Решение № 5965 от 18.05.2021 г. на ВАС по адм. д. № 12716/2020 г.

Решение № 5965 от 18.05.2021 г. на ВАС по адм. д. № 12716/2020 г., VIII о., докладчик председателят Мирослав Мирчев Делото е във фазата на втора касация. Образувано е по касационна жалба на ЕТ "АИ ТИ ДИ – Т. П. ", [ЕИК], гр. С., подадена чрез пълномощника адв. А. М., против Решение № 4552/11.08.2020 г. по адм. дело № 11186/2018 г. по описа на Административен съд – С.-град, с което жалбата на ЕТ "АИ ТИ ДИ – Т. П. " срещу Ревизионен акт № Р-22221216001549-091-001/20.09.2016 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – С., потвърден с Решение № 2224/16.12.2016 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – С. при ЦУ на НАП, е отхвърлена. В касационната жалба се твърди, че първоинстанционното решение е неправилно поради нарушение на материалния закон, съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост – касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора съдът не е разгледал и обсъдил всички доказателства по делото. Твърди, че данъчната основа, въз основа на която са определени допълнителни задължения, е изчислена погрешно, което било установено от назначената по делото експертиза, но е игнорирано от съда при постановяване на решението. Оспорва размера на допълнително установените за внасяне ДДС и ДОД за ревизирания период. Моли за отмяна на първоинстанционното решение. Претендира присъждане на разноски и прави възражение за размера на юрисконсултското възнаграждение на ответника.

Ответникът - Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" – С. при ЦУ на НАП, представляван от директора, е оспорил чрез юрк. К. в открито съдебно заседание касационната жалба и моли за оставяне в сила на първоинстанционното решение. Претендира разноски за касационната инстанция.

Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба в подробно становище по съществото на делото.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, след като прецени валидността, допустимостта и съответствието на оспорваното решение с материалния закон, както и изложените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Производството пред Административен съд – С.-град е второ по реда си, като с Решение № 12729/22.10.2018 г. на ВАС – Първо отделение по адм. дело № 2996/2018 г. е отменено Решение № 454/23.01.2018 г. по адм. дело № 1720/2017 г. по описа на АССГ. Делото е върнато за ново разглеждане от друг състав на съда, като са дадени задължителни указания за новото разглеждане. Предмет на съдебен контрол пред първоинстанционния съд е бил Ревизионен акт № Р-22221216001549-091-001/20.09.2016 г., издаден на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК. В производството по издаване на акта, протекло по реда на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, са установени неотчетени приходи в размер на 359 362, 51 лв. с включен в сумата ДДС за периода на ревизията 01.01.2013 – 31.12.2015 година. Въз основа на това приходният орган е определил ДДС за внасяне в размер на 66 605, 02 лв. и лихви за просрочие – 11 733, 28 лв., както и годишен данък по реда на ЗДДФЛ в размер на 2 233 лв. и лихви за просрочие в размер на 390, 76 лева. Общият размер на задължението на касатора за ревизирания период възлиза на 80 962, 06 лева. При определяне размера на неотчетените разходи е съобразен декларираният от лицето размер на търговска надценка – 10% за продажбата на аксесоари и бижута и 2, 5% за други стоки. Ревизиращият орган е приел 3, 5% надценка за продажбите на стоки в пицарията.

Установено е, че ревизираното лице е извършвало онлайн търговия с бижута, стопанисвало е пицария и павилион за тютюневи изделия и безалкохолни напитки. Лицето е ползвало две фискални устройства, като през едното е отчитало приходите от павилиона, а пред другото – тези от онлайн търговията и от пицарията. Констатациите на приходните органи относно размера на недекларираните/укрити приходи са формирани и въз основа анализиране на информацията, събрана от куриерско дружество "Еконт Експрес" ЕООД, като е установено следното:

1. Файл "Съпоставка изплатени наложени платежи от Еконт Експрес ЕООД и издадени касови бележки" – според този анализ несъвпадащите суми на получените от едноличния търговец по наложени платежи и издадените касови бележки е в общ размер на 174 573, 15 лева.

1. Файл "Изплатени пощенски парични преводи от Еконт Експрес ЕООД" – според този анализ получените суми по продажби чрез пощенски паричен превод е общо 163 958, 65 лева.

1. Файл "Съпоставка издадени касови бонове и извършени продажби в стационарен обект пицария "Тифози" – според този анализ приходите от обекта, за които няма издаден касов бон, са 20 830, 71 лева.

Данъчната основа от 359 362, 51 лв., определена от приходният орган, е формирана чрез сборуването на суми от трите анализа. Установено е, че осчетоводените приходи от онлайн продажбата на бижута по години са, както следва: 2013 г. – 0 лв.; 2014 г. – 30 277 лв.; 2015 г. – 23 017 лв., като в хода на ревизията не е доказано, че това са суми от наложени платежи. Сумата на продажбите от онлайн магазина, за която според ревизиращия орган има издадени касови бележки от фискалното устройство в пицарията, е ЗЗ 412 лева.

По отношение определеният допълнителен годишен данък по реда на ЗДДФЛ: за 2013 г. е констатирано, че лицето е подало годишна данъчна декларация по чл. 50 ЗДДФЛ, в която е декларирало 165 лева данък общ доход, а органът установил е допълнителни 329 лева. За 2014 г. според декларацията лицето е обявило 164, 50 лв., а начисленият допълнителен данък е 1904 лева. За 2015 г. финансовият резултат е данъчна загуба, като органът не е определил допълнителни задължения.

За да постановява решението си, първоинстанционният съд е преценил, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, в предвидената форма, в съответствие с материалните разпоредби и целта на закона, като не са допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Спорният въпрос е бил дали правилно е установена данъчната основа, върху която са начислени допълнителните ДДС и ДОД. Спазвайки указанията от предишното касационно разглеждане на делото, съдът е установил при новото разглеждане, че са налице предпоставки за провеждане на ревизията по особения ред, защото има данни за укрити приходи. Относно техният размер по делото е допусната комплексна съдебно-техническа и съдебно-счетоводна експертиза. Със заключението по експертизата е констатирано припокриване между двата файла - "Съпоставка изплатени наложени платежи от Еконт Експрес ЕООД и издадени касови бележки" и "Изплатени пощенски парични преводи от Еконт Експрес ЕООД". Според заключението на вещите лица приходният орган погрешно е събрал сумите 174 573, 15 лв., представляваща изплатени наложени платежи, и 163 958, 65 лв., която отразява получени чрез пощенски парични преводи суми. Според заключението 136 053, 65 лв. от наложените платежи съвпадат с пощенските парични преводи, т. е. за 5051 броя товарителници, по които са изплатени тези 136 053, 65 лв. погрешно е отразена информация и в двата анализа на НАП.

Административният съд не е кредитирал заключението по експертизата. Мотивирал се е, че ако се приеме, че пощенските парични преводи са плащания по наложените платежи, то твърденията на жалбоподателя, че за всички продажби от онлайн магазина има издадени касови бележки, са неоснователни. В тази връзка се сочи, че съгласно изискванията на чл. 3, ал. 1 от Наредба № Н-18/13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на фискални устройства на продажбите в търговските обекти, изискванията към софтуерите за управлението им и изисквания към лицата, които извършват продажби чрез електронен магазин (Наредба № Н-18/2006 г.), в приложимата редакция, всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършените от него продажби на стоки и услуги в или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез доставчик платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги. Съдът е посочил, че е в тежест на ревизираното лице да докаже благоприятните за него обстоятелства, по-конкретно, да представи разписките за изплатени пощенски парични преводи по наложени платежи, за да удостовери, че е налице соченото по-горе припокриване. Също така въз основа на разписките е следвало приходите да бъдат осчетоводени. От друга страна, е прието, че ако въпросните суми, които според експертизата съвпадат, са пощенски парични преводи, не би следвало да има никакви издадени касови бележки, а такива са издавани през ревизирания период. За да формира крайният извод и да потвърди оспорвания ревизионен акт, съдът е счел въз основа на доказателствата по делото, че липсва надеждна одитна следа в счетоводството на дружеството, чрез която да се установи какво е доставено чрез "Еконт Експрес" ЕООД, на каква стойност и как е отразено.

Настоящият касационен състав, в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, преценява оспорваното съдебно решение като валидно, допустимо и в съответствие с материалния закон. Същото не е засегнато от посочените в жалбата касационни основания, предвид на следното: Съгласно разпоредбата на чл. 118, ал. 1 ЗДДС всяко регистрирано и нерегистрирано по този закон лице е длъжно да регистрира и отчита извършените от него доставки/продажби в търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от фискално устройство (фискален бон) или чрез издаване на касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност (системен бон), независимо от това дали е поискан друг данъчен документ. Цитираната правна уредба, регламентираща отчитането на продажбите, е доразвита в Наредба № Н-18/2006 година. Според чл. 3, ал. 1 от Наредбата, всяко лице е длъжно да регистрира и отчита извършваните от него продажби на стоки или услуги във или от търговски обект чрез издаване на фискална касова бележка от ФУ или касова бележка от ИАСУТД, освен когато плащането се извършва чрез внасяне на пари в наличност по платежна сметка, кредитен превод, директен дебит или наличен паричен превод, извършен чрез доставчик на платежна услуга по смисъла на Закона за платежните услуги и платежните системи, или чрез пощенски паричен превод, извършен чрез лицензиран пощенски оператор за извършване на пощенски парични преводи по смисъла на Закона за пощенските услуги.

В процесния случай касаторът твърди, че погрешно решаващият административен съд не е приел за установено, че пощенският паричен превод е плащане по наложен платеж. Настоящият състав на ВАС, Осмо отделение споделя мотивите на първоинстанционния съд, на основание чл. 221, ал. 2, предложение последно АПК, със следните допълнение: Съгласно цитираната по-горе относима правна уредба, при извършване на търговска дейност лицето има задължение да регистрира продажбите чрез издаване на касова бележка. Изключение от това императивно правило има, когато плащането се извършва чрез пощенски паричен превод, предоставен от лицензиран пощенски оператор, какъвто е и "Еконт Експрес" ЕООД. При извършване на доставки, плащането по които се осъществява чрез пощенски паричен превод, операторът предоставя на лицето разписка, която замества касовата бележка. С оглед на изложеното, е обоснован изводът на първоинстанционния съд, че ако се приеме, че плащанията чрез пощенски паричен превод съвпадат с тези по наложен платеж до сумата от 136 053, 65 лв., то лицето е трябвало да представи разписки, както и в счетоводството му приходите да са отразени. В тази връзка, както и решаващият съд е посочил, твърденията на ревизираното лице, че всички продажби от онлайн магазина са отчетени чрез издаване на фискални касови бележки опровергават и са в противоречие с изложените аргументи, че разликата 136 053, 65 лв., представлява ППП. От документите по делото не може да се направи извод, и че спорната сума е наложен платеж, който е отчетен чрез касови бележки, тъй като дейността на онлайн магазина и тази, осъществявана в пицарията, са отчитани чрез едно фискално устройство. Може да се направи извод, че по никакъв начин не е доказано осчетоводяването от дружеството на установените с ревизионния доклад приходи. Горните изводи не се опровергават от заключението на комплексната експертиза, защото то няма установително действие и не е подкрепено с конкретни писмени документи.

По делото е доказано безспорно наличие на предпоставки за провеждане на ревизията по особения ред, по-конкретно в хипотезата на чл. 122, ал. 1 ДОПК, според която органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него данъчна основа, когато са налице данни за укрити приходи. В настоящия случай такива данни са налице, което е подкрепено от доказателства по делото. Според чл. 124, ал. 2 ДОПК в производството по обжалването на ревизионния акт при извършена ревизия по реда на чл. 122 ДОПК фактическите констатации в него се смятат за верни до доказване на противното, когато наличието на основанията по чл. 122, ал. 1 е подкрепено със събраните доказателства. Законовата презумпция не е оборена нито в хода на административното производство, нито по време на съдебното разглеждане на спора. При този резултат по делото, на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК във връзка с чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 9 юли 2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в полза на ответника следва да се присъдят разноски в размер на 2 958, 86 лева.

На основание чл. 221, ал. 2, пр. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на Осмо отделение