Решение № 5314 от 23.04.2010 г. на ВАС по адм. д. № 10056/2009 г.

Решение № 5314 от 23.04.2010 г. на ВАС по адм. д. № 10056/2009 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

Образувано е по касационна жалба, подадена от "Семпер Флорит" ЕООД против решение № 19/14.04.2009 г., постановено от Административен съд София- град по адм.д. № 5034/08 г. с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт /РА/ № 20004233/10.01.2008 г. издаден от ТД на НАП- София град в частта, потвърдена с решение № 1060/14.07.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ"-София. Със същото решение "Семпер Флорит" ЕООД е осъдено да заплати на дирекция "ОУИ"- София юрисконсултско възнаграждение в размер на 48 836 лева.

В касационната жалба се твърди неправилност на решението като от обстоятелствената и част следва, че поддържаното касационно отменително основание е неправилно приложение на материалния закон. Иска се отмяна на решението със законните последици.

Ответникът - директорът на дирекция "ОУИ"-София представляван от юрк. Калистратов оспорва жалбата с искане за потвърждаване на обжалваното решение. Иска се присъждане на разноски за настоящата инстанция.

Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, но като неоснователна.

Предмет на контрол пред административния съд е бил РА № 20004233/10.01.2008 г. издаден от ТД - София, в частта, потвърдена с решение № 1060/14.07.2008 г. на директор на дирекция "ОУИ"-София, а именно относно определените задължения, както следва:

за 2001 г.:

• данък по чл. 35 от ЗОДФЛ в размер на 86 046,83 лв. и лихва върху него в размер на 63 709,09 лв.

• данък по чл. 36 от ЗОДФЛ в размер на 1743,43 лв. и лихва върху него в размер на 1384,30 лв.

за 2002 г.:

• данък по чл. 35 от ЗОДФЛ в размер на 85 585,61 лв. и лихва върху него в размер на 51 786,14 лв.

• данък по чл. 36 от ЗОДФЛ в размер на 14 612 лв. и лихва в размер на 9537,12 лв.

за 2003 г.:

• данък по чл. 35 от ЗОДФЛ в размер на 279 598, 39 лв. и лихва в размер на 133 245,38 лв.

• данък по чл. 36 от ЗОДФЛ в размер на 3 900 лв. и лихва в размер на 2087,59 лв.

за 2004 г.:

• данък по чл. 35 от ЗОДФЛ в размер на 367 837, 40 лв. и лихва в размер на 129 140,35 лв.

• данък по чл. 36 от ЗОДФЛ в размер на 3223,80 лв. и лихва в размер на 1275,60 лв.

С РА са определени и задължителни осигурителни вноски за ДОО общо за ревизирания период в размер на 1288,61 лв. и вноски по НЗОК в размер общо на 227,13 лв.

Ревизията е извършена на "Семпер Флорит" ЕООД в качеството му на правоприемник на ЕТ "Джакомо - Борис Пилософ".

Констатациите на органите по приходите във връзка с определените задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ за посочените години са както следва:

За 2001 г. е констатиран осчетоводен по сметка 692 разход в размер на 227 000 лв. която сума е от неустойка по договор от 07.05.02 г. с "Холанд" ЕООД с предмет - изготвяне на проектна документация работен проект на пакетажен цех за пакетиране на хранителни продукти, изграждане на пакетажен цех за пакетиране на хранителни стоки в кв. Орландовци по фактура № 482/28.12.01 г. по който договор ЕТ "Джакомо - Борис Пилософ" е възложител. Констатирано е, че изпълнителят по договора не е изпълнил задължението си, поради което е направен извод, че той е неизправна страна по договора. Органите по приходите са преценили, че сключеният договор е симулативен и като такъв е нищожен. Направен е извод, че със сключения договор не се е целяло изпълнението му, а се е целяло заплащането на обезщетение, а взаимоотношения между страните целят отклоняване от данъчно облагане.

Органите по приходите са приели, че е налице хипотезата на чл. 14 - 15, ал. 3, т. 2 от ЗКПО във вр. с чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО. На посоченото правно основание е преобразуван финансовия резултат на едноличния търговец в резултат на което е увеличен облагаемият доход на физическото лице и е определен допълнително данък по чл. 35 от ЗОДФЛ.

За 2002 г., органите по приходите са констатирали осчетоводени разходи по сметка 692 - платени глоби и неустойки в размер на 290 000 лв. за които е установено, че не са представени фактури за неустойките, както и договори на основание на която е платена. Във връзка с тези констатации е увеличен финансовия резултат преди данъчното преобразуване с 290 000 лв. и е увеличена данъчната основа за общия годишен доход като е определен допълнително данък по чл. 35 от ЗОДФЛ.

За 2003 г., органите по приходите са констатирали осчетоводени разходи в размер на 765 370 лв. по сметка 609 - други разходи. Установено е, че сумата от 71 250 лв. е от неустойка по договор от 10.04.2003 г. с "Вертикал" ЕООД по фактура № 19498/28.11.03 г. като предмета на договора е - доставка на 600, т. захар в чували по 50 кг. с получаващ - ревизирания субект. Сумата от 74 120 лв. е от неустойка по договор - за доставка на захар от 21.02.03 г. с "Вертикал".

Органите по приходите са преценили, че сключените договори са симулативни и като такива са нищожни. Направен е извод, че със сключените договори не се е целяло изпълнението им, а се е целяло заплащането на обезщетение, като взаимоотношения между страните целят отклоняване от данъчно облагане.

Органите по приходите са приели, че е налице хипотезата на чл. 14 - 15, т. 2 от ЗКПО във вр. с чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО. На посоченото правно основание е преобразуван финансовия резултат на едноличния търговец с осчетоводените разходи за неустойки, в резултат на което е увеличен облагаемият доход на физическото лице и е определен допълнително данък по чл. 35 от ЗОДФЛ.

Установено е също така, че по сметка 609 е осчетоводена сумата от 620 000 лв. с посочено основание- неустойка по договор. Констатирана е липса на фактурата за неустойката, както и договора на който е издадена, а документът, посочен в регистъра е № 2000/31.11.03 г. На осн. чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) е увеличен финансовият резултат със сумата от 620 000 лв.

За 2004 г. е установено осчетоводяване на разходи по сметка 609 други разходи в размер на 1 271 120 лв. Констатирано е, че сума в размер на 720 000 лева е от неустойка по договор от 01.03.04 г. с "Вертикал" ЕООД по ф. № 19694/01.03.05 г. с предмет - посредничество за предварителна организация и подготовка по провеждането на преговори и последващо сключване на сделки относно: закупуването на селскостопански имоти с площ не по-малко от 10 000 декара в Плевенския и Великотърновския регион. Посочено е, че фактурата е осчетоводена неправилно през 2004 г. тъй като е издадена през 2005 г. и не е спазен принципа на текущо начисляване. Извършен е анализ на договора от 01.03.04 г. с "Вертикал" ЕООД като е направен извод, че той е симулативен, поради което и нищожен. Направен е извод, че със сключените договори не се е целяло изпълнението им, а се е целяло заплащането на обезщетение, като взаимоотношения между страните целят отклоняване от данъчно облагане.

Органите по приходите са приели, че е налице хипотезата на чл. 14 - 15, ал. 3, т. 2 от ЗКПО във вр. с чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО. На посоченото правно основание е преобразуван финансовия резултат на едноличния търговец с осчетоводените разходи за неустойки, в резултат на което е увеличен облагаемият доход на физическото лице и е определен допълнително данък по чл. 35 от ЗОДФЛ.

Установено е, че по сметка 609 е отчетен разход в размер на 551 120 лв. с посочено основание- неустойка по договор. Констатирано е, че в справката датата на документите и датите на осчетоводяването са от м. 03.2005 г. а тези разходи са осчетоводени през 2004 г. Констатирано е също така, че не са представени фактури за неустойката, както и договора. На осн. чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) е увеличен финансовия резултат с 551 120 лв.

Констатациите на органите по приходите във връзка с определените задължения по чл. 36 от ЗОДФЛ са, че през всичките години от 2001 до 2004 г. ревизираният субект е начислявал и изплащал суми по граждански договори с физически лица. От изплащаните суми са приспаднати нормативно признатите разходи и вноските за ДОО, за лицата, за които се дължат. Установено е, че за 2001 г. годишното данъчно задължение по чл. 36 от ЗОДФЛ е 22 547,94 лв. от което остава да се дължи 1 743,43 лв. върху която дължима сума е начислена лихва в размер на 1337,56 лв.; за 2002 г. данъкът за довнасяне по чл. 36 от ЗОДФЛ е установен в размер 14 612 лв. и лихва върху него в размер 9 145,37 лв.; за 2003 г. данъкът за довнасяне на посоченото основание е 3 900 лв. и лихва върху сумата в размер на 1 938,03 лв. и за 2004 г. задължението по чл. 36 от ЗОДФЛ е в размер на 3 223,80 лв. и лихва в размер на 1 189,17 лв.

Органите по приходите са констатирали, че за ревизираните години търговецът е изплащал суми по граждански договори, касаещи извършени застраховки във връзка с договор на ЕТ "Джакомо - Борис Пилософ" като изпълнител и ЗД "Бул Инс" АД като възложител. Установено е, че за някои от лицата, получили хонорари по тези договори се следват осигурителни вноски по чл. 6, ал. 4 от КСО, като за 2001 г. те са общо в размер 598,49 лв. и лихва 690,12 лв.

Установено е също така, от органите по приходите, че за 2001 г. ревизираното лице дължи здравноосигурителни вноски за лицата, за които са определени и дължими вноски за ДОО върху дохода, върху който са се дължали и вноски за ДОО на осн. чл. 40, ал. 1, т. 3. Размерът на дължимите вноски към НЗОК е определен на 123,82 лв. и лихва в размер на 103,31 лв.

Административният съд е отхвърли жалбата срещу обжалваната част от РА със следните мотиви. Съдът е приел за законосъобразно увеличаването на финансовия резултат за ревизираните години, направено на осн. чл. 23, ал. 2, т. 13 във вр. с чл. 14 - 15, ал. 3 от ЗКПО. Посочено е, че ревизираното лице не е представило доказателства за извършени действия и разходи по изпълнение на сключените договори от съконтрахентите, предвид факта, че договорите са сключвани в началото на съответната година и прекратявани в края на годината. Според съда анализът на договорите сочи за тяхната симулативност, която водела до нищожност на договорите, на която можело да се позове всеки, без да е необходимо предварително, в отделно производство тя да се установява. Съдът е приел, че органите по приходите правилно са преценили, че процесните разходи са осчетоводени от дружеството с цел да се намали отчетения финансов резултат за ревизираните години, без реално да са налице основания за тяхното начисляване и без фактически, да са извършени, изплатени и получени от контрагента и към настоящия момент. Административният съд е преценил също така, че установената фактическа обстановка от органите по приходите е подведена под съответните приложими правни норми.

Първоинстанционният съд е преценил като законосъобразен ревизионния акт и в частта, в която е направено увеличение на финансовия резултат от дейността на едноличния търговец на осн. чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО, тъй като нито в административното производство, нито в съдебната фаза на обжалването на РА са представени документи, обосноваващи отчетените разходи, с които е извършено увеличението на финансовия резултат на осн. чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО. Съдът е приел, че представените с жалбата по административен ред ПКО не съдържат реквизитите, изискуеми се за първични счетоводни документи, както и, че жалбоподателят не бил ангажирал доказателства за извършено плащане по касов път, тъй като липсвали фискални бонове или плащане по банков път. Административният съд е преценил като недостатъчна съдебно-счетоводната експертиза за установяване на действителното плащане на неустойките. Също така е прието, че сами по себе си представените касови бонове и ПКО без да се придружават от документите във връзка с които са издадени не са достатъчни да докажат действително направен разход за заплащане на неустойките.

Административният съд е преценил като законосъобразен РА и в частта, в която финансовият резултат на търговеца е увеличен на осн. чл. 23, ал. 2, т. 24 от ЗКПО със сумата от 99 847, 96 лв. поради направен извод за фиктивност на трудовия договор, сключен от търговеца с Румен Николов, във връзка с който са отчетени разходи в посочения размер /за възнаграждения и осигуровки/. Мотивите на съда са, че от събраните данни в хода на ревизията не се установява да е налице уведомление до НОИ, без което съгласно чл. 63, ал. 1 и 2 от КТ работодателят няма право да допусне работника до работа. Също така съдът, за да прецени законосъобразността на РА в тази част е кредитирал обстоятелството, че не са представени първични счетоводни документи въз основа на които е извършено начисляването на заплати на два пъти през м. 10 и м. 12 вместо ежемесечно.

Съдът е преценил като законосъобразен РА и в частта относно начисления данък по чл. 36 от ЗОДФЛ (отм.) и осигурителните вноски, възприемайки изцяло констатациите и изводите на органите по приходите.

Решението на първоинстанционния съд е правилно. Фактическата обстановка, установена по делото съответства на събраните доказателства. Изводите на съда са обосновани. Във връзка с направените изводи, съдът е приложил правилно материалния закон. Основното възражение на касатора е, че органите по приходите не могат да се позовават на симулативност и нищожност на договорите въз основа на които са осчетоводени неустойките преди те да бъдат прогласени за нищожни от съда. Съгласно разпоредбата на чл. 14, ал. 1 от ЗКПО (отм.) в правомощията именно на органите по приходите е преценката дали даден договор е сключен при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. Преценката, която правят органите по приходите е за целите именно на данъчното облагане. В конкретния случай, нито в хода на данъчната ревизия, нито в административната и съдебна фаза на обжалване на РА жалбоподателят не е ангажирал доказателства, установяващи, че страните по въпросните договори действително са имали воля, а изпълнителите по тези договори и обезпеченост да изпълнят сключените помежду им договори. Съдържащите се в данъчната преписка счетоводни документи не са достатъчни да обосноват обратния извод. При така очерталата се фактическа обстановка по спора, обоснован и правилен е изводът на първоинстанционния съд за законосъобразност на РА в частта, в която е увеличен в резултат на преобразуването на осн. чл. 14 - 15, ал. 3, т. 2 от ЗКПО във вр. с чл. 23, ал. 2, т. 13 от същия закон облагаемият доход на ревизираното лице от дейността му като едноличен търговец.

Обоснован и правилен е изводът на административния съд относно законосъобразността на РА в частта, в която е увеличена данъчната основа за общия годишен доход на ревизирания субект в резултат на увеличаването на финансовия резултат от дейността му като едноличен търговец на осн. чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО. Съгласно посочения член, финансовият резултат за данъчни цели се увеличава с разходи, довели до намаляване на финансовия резултат, които не могат да се докажат с първични счетоводни документи, включително с фискален бон от електронни касови апарати. Основателно е прието от съда, че само касовите бонове и ПКО, представени от жалбоподателя без към тях да са налице първични счетоводни документи не са достатъчни, за да обосноват документално направените разходи. Видно от редакцията на цитираната разпоредба е, че документално обоснован е разход, когато за извършването му едновременно са налице първични документи и документи за плащането му. В конкретния случай не е доказано, че за част от осчетоводените разходи са налице първични счетоводни документи.

Правилно е решението на съда и в частта, в която е отхвърлена жалбата срещу РА относно увеличението на финансовия резултат на търговеца със сумата от 99 847,96 лв. Правилно, административният съд е възприел изцяло констатациите и изводите на органите по приходите в тази част от спора, тъй като те се обосновават с документите, съдържащи се в преписката.

По изложените съображения, настоящият съдебен състав на Върховния административен съд преценява, че не са налице твърдяните касационни основания, поради което обжалваното решение следва да се остави в сила.

Воден от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК