Решение № 9177 от 26.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 16333/2010 г.

Решение № 9177 от 26.06.2012 г. на ВАС по адм. д. № 16333/2010 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 ДОПК вр. с чл. 208 и сл. АПК.

Образувано е по две касационни жалби на "Югозападно държавно предприятие" ДП, притежаващо ЕИК *********, със седалище и адрес на управление гр. Благоевград, ул. "Зора", № 18 и на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП против решение от 21.10.2010 г. на Софийски градски съд, АО, III "Б" състав, постановено по адм. Д. № 1360 по описа за 2006 г. на този съд.

Директорът на Д "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП обжалва решението в следните части:

• с която е отменен ДРА № 584/13.06.2005 г., издаден от данъчен инспектор, ръководител екип в ТДД - София област, ДП "Самоков", мълчаливо потвърден от РДД - гр. София, в частта, отказваща признаване право на данъчен кредит по фактури № 400/11.07.2003 г., № 401/11.07.2003 г., № 402/11.07.2003 г., № 403/11.07.2003 г., № 404/11.07.2003 г., № 405/11.07.2003 г., № 408/28.07.2003 г., № 409/28.07.2003 г., № 406/25.07.2003 г., № 407/25.07.2003 г., № 399/10.07.2003 г., № 397/10.07.2003 г., № 398/10.07.2003 г., № 289/04.08.2003 г., № 294/09.08.2003 г., № 604/26.11.2003 г., № 598/21.11.2003 г., № 602/24.11.2003 г., № 601/24.11.2003 г., № 605/26.11.2003 г., издадени от ЕТ "Вера Ангелова"; по фактури № 2009/15.12.2003 г., № 2008/15.12.2003 г., № 2011/19.12.2003 г., № 2012/19.12.2003 г., издадени от ЕТ "Шанс - Светослав Постолов - Димитър Георгиев"; по фактури № 970/31.10.2003 г., № 971/31.10.2003 г., № 972/31.10.2003 г., № 973/31.10.2003 г., № 974/31.10.2003 г., № 975/31.10.2003 г., издадени от ЕТ "Ангел Николов - Светлана Христова"; по фактури № 1946/1.09.2002 г., № 1945/29.08.2002 г., № 1905/27.09.2002 г., № 1938/18.09.2002 г., № 1898/25.09.2002 г., издадени от "Емо 2001" ЕООД, като незаконосъобразен.

• с която е отменен ДРА, мълчаливо потвърден от РДД - гр. София в частта, с която е начислен допълнително ДДС в размер над сумите от 49 354,80 лв. за 2000 г. и 34 295,20 лв. за 2001 г. върху получени средства от НФ "Българска гора", като незаконосъобразен.

• дирекцията е осъдена да заплати деловодни разноски в размер на 462 лева.

От съдържанието на касационната жалба може да се извлече основание по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон - чл. 6, чл. 24, чл. 55, чл. 64, чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС (отм.), съществени нарушения на съдопроизводствени правила. Твърди, че не е оборена презумпцията на чл. 108, ал. 8 ДПК (отм.), ДЗЛ е длъжно да докаже всички предпоставки за възникване правото на данъчен кредит, което то не е направило в случая. Извършени са насрещни проверки при които доставчиците не са открити. Независимо, че част от полученото финансиране (субсидия) е осчетоводено от неговия получател за собствената му издръжка, то има пряко отношение към стопанската дейност, включително за облагаемите доставки.

Касаторът моли за отмяна на решението в тази част и отхвърляне на съответната част от жалбата срещу ДРА. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

"Югозападно държавно предприятие" ДП, притежаващо ЕИК ********* обжалва решението в частта, потвърждаваща ДРА за данъчни задължения по ЗДДС (отм.) и ЗКПО (отм.), ведно със съответните лихви за данъчни периоди 2000, 2001, 2002 и 2003 г.

Формулира основание за отмяна по чл. 209, т. 3 АПК - неправилност на решението в обжалваната част поради противоречие с материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост. Твърди, че при съществено нарушение на чл. 202 ГПК не е надлежно обсъдено заключението по ССчЕ. Вещото лице е констатирало релевантни факти за определяне на данъчната основа. Незаконосъобразно е обложено лесничейството (понастоящем "Югозападно държавно предприятие" с корпоративен данък, въпреки че е налице загуба.

Субсидията не трябва да бъде включвана в основата за извършените от лесничейството облагаеми доставки на дървесина през процесните данъчни периоди. Нормата на чл. 38, ал. 1 ППЗДДС (отм.) противоречи на чл. 60, ал. 2 от Конституцията на РБ. Съдът трябвало да спази конституционният принцип за върховенството на закона.

Касаторът моли за уважаване на неговата касационна жалба и присъждане направените разноски.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за допустимост на касационните жалби, като тази, подадена от "Югозападно държавно предприятие" е неоснователна, а депозирана от Д "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП жалба е основателна.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, преценявайки допустимостта на касационните жалби, правилността на решението на релевираните основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 АПК прие за установено следното:

Касационните жалби са подадени от надлежни страни, в срока по чл. 211 АПК и са процесуално допустими. Разгледани по същество те са неоснователни.

Съгласно констатациите от процесния ДРА, ЕТ "Вера Ангелова", ЕТ "Шанс - Св. Постолов - Д. Георгиев", ЕТ "Ангел Николов - Светлана Христова", "Емо 2001" ЕООД не са преки доставчици на жалбоподателя, а са предходни доставчици на прекия доставчик ЕТ "Деймос - 2" - Йорданка Лазарова". Според отразеното в два броя ПИНП с дата от 05.2005 г. ЕТ "Ангел Николов - Светлана Христова" и ЕТ "Шанс - С. Постолов - Д. Георгиев" не са намерени на декларираните данъчни адреси и не са представили изисканите обяснения и документи. Констатирано е с ПИНП от 20.04.05 г., че ЕТ "Вера Ангелова" е дерегистриран по ЗДДС. В ПИНП № 05 - 527/21.03.05 г. е записано, че прекият доставчик ЕТ "Деймос - 2 - Йорданка Лазарова" е издал фактурите и е начислил ДДС по тях.

Допусната е ССчЕ, като в. л. Е. Ганева е констатирало, че за 2000 г. ДЛ "Самоков" е получило бюджетни средства, представляващи финансиране от НФ "Българска гора" в размер на 679 329 лв., за 2000 г. са отчетени общо приходи от 583 712 лева. За издръжка на лесничейството са използвани 432 555 лв. от финансирането, а за покриване на разходи за лесокултурни дейности са използвани 246 774 лв. от финансирането. Приходите са преведени по бюджетната сметка на НФ "Българска гора". За 2001 г. ДЛ "Самоков" е получило финансиране в размер на 539 661 лв., за годината са отчетени общо приходи в размер на 343 419 лв., преведени по сметка на фонда. От средствата по финансирането са използвани 368 185 лв. за издръжка на лесничейството, а за покриване на разходи за лесокултурни дейности са използвани 171 476 лева. За процесните периоди лесничейството не е притежавало извънбюджетна сметка, разчетните отношения са превеждани по бюджетна сметка на НУГ. От 3.12.2001 г. бившето лесничейство е включено в Системата на Единната сметка.

Изслушано е допълнително заключение по ССчЕ, констатирало издаване на ДРА № 200/29.06.2004 г. на ЕТ "Деймос 2 - Йорданка Лазарова". На търговеца не е признат данъчен кредит Описаната фактическа обстановка кореспондира на събраните по делото доказателства, поради което касационната инстанция също я възприема за установена.

Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение счита за правилен извода на градския съд за незаконосъобразност на процесния акт в частта, отказваща правото на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4 ЗДДС (отм.) по доставките, за които са издадени фактури от ЕТ "Вера Ангелова", ЕТ "Шанс - Св. Постолов - Д. Георгиев", ЕТ "Ангел Николов - Светлана Христова" и "Емо 2001" ЕООД на прекия доставчик. Това е така, защото макар ревизиращият орган да е проверил преките и предходните доставки, той е отказал данъчния кредит по фактурите, документиращи доставките между тях, а не по тези, извършени от ЕТ "Деймос 2 - Йорданка Лазарова" на лесничейството. Обосновано градският съд е приел, че това не се дължи на техническа грешка, поради което ДРА в тази част се явява незаконосъобразен. Правилно е прието в решението, че съдът не може да промени предмета на спора.

За 2000 г. допълнително е начислен ДДС в размер на 110 478,26 лв., а за 2001 г. е доначислен данък в размер на 83 949,67 лв. върху безвъзмездно получените средства от НФ "Българска гора". Данъкът е доначислен от органа върху цялата сума на получените субсидии с аргумента, че получените средства представляват "финансиране" за целите на ЗДДС (отм. - чл. 29, ал. 1). Лесничейството е осъществявало облагаеми доставки на трети лица, а така също и освободени доставки.

Не е спорно, че част от бюджетните средства са изразходвани освен за издръжката на лесничейството и за лесокултурни дейности. Реализацията на лесокултурните мероприятия има за последица получаването на блага, например дървен материал и други подобни продукти от ДГФ. Оттук следва извода, че е налице облагаема доставка в хипотезата на чл. 6 ЗДДС, характеризираща се с размяната на две насрещни престации, (прехвърляне право на собственост върху определена вещ срещу заплащане на дължимата сума).

Съгласно разпоредбата на чл. 20, т. 6 ЗДДС финансирания /субсидиите, пряко свързани с доставка, представляват безвъзмездно получените средства от бюджета или от други лица, които са пряко доплащане до себестойността на доставяната от получателя на финансирането стока или услуга на трети лица. Действащата за процесните периоди норма на чл. 38, ал. 1 ППЗДДС (отм.) доразвива определението за субсидия, уточнявайки че финансиранията са доплащане до себестойността на доставяната от получателя стока или услуга на трети лица, когато те са използвани, използват се или ще бъдат използвани за целите на покриване на загуба, извършване на разходи, придобиване или ликвидация на активи. В чл. 38, ал. 2 ППЗДДС (отм.) е регламентирано, че финансиранията се приемат за усвоени, когато възникнат необходимите условия за признаването им като приход съгласно ЗСч. и приложимите счетоводни стандарти.

В настоящия казус е установено наличието на тези условия, тъй като получените субсидии са усвоени, като са използвани за покриване на разходи за извършване на лесокултурни мероприятия. Данъчно - задълженото лице се явява получател на усвоена субсидия, с част от която са осъществени плащания по облагаеми сделки, свързани с реализиране на лесокултурните мероприятия. Именно осъществяването на лесокултурните мероприятия води до получаване на блага.

Доказани са предпоставките по чл. 29, ал. 1 ЗДДС (отм.), предвиждаща че данъчната основа на доставката на стока или услуга се определя на база на сумата, дължима на доставчика от получателя или от трето лице за доставката, без данъка по този закон и увеличена с всички получени и усвоени от доставчика финансирания/субсидии, пряко свързани с доставката.

С решението си съдът правилно е отменил ДРА само в частта на доначислен ДДС върху данъчната основа, включваща стойността на финансирането, която е използвана за издръжка на лесничейството. В заключението по ССчЕ е констатирано, че през 2002 г. за тази цел от субсидията са използвани 63,67% - 432 555 лв., а за 2001 г. са използвани 68,22% - 368 156,73 лева. Съдът е обсъдил заключението в съответствие с изискванията на чл. 202 ГПК.

В останалата част от ДРА, касаеща доначислен ДДС върху данъчна основа, включваща частта от субсидията за двете години, която е използвана за осъществяването на лесокултурни мероприятия ДРА е потвърден като законосъобразен. В частта относно това облагане касационната жалба е неоснователна.

По отношение на доставките от ЕТ "Вива - Анатоли Михов", "Егролес" ЕООД, ЕТ "Лесопродукт", "Бор ДП" АД и "Мусала Лес" ЕАД в съдебното решение законосъобразно е посочено, че не са оборени констатациите от ДРА, въпреки дадените изрични съдебни указания.

Протоколът за извършена насрещна проверка представлява официален документ, ползващ се със съответната доказателствена сила. Конкретно за фактурите, издадени от ЕТ "Лесопродукт", "Бор ДП" и "Мусала Лес" ЕАД не са опровергани констатациите, отнасящи се до съществуването на хипотезата, регламентирана в чл. 45 вр. с чл. 64, ал. 1, т. 5 ЗДДС (отм.). Разпореждането с конфискуваната дървесина правилно е преценено по делото при обсъждане вида на доставката.

Доказано е също така, че лесничейството е извършвало търговска дейност с дървен материал и странични ползвания, вследствие на което са реализирани приходи, характеризиращи се с извънбюджетния си характер и съответните разходи. Поради това лесничейството попада в категорията на ДЗЛ по смисъла на чл. 6, ал. 1, т. 3 ЗКПО (отм.). Тук следва да се добавят съображенията за регулярното осъществяване на сделките и квалифицирането им като облагаеми доставки от самото лице. Правилно градският съд се е мотивирал по възражението, касаещо липсата на собствено извънбюджетна сметка, че този факт не налага извод за противното.

Оплакването на касатора във връзка с определяне на данъчната основа за облагане по ЗКПО (отм.) е неоснователно. В т. 7 от заключението на в. л. Ганева, (л. 229 от делото), е записано, че разходите на лесничейството превишават събраните приходи от предоставяне на дървесина и предоставяне на нейното ползване за 2000 и за 2001 години, но не е конкретизирано за кои разходи става въпрос. Освен това както е констатирало и вещото лице по ССчЕ през 2000 г. и 2001 г. ДЛ "Самоков" не е отчело ФР - печалба или загуба. Поради това съдът е формулирал в решението си обоснован извод, че жалбоподателят не е доказал друг размер на данъчната основа, а оттук и се дължи данък. Налице са съдебни мотиви, които касационната инстанция възприема като правилни.

Разпоредбата на чл. 38, ал. 1 ППЗДДС (отм.) не противоречи на чл. 29 ЗДДС (отм.) и на чл. 60, ал. 2 от Конституцията в смисъла, посочен в касационната жалба.

Обжалваното решение не е засегнато от основания по чл. 209, т. 3 АПК и касационната инстанция го оставя в сила като правилно в обжалваните части.

Водим от гореизложеното и в същия смисъл, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо АПК