правните норми, осъществено от АС - Велико Търново е в противоречие с принципа на неутралност на ДДС, установен с Директива 2006/112/ЕО, който изисква от държавите членки да позволят приспадане на данъчен кредит при осъществяване всички съществени изисквания, дори и данъчният субект да не е изпълнил изцяло някое формално изискване. В този смисъл е тълкуването на нормите на Директива 2006/112/ЕО, осъществявано многократно от Съда на Европейските общности (с ново наименование Съд на Европейския съюз), намиращо отражение например в решения по дело С-146/05, решение по съединени дела С-95/07 и С-96/07, решение по дело С-392/09. Допълнително следва да бъде посочено, че в конкретния случай е налице възможност за определяне на лихви за допуснатото нарушение от страна на доставчика на правилото на чл. 113 от ЗДДС, които във всички случай са в полза на бюджета, защото не се дължат лихви към получателя по доставката, който е упражнил в по-късен период правото си на данъчен кредит. По изложените съображения касационната инстанция намира, че обжалваното решение в тази част следва да бъде отменено като постановено в нарушение на материалния закон, а с оглед обстоятелството, че делото е напълно изяснено от фактическа страна и не е налице необходимост от нови фактически установявания, спорът трябва да бъде решен по същество като бъде отменен РА в тази част, с която незаконосъобразно е отказано право на приспадане на данъчен кредит на "Василеви" ООД в общ размер на 11927,54 лв. по данъчни фактури № 4295/12.05.08 г., № 4316/12.06.2008 г. и № 4000000275/29.12.2009 г., издадени от "АСМ" ЕООД, № 195/22.05.2008 г. и № 250/16.07.2008 г., издадени от СД "Димитров, Иванов Ер Мизия - сие" и № 1947/03.12.2009 г., издадена от "Агрофарм ГМ" ЕООД. С оглед това решение по същество на спора следва да бъде отменено решението на АС - Велико Търново и в частта, с която са присъдени разноски в полза на ДД "ОУИ" и да бъдат присъдени всички направени от "Василеви" ООД разноски. По касационната жалба на Директор на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП - гр. Велико Търново. По отношение частта от решението, с която е отменен РА относно приложението на ЗКПО административният съд е изложил мотиви, които кореспондират с тези в частта, с която е отхвърлена жалбата на "Василеви" ООД в частта относно приложението на ЗДДС. Според АС - Велико Търново "Василеви" ООД са получили материали и услуги от "АСМ" ЕООД, СД "Димитров, Иванов Ер Мизия - сие" и "Агрофарм ГМ" ЕООД, които са реално вложени в производството и участват при формиране на себестойността на произведената и реализирана селскостопанска продукция в съответните периоди. Издаването на данъчните фактури в данъчни периоди, последващи данъчните периоди на настъпване на данъчното събитие, не променя обстоятелството, че отразяват реално осъществени доставки и обуславят реалност на направените по тях разходи. Съдът е приел, че направените по тези фактури разходи са документално обосновани по смисъла на чл. 26, т. 2 от ЗКПО и не е налице основание за увеличаване на финансовия резултат на дружеството за 2008 г. и 2009 г. Съдът е отменил РА и в частта, с която е отказано право на данъчен кредит в размер на 9610 лв. по данъчна фактура 100003594/18.11.09 г., издадена от "Хермес А" ЕООД, за която е приел, че отразява реална доставка на компактор SМS и са изпълнени всички формални изисквания на закона. Касационната инстанция намира, че обжалваното решение в тази част е правилно и законосъобразно. Неоснователно е възражението на ДД "ОУИ", че е допуснато нарушение при преценка на доказателствената стойност на събраните в съдебната фаза на производството доказателства. Настоящият съдебен състав намира, че АС - Велико Търново много подробно и задълбочено е анализирал всички събрани по делото доказателства в тяхната цялост, за да приеме за установено относимите към спора юридически факти. Не е налице противоречие между събраните по делото писмени доказателства, заключенията на вещите лица (счетоводител и агроном), както и показанията на разпитаните свидетели. Не е налице процесуална пречка определени факти, които не са установени по време на данъчната ревизия да бъдат доказани в съдебното производство по делото. Не представлява процесуално нарушение обстоятелството, че доставчикът не е представил в срок на органите на приходите изисканите му документи (с оглед връчване на съобщението по реда на чл. 32 от ДОПК), но същите тези документи са представени и приети като писмени доказателства при разглеждане на спора пред АС - Велико Търново. АС - Велико Търново правилно е приел за установено, че доставката на компактора е реално осъществена, включително и чрез установяване на реалната възможност да бъде транспортиран на собствен ход от обекта на продавача до обекта на купувача. По отношения възраженията в касационната жалба на ДД "ОУИ" срещу решението на АС - Велико Търново относно приложението на ЗКПО следва да се приеме, че са неоснователни с оглед изхода на спора по отношение частта от РА, в която не е признато право на данъчен кредит по данъчни фактури поради неправилно приетото от ревизиращите органи обстоятелство, че стоките и услугите не са по повод целите на икономическата дейност на ревизираното лице. Касационната инстанция приема за правилен извода на АС - Велико Търново, че доставите от "АСМ" ЕООД, СД "Димитров, Иванов Ер Мизия - сие" и "Агрофарм ГМ" ЕООД са реално осъществени и стоките и услугите по тях са използвани за целите на икономическата дейност на "Василеви" ООД, поради което не е налице правно основание с тяхната стойността да бъде извършена корекция на финансовия резултат на дружеството за облагане по ЗКПО за периода. По изложените съображения обжалваното решение в тази част следва да бъде оставено в сила като правилно, законосъобразно и постановено без нарушения на процесуалните правила. По водене на делото касаторът "Василеви" ООД е направил разноски както следва 2150 лв. пред АС - Велико Търново, от които са му присъдени 1019,10 лв. от първоинстанционният съд, и 1025 лв. пред настоящата инстанция, поради което с оглед изхода на спора и направеното искане ДД "ОУИ" следва да бъде осъдена да му заплати разноски в общ размер на 2155,90 лв. По водене на делото Директор на Дирекция "ОУИ" не е направил разноски, а с оглед изхода на спора по същество относно касационната му жалба и уважаването на касационната жалба на "Василеви" ООД, направеното искане за присъждане на юрисконсултско възнаграждение следва да бъде оставено без уважение, независимо от осъщественото процесуално представителство. По изложените съображения Върховният административен съд, осмо отделение