Решение № 3747 от 9.4.2025 г. на ВАС по адм. д. № 722/2025 г.

Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП чрез юриск. Т. Дечева срещу решение 23553/14.11.2024 г., постановено по адм. дело 6272/2024 г. по описа на Административен съд София град, с което е отменен Протокол П 29002923067924 073 001/30.05.2023 г. на органи по приходите при ТД на НАП Големи данъкоплатци и осигурители, с който е оставено без разглеждане подадено от Национална електрическа компания ЕАД (НЕК ЕАД) уведомление по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС за несъбираеми вземания от Аркадия Сървис АД в несъстоятелност, потвърден с решение 653/16.05.2024 на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП. Със същото решение е върната преписката на органите по приходите в ТД Големи данъкоплатци и осигурители за произнасяне с акт по чл. 126б, ал. 8, изр. 2 ЗДДС (допусната техническа грешка в решението вместо ЗДДС, е изписано ДОПК) разрешение или отказ по реда на глава дванадесета от ДОПК и е осъдена Национална агенция за приходите да заплати на НЕК ЕАД направените разноски в общ размер от 150 лв. Релевират се оплаквания, че обжалваното решение е неправилно постановено поради нарушение на материалния закон и необоснованост, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК Според касационния жалбоподател съдът неправилно е преценил приложимите норми на ЗДДС и ДОПК, както и не е било отчетено обстоятелството, че нормата на чл. 126б, ал. 8 ЗДДС търпи няколко законодателни изменения за кратко време, които не са съобразени и взети предвид от съда. В този смисъл се твърди, че е приложен процесуален ред, който не е бил в сила към процесните правоотношения, като сочи, че едва от 01.01.2024 г. в чл. 126б, ал. 8 ЗДДС е въведена процедура, че в 60 дневен срок от подаване на уведомлението органите по приходите издават разрешение или отказ по реда на глава дванадесета от ДОПК. За необосновано касационният жалбоподател счита посоченото в обжалваното решение, че постановеното от СЕС по дело С 314/22 недвусмислено навежда на извод, че по подаденото уведомление е дължимо произнасяне по същество за издаване на разрешение за извършване на корекция чрез издаване на кредитни известия към процесните фактури, но такъв извод според него не следва такъв еднозначен извод. Позоваването от друга страна на прякото прилагане на чл. 90, § 1 от Директива 2006/112/ЕО също не е правно основание за разглеждане по същество на подаденото искане за издаване на разрешение. Сочи всички изменения на чл. 126б ЗДДС, като посочва, че новите разпоредби не са приложими за вземания, за които условията по ал. 2 са настъпили преди 01.01.2023 г. В касационната жалба се излагат доводи за недопустимост на подаденото искане, а оттам и за законосъобразност на постановения от органите по приходи отказ за разглеждането му. Позовава се в този смисъл на определение по дело С 507/20 на СЕС. Според касатора за НЕК ЕАД не е налице правна възможност на корекция на данъчната основа и начисления данък по доставките, фактурирани на Аркадия Сървис АД по реда, регламентиран по Глава тринадесета а от ЗДДС, а разпоредбите от тази глава се твърди, че нямат обратно действие, а действат занапред В тази връзка се сочи, че основателно органите по приходите са изследвали кога за посочените в уведомлението фактури, е настъпило релевираното от дружеството конкретно обстоятелство по чл. 126а, ал. 2 ЗДДС, т.е. преди 01.01.2023 г., а оттам следва и неприложимост на избрания от дружеството ред по чл. 126б ЗДДС. Иска се отмяна на обжалваното решение и да се отхвърли жалбата срещу оспорения протокол. Претендира се и присъждане на съдебни разноски за двете съдебни инстанции съгласно чл. 161, ал.1 ДОПК. В съдебно заседание на 18.02.2025 г. касационната жалба се поддържа от юриск. Попова. Ответникът по касационната жалба Национална електрическа компания ЕАД гр. София чрез процесуалния си представител юриск. М. Алексиева, я оспорва, като и поддържа представения по делото писмен отговор и наведените в него твърдения и доводи. Подробни съображения се излагат от юриск. Алексиева в съдебно заседание на 18.02.2025 г. пред настоящия касационен съдебен състав. В предоставения от съда срок, са представени на 25.02.2025 г. и писмени бележки по съществото на спора, като в тях е претендирано и юрисконсултско възнаграждение в размер на 360 лв. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава писмено заключение за неоснователност на касационната жалба, а първоинстанционното съдебно решение за валидно, допустимо, правилно и законосъобразно. Върховният административен съд, Първо отделение счита, че касационната жалба е основателна но поради други съображения, а не тези изложени в нея. За да отмени Протокол П 29002923067924 073 001/30.05.2023 г. на органи по приходите при ТД на НАП Големи данъкоплатци и осигурители, с който е оставено без разглеждане подадено от Национална електрическа компания ЕАД уведомление по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС за несъбираеми вземания от Аркадия Сървис АД в несъстоятелност, потвърден с решение 653/16.05.2024 на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП, първоинстанционният съд е приел, че същият е издаден от компетентни органи по смисъла на чл. 89, ал.1 ДОПК, след извършена проверка с издадена резолюция от началник сектор при ТД на НАП Големи данъкоплатци и осигурители, но е материално незаконосъобразен. Мотивите за тази незаконосъобразност са посочени от съда, като не е приел констатациите на приходните органи в оспорения протокол за недопустимост на подаденото от НЕК ЕАД уведомление по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС за несъбираеми вземанията от Аркадия Сървис АД В тази връзка съдът е приел, че неправилно органите по приходите са оставили без разглеждане подаденото уведомление. Съдът не е споделил и доводите на органите по приходите за изцяло материалноправния характер на нормите от новата Глава тринадесет а на ЗДДС, тъй като част от тях са с материалноправен характер, като това са тези, уреждащи предпоставките за намаляване на данъчната основа и начисления данък при несъбираемо вземане и определящи кога едно вземане се счита за несъбираемо и др. Друга част от тези правни норми съдът е приел, че уреждат процедурата за упражняване на правото на намаляване на данъчната основа и начисления данък при несъбираемо вземане, поради което характерът им е процесуален чл. 126б, ал. 5, ал. 6, ал. 7, ал. 8 и ал. 9 ЗДДС. В тази връзка съдът е приел, че не съществува пречка предвиденият ред да бъде приложен и за правоотношения, които са неприключени към момента на влизането в сила, както тези, предмет на настоящия спор. Сочи се, че така е прието и от директора на дирекция ОДОП гр. София. Обстоятелствата, обуславящи окончателната несъбираемост на вземанията подлежат на доказване и затова преценката за настъпването на същите, която е свързана с началния момент, от който тече срокът по чл. 129 ДОПК е също въпрос по същество, а не по допустимост на уведомлението по глава 13а ДОПК Като са направили извод за недопустимост на подаденото уведомление от посоченото дружество по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС за несъбираеми вземанията от Аркадия Сървис АД и са оставили същото без разглеждане, органите по приходите според съда са издали незаконосъобразен акт, който подлежи на отмяна. С обжалваното съдебно решение е върната преписката на органите при ТД Големи данъкоплатци и осигурители за произнасяне с акт по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС с указание да се реши спора по същество и се издаде разрешение или отказ по реда на Глава тринадесета а ЗДДС. Обжалваното решение е недопустимо и подлежи на обезсилване. Законодателят, считано от 01.01.2023 г. е регламентирал възможността за намаление на данъчната основа, респ. и на ДДС, начислен върху нея в случаите, когато е налице пълно или частично неплащане по облагаема доставка с място на изпълнение на територията на страната и това вземане е несъбираемо, като тази правна уредба е в ЗДДС, Глава тринадесета а, озаглавена Намаляване на данъчна основа и начислен данък при несъбираемо вземане чл. 126а, чл. 126б и чл. 126в ЗДДС. Следва да се споделят и изводите на първостепенния съд, че в тази нова уредба са налице не само материалноправни разпоредби, но и процесуалноправни, каквато е разпоредбата на чл. 126б, ал. 8 ДОПК и в нея е регламентиран редът и начинът, по който доставчикът, регистрирано по ЗДДС лице уведомява органите по приходите чрез компетентната териториална дирекция при НАП за пълно или частично неплащане от получател по фактури, които доставчикът е издал. Изрично е прието в тази правна норма, че за да се удовлетвори такова искане за намаляване на данъчната основа и ДДС по издадени фактури, е необходимо да се докаже, че вземането е несъбираемо, както и е уредена възможността на органите по приходите да издадат разрешение за издаване от доставчика на кредитно известие или отказ. Правилно в тази връзка съдът е посочил в решението си, че за процесния случай е приложим посоченият в чл. 126б, ал. 8 ДОПК процесуален ред на обжалване на отказите, а именно по Глава дванадесета от ДОПК Административно обслужване чл. 88 чл. 95, касателно издаването на документи от значение за признаване, упражняване и погасяване на права или задължения. Документът по смисъла на чл. 88, ал.1 ДОПК представлява индивидуален административен акт предвид разпоредбата на чл. 21, ал. 3 АПК във връзка с § 1, т. 2, б. б от ДР на закона за администрацията. С Протокол П 29002923067924 073 001/30.05.2023 г. на органи по приходите при ТД на НАП Големи данъкоплатци и осигурители е оставено без разглеждане подаденото от НЕК ЕАД уведомление по чл. 126б, ал. 8 ЗДДС за несъбираеми вземания от Аркадия Сървис АД в несъстоятелност, потвърден с решение 653/16.05.2024 на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. София при ЦУ на НАП. С посоченият протокол органите по приходите не са се произнесли по същество на подаденото от НЕК ЕАД уведомление, а то е оставено без разглеждане, т.е. приравнява се на отказ от образуване на производство по чл. 197 и сл. от АПК. Разпоредбата на чл. 126б, ал. 8 ДОПК е приложима за процесния случай, поради което е неправилно твърдението в касационната жалба, че редът по посочената разпоредба е приложим само за вземания след 01.01.2023 г, а не и преди това. Както вече се посочи чл. 126б, ал. 8 ЗДДС има освен материалноправен, така и процесуалноправен характер, поради което, липсва преходна разпоредба, която да разпорежда друго и затова същата е приложима и за процесния случай, тъй като урежда конкретния механизъм за упражняване на правото да се намали данъчната основа и ДДС по едно несъбираемо вземане. Предвид, че в ДОПК няма изрична разпоредба, която да регламентира обжалването на процесния протокол, с което е оставено без разглеждане искането на дружеството, нито такава уредба съществува в Глава дванадесета от ДОПК, към която препраща чл. 126б, ал. 8 ДОПК, тъй като в чл. 88 чл. 95 ДОПК се урежда само обжалването на изричен отказ на приходния орган да издаде документ по смисъла на чл. 88, ал.1 ДОПК. Единствено в чл. 89, ал. 3 ДОПК законодателят е предвидил, че уведомлението се оставя без разглеждане само в случаите, когато е предвидено в нормативен акт към искането да се представят и други доказателства, свързани с претендираното от дружеството основание за издаване на документа и такива не са ангажирани. Процесният случай е различен от възприетото в чл. 89, ал. 3 ДОПК, тъй като с оспорения протокол е оставено искането без разглеждане, т.е. направен е отказ за образуване на производство по чл. 126а и сл. от ДОПК. Първоинстанционният съд неправилно е конституирал в производството по делото като ответник директорът на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика София, като не е съобразил, че по Глава дванадесета от ДОПК, към която препраща чл. 126б, ал. 8 ЗДДС ответникът би следвало да бъдат съответните органи по приходите, издали процесния протокол, както и, че административното производство съгласно чл. 95, ал. 3 ДОПК не е задължително, поради което съдът като е разгледал делото по реда за обжалване на ревизионните актове, не е съобразил установеният в чл. 126б, ал. 8 ЗДДС ред, е постановил едно недопустимо решение. След като съдът неправилно е разгледал делото, конституирайки директорът на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика София, а не органите по приходите при ТД на НАП - София, издали процесния протокол, то решението му като недопустимо подлежи на обезсилване. Освен това съдът не е съобразил, че НЕК ЕАД е подал жалба по административен ред не до посоченият решаващ орган по чл. 152, ал. 2 ДОПК, а до директора на ТД на НАП София, но вместо да се произнесе този решаващ орган, се е произнесъл органът по чл. 152, ал. 2 ДОПК. С оглед изложеното, решението на първоинстанционния съд е недопустимо и следва да се обезсили, а на основание чл. 221, ал. 3 АПК делото да се върне на същия съд за ново разглеждане от друг съдебен състав, който да конституира като ответник органите по приходите при ТД на НАП София, издали процесния протокол, с който е оставено без разглеждане искането на НЕК ЕАД и да разгледа производството по делото по реда на чл. 197 и сл. от АПК, при съобразяване на решение по тълк. дело 10/2019 г. на Общото събрание на съдиите от Първа и Втора колегия на Върховния административен съд. Настоящият касационен състав не присъжда разноски, въпреки направените искания, а на основание чл. 226, ал. 3 АПК в зависимост от изхода на делото новият състав на първоинстанционния съд следва да се произнесе и по разноските, направени и пред настоящата касационна инстанция. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, Първо отделение