Решение № 5011 от 9.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10087/2012 г.

Решение № 5011 от 9.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10087/2012 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Каназиров" ЕООД, представено от управителя Иван Каназиров, срещу решение № 2789/21.05.2012 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. № 11586 по описа за 2011 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 2001103445/30.08.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София. Доводите на касатора са за неправилност на решението поради противоречие с материалния закон и необоснованост /касационните основания не са заявени експлицитно, но са определими от съдържанието на оплакванията/. Като противоречащи на материалния закон се определят изводите на съда за липса на реалност на доставките, по който е упражнено правото на приспадане на данъчен кредит. Сочат се опущения при допускането и оценката на доказателствата, както и на логическите правила при формиране на фактическите и правните изводи. Иска се отмяна на решението и на РА. Ответникът по касация директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - София, представен от юрисконсулт Гърбелова, отрича основателността касационната жалба. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. След обсъждане на касационните доводи и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АССГ ревизионен акт са установени в тежест на "Каназиров" ЕООД задължения за довнасяне на ДДС в размер на 30 340 лева и лихви в размер на 7 626.83 лева заради отказа да се признае право на приспадане на данъчен кредит, упражнено в данъчни периоди м. м. 02, 03, 04 и 05.2009 г. по издадени от "Алекс трейд" ЕООД, "Стройтекс инженеринг" ЕООД, "Бумеранг 33" ЕООД и "Жордан строй" ЕООД фактури с предмет на доставката СМР по договор /по двете фактури на последния доставчик - ръчен изкоп по договор и изкопни работи по договор/. Утежняващият административен акт е мотивиран с доводи за липса на реалност на доставката на услугите. Изводите на администрацията се основават на насрещни проверки на преките доставчици. Обсъдено е съдържанието на сключените договори за СМР, протоколите за приемане на извършените работи, броят и квалификацията на заетите при изпълнителя лица. Взето е предвид, че доставчиците - "Алекс трейд БГ" ЕООД, "Стройтекс инженеринг" ЕООД и "Бумеранг 33" ЕООД са дерегистрирани по ЗДДС наскоро след доставките /първите двама по инициатива на приходната администрация/, а издадените за удостоверяване на факта на плащане по фактурите касови бележки са от нерегистрирани ЕКАФП. Прието е, че не са налице предпоставките на чл. 9, ал. 1, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС за възникване на правото на данъчен кредит. Фактическите установявания на съда следват тези на администрацията. Различни факти не са установени в хода на съдебното дирене. АССГ е изследвал спорните доставки по доставчици и по фактури. Доставчикът "Алекс трейд БГ" ЕООД е издал три фактури: № 1478 от 20.02.2009 г., 1475/6.02.2009 г. и 1477/13.02.2009 г. с предмет СМР по договор при наето само едно лице по трудово правоотношение на длъжност технически сътрудник. Фактура № 2279/06.03.2009 г. на "Стройтекс инженеринг" ЕООД е с предмет доставка на СМР по договор от 5.03.2009 г. Работите са приети на 7.03.2009 г. Включват ръчен изкоп 208 куб. м, обратен насип ръчно 85.5 куб. м, ръчно натоварване на земни маси 30.5 куб. м, разчистване на площадка, монтаж на 38 бр. фургони и на 10 м сигнална лента. Към момента на доставката в дружеството полагат зависим труд три лица на длъжност общ работник в строителството. Приетите от изпълнителя "Бумеранг 33" ЕООД услуги по фактура № 1314/28.04.2009 г. също включват ръчен изкоп, ръчен насип, подравняване на временен път и ръчно разбиване на бетон. В дружеството е полагало труд едно лице на длъжност продавач. Ръчен изкоп по договор и изкопни работи по договор са предмет съответно на фактури № № 67/29.05.2009 г. и 63/22.05.2009 г., издадени от "Жордан строй" ЕООД при едно заето по трудово правоотношение лице. Решението е правилно. Липсва нормативен източник, който да даде основание на несъгласието на касатора с изводите на съда за разпределението на доказателствената тежест, за предмета и обсега на доказване. С арг. от чл. 68, ал. 1 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит е субективно публично право на ДЗЛ с насрещен субект приходната администрация. По общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ПЗР на ДОПК в тежест на носителя на правото е да докаже осъществяването на предпоставките за възникването му. В тази връзка не е достатъчно притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, а е необходимо стоките и услугите по облагаемата доставка да са реално получени /арг. чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/. Това разбиране е съответно на практиката на СЕС в решението от 21.06.2012 г. по съединени дела C-80/11 и C-142/11 и решението по дело С-285/11. За целите на ЗДДС данъчно събитие е не правоотношението /сделката, за която пише касатора/ или задължението, а изпълнението на задължението за прехвърляне на правото на собственост или извършването на услугата /вж. чл. 6, ал. 1; чл. 9, ал. 1 и чл. 25, ал. 1 от ЗДДС/. Данъчното законодателство обвързва облагането с ДДС не със съгласието на страните за възникване на облигацията и поемането на задължението, а изпълнението като резултат. Без да е прехвърлено правото на собственост и извършена услугата данъчно събитие не съществува /естествено в основната хипотеза на облагаема доставка по чл. 2, т. т. 1 - 4 от ЗДДС, а не и при вносът на стоки по чл. 2, т. 5 от с. з./. Установяването на пораждащият задължението за доставката юридически факт е индиция за реалността на имущественото разместване при изпълнението. Субект на изпълнението /пряко или чрез други лица/ следва да бъде доставчикът. Осигуряването на изпълнение от различно лице не може да има за последица възникването на право на приспадане на данъчен кредит. Косвено доказателство за различно от изпълнителя лице извършило услугите по спорните фактури е отсъствието на достатъчно в качествено и количествено отношение заети лица. Извършването на услугите е свързано с ръчен труд - изкопи, насипи, подравняване, монтиране на фургони. Не са установени носителите на работната сила за този труд. Ако за трудовия договор писмената форма за действителност ограничава допустимите доказателствени средства, то за гражданските договори такова ограничение липсва. Отсъствието на информационна следа от полагане на зависим или независим труд по възлагане от доставчика и за изпълнение на услугата, респ. неспособността на страната да възпроизведе информацията с доказателствени източници се уреждат от правилата на доказателствената тежест. Към главното доказване е отнесено представянето на протоколите обр. 19 за приемане на строителните работи. Съставените от страните по сделките писмени доказателствени средства за изпълнението могат да се ценят. Нисък е, обаче, интензитетът на убеждаващото им въздействие заради липсата на достоверна дата и установяването с тях на благоприятни за страните обстоятелства. С косвени доказателства може да се проведе успешно насрещно доказване. Това е сторено от приходната администрация и е разколебана убедителността на главното доказване на претендиращия право на данъчен кредит. В процесуалната активност на насрещното доказване е освен изключването на необходимия броя работници и неубедителността на доказването на плащане по фактурите с касови бележки от нерегистрирани ЕКАФП и непосредствено следващото доставките прекратяване на регистрацията по ЗДДС на доставчиците. При прилагането на правилата на доказателствената тежест съдът е длъжен да приеме за несъществуващи юридическите факти, за които черпещата благоприятни правни последици от осъществяването им страна не проведе главно пълно доказване. Без да е извършена услугата с арг. от чл. 25, ал. 2 от ЗДДС не възниква данъчно събитие, поради което не е породено задължението по чл. 25, ал. 6, т. 1 от ЗДДС за начисляване на данъка. Това определя начисляването на данъка, съдържащо във фактическия състав и издаването на процесните фактури /вж. чл. 86, ал. 1, т. 1 от ЗДДС/, като неправомерно и изключващо правото на приспадане на данъчен кредит - чл. 70, ал. 5 от ЗДДС. В контекста на горното е дължимо оставяне в сила на оспореното решение Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение