Решение № 3443 от 1.4.2025 г. на ВАС по адм. д. № 483/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във вр. с чл. 160, ал. 7, изр. първо от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба, подадена от директора на Дирекция «Обжалване и данъчно-осигурителна практика» (Д «ОДОП») София при Централното управление на Националната агенция за приходите (ЦУ на НАП), чрез упълномощения главен юрисконсулт К. Кирилов, срещу Решение 22386 от 05.11.2024 г., постановено по адм. д. 6307 по описа на Административен съд София - град (АССГ) за 2024 г. С обжалваното съдебно решение е отменен Протокол П-29002923067691-073-001 от 31.05.2023 г., издаден от органи по приходите при Териториална дирекция (ТД) на НАП, потвърден с Решение 689 от 21.05.2024 г., издадено от директора на Д "ОДОП" София при ЦУ на НАП, с който е оставено без разглеждане, като недопустимо, Уведомление вх. 26-Н-3995 от 03.04.2023 г. по чл. 126б, ал. 8 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС), подадено от «НЕК» ЕАД за несъбираеми вземания от Енергийна Финансова група АД, в несъстоятелност и преписката е върната на административния орган за произнасяне по посоченото уведомление при съобразяване на тълкуването на закона, дадено с решението. Наред с това, НАП е осъдена да заплати на «НЕК» ЕАД сумата от 410,00 лв. за сторените по делото разноски. В касационната жалба и допълнението към нея се твърди, че обжалваното съдебно решение е неправилно поради постановяването му в нарушение на материалния закон и поради неговата необоснованост. Поддържа се становище, че първоинстанционният съд неправилно извършил преценка относно приложимостта на разпоредбите на ЗДДС и ДОПК и доколкото не е съобразил неколкократните изменения на чл. 126б, ал. 8 ЗДДС, е приложил процесуален ред, който не е бил в сила към процесните правоотношения. Неправилно също така се позовал и на решение на Съда на Европейския съюз (СЕС) по дело С-314/22 г. Излагат се подробни разсъждения и се обосновава тезата, че за «НЕК» ЕАД не е налице правна възможност на корекция на данъчната основа и начисления данък по доставките, фактурирани на «Енергийна финансова група» АД, в несъстоятелност по реда, регламентиран в Глава тринадесета «а» от ЗДДС чрез издаване на разрешение за корекция. По подробно изложените в касационната жалба съображения в тази насока се иска отмяната на обжалваното съдебно решение и отхвърляне на жалбата на «НЕК» ЕАД срещу оспорения протокол. Моли се присъждането на сторените по делото разноски за двете съдебни инстанции. В съдебното заседание пред настоящия съд касационният жалбоподател се представлява от упълномощен юрисконсулт, който поддържа касационната жалба от негово име, а по същество иска отмяната на обжалваното съдебно решение. Ответникът «НЕК» ЕАД, чрез упълномощен юрисконсулт, оспорва касационната жалба в представен по делото писмен отговор и в съдебното заседание пред настоящия съд. По подробно изложени доводи моли обжалваното съдебно решение да остане в сила. Претендира присъждане на сторените в касационното производство разноски и прави възражение за прекомерност на претендираните от касационния жалбоподател разноски. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава писмено заключение за основателност на касационната жалба, което поддържа и устно в съдебното заседание пред настоящия съд. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка досежно валидността и допустимостта на обжалваното съдебно решение, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна, за която обжалваният съдебен акт е неблагоприятен, и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК. Разгледана по същество, касационната жалба е основателна, но по съображения, свързани с допустимостта на обжалваното съдебно решение. При липса на спор относно фактите, първоинстанционният съд е направил извод за валидност на оспорения протокол като издаден от компетентни органи по смисъла на чл. 89, ал. 1 ДОПК органи по приходите от компетентната териториална дирекция ТД на НАП, «Големи данъкоплатци и осигурители» (ГДО), всички на длъжност главен инспектор по приходите, определени въз основа на Резолюция за извършване на проверка П-29002923067691-ОРП-001 от 10.04.2023 г., в предписаната писмена форма, с посочени фактически и правни основания за издаването му. Направил извод, че не се констатират тежки пороци на акта, които да са основание за обявяване на неговата нищожност, но преценил същия като материално незаконосъобразен. Съдът съобразил, че разпоредбите на Глава тринадесета "а" от ЗДДС «Намаляване на данъчна основа и начислен данък при несъбираемо вземане» са нови, приети със ЗИД на ЗДДС, обн. в ДВ, бр. 102 от 2022 г., в сила от 01.01.2023 г. Позовал сe на мотивите на законопроекта целта била да се даде право на лицата да намаляват данъчната основа при установено несъбираемо вземане по доставка, като изричната законова регламентация за намаляване на данъчната основа при установено несъбираемо вземане по доставка ще доведе до еднакво третиране на случаите, в които са налице предпоставки за извършване на корекция на данъчната основа, съответно на ползвания данъчен кредит, както и ще улесни извършването на контролната дейност на органите по приходите. Изложеното приел, че обосновава извод, че разпоредбите на ЗДДС от Глава тринадесета «а» от ЗДДС са материалноправни и процесуални, тъй като предвиждат механизъм за упражняване на това право, по силата на чл. 90 от Директивата за ДДС. Като се позовал на съдържанието и диспозитива на оспорения протокол, съдът съобразил, че органите по приходите не са се позовали на нито една от предпоставките по чл. 89, ал. 3 ДОПК или по чл. 147, ал. 1 - 2 ДОПК. Ценил мотивите на протокола и тези в Решение 689 от 21.05.2024 г., издадено от директора на Д «ОДОП» - София при ЦУ на НАП, и ги квалифицирал като съображения по съществото на спора, които изискват не оставяне без разглеждане на уведомлението, а произнасяне с отказ същото да бъде уважено по реда на чл. 126б, ал. 8, изр. 2 ЗДДС. Приел за недопустимо с акт, в който органът развива подробни доводи по същество, да се оставя без разглеждане искане, тъй като основанията за това не са относими към неговата основателност, а към преценката за редовност и допустимост. Не споделил доводите на приходната администрация за изцяло материалноправния характер на нормите от новата Глава тринадесета «а» от ЗДДС. Изложил съображения, че не съществува пречка предвиденият ред с процесуалните норми да бъде приложен и за правоотношения, които са неприключени към момента на влизането им в сила, каквито са тези, с предмет на настоящия спор. Аргументирал се, че разпоредбата на чл.126б, ал.1 ЗДДС в частта, определяща как се извършва намаляването чрез издаване на кредитно известие по чл. 115 е процесуална норма и редът, посочен в нея е приложим и за доставки преди 01.01.2023 г. Приел, че преценката кога е настъпила окончателната им несъбираемост или такава със значителна степен на вероятност, е въпрос по същество, а не по допустимост. Позовал се на тълкуването, дадено от СЕС в решението по дело С - 314/22 г., което според съда недвусмислено навежда на извод, че по подаденото уведомление от НЕК ЕАД е дължимо произнасяне по същество (разрешение или отказ) за издаване на разрешение за извършване на корекция чрез издаване на кредитни известия към процесните фактури. В този смисъл направил извод, че като са приели недопустимост на подаденото уведомление от «НЕК» ЕАД по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС за несъбираеми вземания от Енергийна Финансова група АД, в несъстоятелност и са оставили същото без разглеждане с Протокол П-29002923067691-073-001 от 31.05.2023 г., потвърден с Решение 689 от 21.05.2024 г., издадено от директора на Д»ОДОП» - София при ЦУ на НАП, органите по приходите са издали незаконосъобразен акт, който подлежи на отмяна. При това съдът върнал преписката на органите по приходите в ТД на НАП ГДО за произнасяне с акт по същество, с който да откажат или да разрешат издаването на кредитно известие по подаденото от «НЕК» ЕАД уведомление по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС за несъбираеми вземания от Енергийна Финансова група АД, в несъстоятелност. При този изход на спора съдът разпределил и отговорността за разноските. Решението е валидно, но е недопустимо поради наличието на касационно основание по чл. 209, т. 2 АПК. Производството пред АССГ е разгледано по реда на чл. 156 чл. 161 ДОПК. Действително съгласно чл. 144 ДОПК по реда за обжалване на ревизионен акт се обжалват и други актове, издадени от органи по приходите, освен ако в кодекса не е предвидено друго. Съдът обаче не е съобразил, че по казуса е предвидено именно «друго», което сочи на разглеждане на оспорването на протокола по реда на чл. 197 и сл. АПК, приложим на основание § 2 ДР на ДОПК, във вр. чл. 95 и сл. ДОПК. Производството по настоящия спор е започнало с подаване на уведомление от страна на НЕК ЕАД за даване на разрешение за издаване на КИ към изброени в него фактури. Процедурата намира своята регламентация в разпоредбата на чл. 126б, ал. 8 ЗДДС, съгласно която в 60-дневен срок от получаване на уведомлението органите по приходите издават или отказват да издадат разрешение, като това се извърша по реда на Глава дванадесета от ДОПК - Административно обслужване. Разпоредбите предвиждат издаване на документи от значение за признаване, упражняване или погасяване на права или задължения, какъвто е конкретният случай искане за даване на разрешение за издаване на КИ, с което данъчнозадълженото лице да намали данъчната си основа по задължение, за което има пълно или частично непогасяване. По чл. 89 ДОПК искането се отправя до съответната ТД на НАП, като отказът да се издаде такова разрешение подлежи на обжалване по административен ред пред съответния териториален директор. Актът подлежи на съдебен контрол пред административния съд по постоянен адрес или седалище на засегнатото лице, а съдебното решение по спора е окончателно. В конкретния случай обаче, с оспорения протокол от 31.05.2023 г. органите по приходите са оставили без разглеждане подаденото искане от «НЕК» ЕАД без оглед мотивите, изложени в акта. По препращането на § 2 ДР на ДОПК приложима е Глава десета, раздел Четвърти от АПК Обжалване на отказ за разглеждане на искане за издаване на административен акт. По чл. 197 АПК изричният отказ на административния орган да разгледа по същество отправено до него искане за издаване на индивидуален или общ административен акт може да се обжалва чрез него пред съда от лицето, направило искането, в 14-дневен срок от съобщаването му. В тази случаи оспорването по административен ред не е абсолютна предпоставка за подаване на жалба до съда. Производството пред съда е допустимо при директно сезиране срещу акта или след оспорване на отказа пред съответния по-горестоящ административен орган. По чл. 199 АПК жалбата се разглежда в закрито заседание. При така очертаната правна регламентация се налага извод, че в производството пред АССГ не е конституирана надлежната страна на страната на ответника. Предвид това, че приложимият ред при оспорване на протокола е този по Глава десета, раздел Четвърти от АПК Обжалване на отказ за разглеждане на искане за издаване на административен акт, а не възприетият от първоинстанционния съд ред по чл. 156 и сл. ДОПК, директорът на Д ОДОП - София при ЦУ на НАП не се явява надлежен ответник. Следователно, в АССГ съдебното производство не е протекло съгласно приложимия процесуален ред (чл. 197 АПК, във вр. с § 2 ДР ДОПК и чл. 95 и сл. ДОПК) и при правилно конституиран ответник, което е станало причина за постановяване на недопустим съдебен акт срещу ненадлежден ответник. Посоченото обективира извършването на съществени нарушения на съдопроизводствените правила в хода на първоинстанционното производство, довели до постановяването на съдебен акт при наличието на касационно основание по чл. 209, т. 2 АПК. По изложените съображения обжалваното съдебно решение следва да се обезсили, на основание чл. 221, ал. 3 АПК, като недопустимо. Делото следва да се върне на АССГ за ново разглеждане от друг съдебен състав по надлежния процесуален ред, което да започне отначало, с конституирането и участието на надлежния ответник органите по приходите, издали спорния протокол. Предвид констатираната недопустимост на обжалваното съдебно решение, не следва да се извършва проверка на сочените в касационната жалба основания за отмяната му, като неправилно. На основание чл. 226, ал. 3 АПК, по разноските ще се произнесе първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 3, във вр. с чл. 209, т. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение