Решение № 12036 от 6.12.2023 г. на ВАС по адм. д. № 6169/2023 г.

Производството е по реда на чл. 208чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - Пловдив при ЦУ на НАП, чрез процесуален представител против решение 271/02.05.2023г., постановено по адм. дело 1007/2022г. на Административен съд Пазарджик, с което е прогласен за нищожен Ревизионен акт /РА/ Р-16001319005996-091-001/16.11.2020г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, потвърден с решение 101/05.02.2021г. на директора на Дирекция ОДОП Пловдив. Касатора твърди неправилност на решението поради неправилно приложение на материалния закон и необоснованост, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Сочи, че ревизията е възложена със ЗВР Р-16001319005996-020-001/12.09.2019г. и с нея са определени органите по приходите които да я извършат Г. Вълчева ръководител на ревизията и Г. Георгиев. На 26.03.2020г. е издаден РД, като на 27.05.2020г. е издаден болничен лист на Г. Вълчева за 36 дни болнично лечение. На лицето са издадени още три болнични листа, като последния е с дата от 05.10.2020г. , като с Решение Р-16001319005996-098-001/02.10.2020г. преписката е иззета и е възложена на друг орган на приходите. Сочи се, че напълно в духа на закона директорът на ТД на НАП Пловдив е издал заповед с която е наредил неприключилите производства, възложени на Г. Вълчева да се изземе от нея и да се възложат на друг орган по приходите. Именно въз основа на тази заповед е издадена и такава по чл. 7, ал. 3 от ДОПК от органа възложил ревизията, предвид и Заповед РД-09-436/06.03.2020г. Неправилно съдът е преценил, че не са налице основания за изземване на преписката, поради липса на трайна невъзможност на Г. Вълчева да изпълнява задълженията си. Представени са 4бр. болнични листи, че лицето не е в състояние да изпълнява задълженията се за период от 120 дни т.е. лицето не може да изпълнява функциите си за продължителен период от време, а приключването на ревизията е ограничен със срок, в който Г. Вълчева не би могла да финализира издаването на РА. По подробно изложени доводи в касационната жалба се моли за отмяна на решението и за постановяване на акт по същество на спора. Претендират се разноски за всички съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба М. Чолаков, чрез процесуален представител я оспорва. Навежда доводи за неоснователност в депозирания писмен отговор и моли съда да потвърди решението на АС Пазарджик. Претендират се разноски за настоящата касационната инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна против подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за нея, е допустима. Разгледана по същество е неоснователна, поради следните съображения: Оспореното в настоящото касационно производство решение на Административен съд Пазарджик е постановено след повторно разглеждане на делото. С решение 9691/01.11.2022г., постановено по административно дело 11120/2021г. на Върховния административен съд, осмо отделение е отменено първоначално постановеното първоинстанционно решение - 569/12.07.2021г. постановено по административно дело 184/2021г. С това решение от касационната инстанция са дадени задължителни на основание чл. 224 АПК указания да се установи изпълнението на фактическия състав на чл. 7, ал. 3 от ДОПК , вкл. за ангажиране на доказателства за наличието на трайна фактическа невъзможност за изпълнение на служебните задължения на Г. Вълчева; да се установи пазарната цена на процесното недвижимо имущество, по методите дефинирани в § 1, т. 10 от ДОПК към релевантните за данъчното облагане дати; да се съберат и доказателства, че евентуално установения доход с неустановен източник съставлява и осигурителен доход за който се дължат вноски по КСО и ЗЗО. С оглед посоченото по-горе решение на ВАС за отмяна на пръвоначалното първоинстанционно решение и връщането на делото за ново разглеждане АС Пазарджик, първоинстанционния съд е достигнал до следните правни изводи: Ревизионното производство е започнало със Заповед за възлагане на ревизия /ЗВР/ Р-160013190005996-020-001/12.09.2019г., която е била изменена със ЗВР от 18.09.2019г. и със ЗВР от 13.01.2020г., издадени от началник сектор Ревизии в дирекция Контрол при ТД на НАП Пловдив. Съставен е бил РД Р-16001319005996-092-001/26.03.2020г., издаден от Г. Вълчева ръководител на ревизията и Г. Георгиев. Доклада е връчен на РЛ на 18.05.2020г., като е подадено и възражение в срока по чл. 117, ал. 5 от ДОПК. Видно от Заповед Р-16001319005996-023-001/01.06.2020г., е спряно производството по извършване на ревизията, на основание чл. 34, ал. 1, т. 1 от ДОПК заболяване на ръководителя на ревизията, за което е представен и медицински документ. Със заповед от 02.10.2020г. ревизията е възобновена. С Решение Р-16001319005996-098-001/02.10.2020г., началникът на сектор при ТД на НАП-Пловдив на основание чл. 7, ал. 3 от ДОПК е иззел разглеждането и решаването на ревизионното производство от Г. Вълчева и е възложил правомощията и на ръководител на ревизията на П. Андреева. Със заповед за изменение на ЗВР Р-16001319005996-020-004/02.10.2020г. ревизията е възложена на П. Андреева и Г. Георгиев. Оспорения пред съда РА Р-16001319005996-091-001 е бил издаден на 16.11.2020г. от В. Ангелова възложител на ревизията и П. Андреева ръководител на ревизията, на основание чл. 119, ал. 2 от ДОПК. Въз основа на събраните доказателства съдът е приел, че единият от издателите на РА П. Андреева, като ръководител на ревизията, не е имала материална компетентност за това. Съдът е посочил, че според чл. 119, ал. 2 от ДОПК компетентността за издаване на РА е нормативно установена и персонално определена. Посочено е, че след изготвяне на РД е налице изземване на компетентност по отношение ръководителя на ревизията, на основание чл. 7, ал. 3 от ДОПК., извършено с решение постановено от възложителя на ревизията. Съдът е посочил, че с оглед приложената Заповед РД-09-436/06.03.2020г. на ТД на НАП-Пловдив и чл. 7, ал. 3 от ЗНАП, ръководителя на ревизията е имал правомощия да издаде решение за изземване разглеждането и решаването на данъчната преписка. Видно обаче от решението за изземване е посочено чл. 7, ал. 3 от ДОПК и по конкретно настъпването на трайна невъзможност на Г. Вълчева, като ръководител на ревизията да изпълнява служебните си задължения. Като доказателства са представени 4бр. болнични листи, като последния е с дата 06.09.2020г. и с продължителност до 05.10.2020г. АС Пазарджик е приел, че установените факти не обуславят обективна невъзможност за изпълнение на служебните задължения, тъй като тази невъзможност е временна, а не трайна. Лицето е била в нетрудоспособност до 05.10.2020г., а решението за изземване е с дата от 02.10.2020г. Липсват, според съда, представени доказателства за трайна невъзможност на лицето да изпълнява служебните си задължения. РА е издаден по време когато служителката е ползвала своя годишен отпуск за периода 02.11.2020г. 27.11.2020г., което не сочи на трайна невъзможност за изпълнение на задълженията. Според съда е следвало да се издаде заповед за заместване при наличието на която изменението на първоначалната ЗВР би било достатъчно, за да обуслови издаване на РА от компетентен орган. В заключение съдът е посочил, че след като решението за изземване не е издадено от компетентен орган и не са установени основанията за изземване, то следва да се приеме, че органът по приходите, подписал РА в качеството си на ръководител на ревизията въз основа на решението за изземване и последвалата ЗИЗВР не притежава съответната материална компетентност и издадения РА е нищожен. С тези доводи съда е прогласил оспорения РА за нищожен и е изпратил преписката на ръководителя на ревизията. Решението е правилно. Съобразно чл. 119, ал. 2 ДОПК е предвидено РА да се издава от органа възложил ревизията и ръководителя на ревизията. Ръководител на ревизията е този, посочен в заповедта за възлагане - чл. 113, ал. 1, т. 2 ДОПК, съответно органа възложил ревизията е териториалния директор или лицето на което са делегирани правомощията за това по реда на чл. 112, ал. 2, т. 1 от ДОПК. В Тълкувателно решение 5/13.12.2016. по т. д. 10/2016г. на ВАС изрично е прието, че "за да е налице валидно издаден ревизионен акт в общата хипотеза на чл. 119, ал. 2 от ДОПК, последният следва да е издаден от две лица: 1. от орган по приходите, определен за ръководител на ревизията със заповедта за възлагането на ревизията и 2. от органа, имащ качеството на "възложил ревизията", определен за това с акт на директора на компетентната териториална дирекция". В същото тълкувателно решение е прието, че "След изменението на чл. 119, ал. 2 ДОПК от 1.01.2013г. ревизионният акт се издава съвместно от два органа - единият е органът възложил ревизията, а другият е ръководителят на ревизията. Изменението на разпоредбата касае както органа издател на акта, така и начина на определяне на издателя на акта: по отменената редакция с нарочна заповед, а по сега действащата редакция единият е определен по силата на закона и заповедта на териториалния директор - чл. 112, ал. 2, т. 1 във вр. с чл. 119, ал. 2 ДОПК, а вторият от първия орган въз основа на заповедта за възлагане на ревизия - чл. 113, ал. 1, т. 2 ДОПК.". Във връзка с горното разпоредбата на чл. 7, ал. 3 ДОПК /вкл. и в приложимата й за случая редакция/ следва правилото за неизменност на компетентния орган по приходите за разглеждане и решаване на конкретен въпрос или преписка. Изключението е изземването на разглеждането и решаването на въпроса/преписката и възлагането им на друг орган. Предпоставките за изземване на производството са изчерпателно изброени - наличие на основания за отвод или самоотвод и трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения /това към релевантния за спора период/. Правомощието да промени съответния компетентен орган е на определен в закона горестоящ орган, като при действието на чл. 7, ал. 3 ЗНАП правомощието по чл. 7, ал. 3 ДОПК е част от компетентността на изпълнителния и на териториалния директор или на определени от тях служители на агенцията. В конкретния случай неправилно АС Пазарджик е приел, че изземването на преписката е извършено от некомпетентен орган, който не е разполагал с правомощията за това. Съгласно чл. 7, ал. 3 от ЗНАП изпълнителният директор и териториалният директор упражняват правомощията по чл. 7, ал. 3 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс и могат да оправомощават със заповед своите заместници или да определят други служители от агенцията да упражняват техни правомощия. Видно от Заповед РД-09-436/06.03.2020г. на изпълняващия длъжността директор на ТД на НАП Пловдив са оправомощени началника на отзел Ревизии в ТД на НАП Пловдив и началниците на сектори /каквато се явява и В. Ангелова възложител на ревизията/ и с правомощия по чл. 7, ал. 3 от ДОПК, както основателно се сочи в касационната жалба. С оглед изложеното неправилен се явява изводът на съда, че изземането на преписката с Решение от 02.10.2020г., на началникът на сектор при ТД на НАП-Пловдив изхожда от некомпетентен орган. Въпреки това обаче анализът на чл. 7, ал. 3 от ДОПК в приложимата редакция налага извод, че възможността за изземване на правомощия от един орган и предоставянето им на друг е предвидена само при конкретни хипотези, изчерпателно посочени в разпоредбата когато са налице основания за отвод или самоотвод, както и в случаите на трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения. В конкретния случай в решението за изземване се сочи като предпоставка трайна невъзможност на лицето да изпълнява задълженията си поради продължителен болничен. Във връзка с това са представени 4бр. болнични листи с обща продължителност от 120 дни, но липсват доказателства, че заболяването на служителката е такова с трайна продължителност, което се установява или с решение на ЛКК или с решение на ТЕЛК т.е в конкретния случай временната неработоспособност на първоначалната ръководителка на ревизията е възприета като трайна невъзможност тя да изпълнява служебните си задължения. ВАС в практиката си приема, че отпускът по болест, в хипотезата на временна нетрудоспособност, не съставлява трайна невъзможност за изпълнение на служебните задължения по смисъла на чл. 7, ал. 3 ДОПК, а временна такава, поради което в такива хипотези следва да бъде издавана заповед за заместване при условията и реда на чл. 84, ал. 1 от Закона за държавния служител, както правилно е приел и първоинстанционния съд. Освен това следва да се посочи, че Вълчева е била във временна нетрудоспособност до 05.10.2020г., като ревизионното производство е било спряно до 02.10.2020г. /петък/ и на същата дата е издадена заповедта за изземване т.е. три дни преди изтичане на последния болничен, от които два са почивни, като неизчакването служителката да се върне на работа на 05.10.2020г., не би довело до промяна в обстоятелствата касаещи продължителността на ревизионното производство с оглед, че то е било спряно. Оспорения РА е издаден на 16.11.2020г., когато Г. Вълчева е била в годишен отпуск, което също не води до извод за наличие на трайна невъзможност последната да изпълнява задълженията си по ревизионното производство и в частност да участва в издаването на оспорения РА. Неспазването на императивните разпоредби на чл. 7, ал. 3 от ДОПК изискващи наличието на изискуеми предпоставки за да се постанови изземване разглеждането и решаването на въпроса/преписката и възлагането им на друг орган води до липса на съответна материална компетентност на единият от органите подписал РА ръководителят на ревизията, а от там с оглед изразеното в тълкувателно решение 5/13.12.2016. по т. д. 10/2016г. на ВАС и до нищожност на издадения РА. След като е стигнал до краен извод за нищожност на оспорения ревизионен акт поради това, че същият е издаден от орган, който не е притежавал материална компетентност, Административен съд Пазарджик е постановил едно правилно съдебно решение, което не страда от пороците, посочени в касационната жалба и следва бъде оставено в сила. Не се присъждат разноски на ответната страна, тъй като липсват представени доказателства за извършени такива. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,