Решение № 1193 от 4.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 14990/2014 г.

Решение № 1193 от 4.02.2016 г. на ВАС по адм. д. № 14990/2014 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационни жалби на началника на Митница Свищов и на ТЕЦ "Свилоза" АД, срещу решение № 389/03.10.2014 г. на Административен съд Велико Търново по административно дело № 231 по описа за 2014 г., с което е обявено за нищожно решение за промяна на тарифен номер № Т 47/0013/15.01.2014 г. на и. д. началника на Митница Свищов в частта му, с която ТЕЦ "Свилоза" АД е задължено да доплати акциз в размер 31 293,80 лв., отменено е решението в частта относно допълнително определения в тежест на дружеството ДДС в размер 6 258,76 лв. и е отхвърлена жалбата срещу административния акт в останалата част. Първият касатор обжалва съдебния акт в отменителната част, а вторият - в отхвърлителната. Конкретни са оплакванията на митническия орган за неправилност на решението поради противоречието му с материалния закон. Доводите са за неприложимост на ДОПК за установяване на задължения за акциз при внос, както и на правилата за последващия контрол на декларирането по ЗМ при промяната на посочения в ЕАД тарифен номер с последиците за размера на дължимия ДДС. За противоречие на решението с материалния закон в обжалваната от него част са и доводите на търговеца. Укорите му са към пропуска на съда да възприеме допуснати при издаването на административния акт съществени нарушения на административнопроизводствените правила. Всеки от касационните жалбоподатели иска отмяна на обжалваната от него част от първоинстанционното решение и постановяване на друго, с което да се отхвърли оспорването на административния акт, респ. да се прогласи нищожност на неотменената от административния съд част. Като ответник по касация ТЕЦ "Свилоза" АД отрича основателността на насрещната жалба. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за неоснователност на двете жалби. Като обсъди доводите на страните и извърши проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие за установено следното: С оспореното пред АС Велико Търново решение митнически орган от Митница Свищов е отказал да приеме декларирания от ТЕЦ "Свилоза" АД код по КН за стоката по ЕАД № 13BG004300Н0013806/15.10.2013 г.; определил е за нея ТАРИК код - 2701 11 00 00 и е задължил вносителя "ТЕЦ Свилоза"АД да доплати акциз в размер 31 293,80 лв. и ДДС в размер 6 258,76 лв. С ЕАД № 13BG004300Н0013806/15.10.2013 "ТЕЦ Свилоза"АД е поставило под режим "едновременно допускане за свободно обръщение с крайно потребление" стока с описание в кл. 31, както следва: каменни енергийни въглища; марка - Т, 1 пл. съд, статия 1, 1550576 кг., насипни, размер 0-100мм, сяра 1,9%, пепел 25,3%, летливи - 6,6%, влага - 5,7%, калоричност 5 800 ккал/кг. " и посочен в кл. 33 ТАРИК код 2701 19 00 00. Посочен е допълнителен код Х311, за да се отнесат към внасяната стока разпоредбите на чл. 33, ал. 1, т. 7 от ЗАДС. Към момента на деклариране дружеството освободен от акциз краен потребител по удостоверение № BG004300Е0073 от 29.03.2012 г. за акцизен продукт: "Други видове въглища", с код по КН 2701 19 00 00 и цел за която се използва този продукт - "Производство на електроенергия" и адресат на удостоверение за регистрация № BG005800С0159/16.12.2009 г. по чл. 57а, ал. 1, т. 1 от ЗАДС. Корекцията на декларираната тарифна позиция на внесените стоки е в резултат на зачитане на изследването на проби от тях, извършено с митническа лабораторна експертиза № 08_22.10.2013/16.12.2013 г. Прието е, че стоката подлежи на облагане с акциз, като енергиен продукт "антрацит", предназначен за отопление и включен в код по КН 2701 11 00, с акцизна ставка по чл. 33, ал. 1, т. 1 от ЗАДС е 0,60 лв. за гигаджаул. Изключено е правото на вносителя на освобождаване на акциз, тъй като енергийният продукт с този код по КН не е в предметния обхват на издаденото му удостоверение за освободен от акциз краен потребител. С първоинстанционното решение е прогласена нищожността на административния акт в частта за допълнително определеното задължение за акциз. С препращането от чл. 104, ал. 1 ЗАДС, съдът е обосновал приложимостта на реда на ДОПК към установяването на задължения за акциз. Предвид установеното с чл. 104, ал. 3 ЗАДС компетентност на началника на митницата по чл. 112, ал. 2 ДОПК, е отречено той да притежава и правомощието за издаване на утежняващия административен акт. Съдът е изключил относимостта към определянето на задължения за ДДС на сочените в решението на митническия орган правила на чл. 29 от МКО (приет с Регламент /ЕИО/ № 2913/92 на Съвета), чл. 19 от ЗМ, чл. 27 от ППЗМ, чл. 37, ал. 1, т. 7 и чл. 24, ал. 2 от ЗАДС. Приел е, че е осъществен последващ контрол на декларирането, подчинен на режима на чл. 78, § 2 от МКО и чл. 84 и сл. от ЗМ. Пропускът на администрацията да следва административнопроизводствените правила в обхвата на този контрол е отчел като самостоятелно основание за отмяна на решението. Към тази категория основания за незаконосъобразност на акта е отнесено и определянето на задължение за ДДС без да е стабилизиран акта за установяване на допълнителни задължения за акциз, след като дължимият акциз се включва в данъчната основа за ДДС - чл. 26, ал. 3, т. 1 и чл. 55, ал. 1, т. 1 от ЗДДС. В частта за промяна на тарифния номер е призната законосъобразността на митническият акт. Според инстанцията по същество при установеното с МЛЕ и съдебно-техническата експертиза съдържание на летливи вещества /изчислено върху сухото вещество без минерални съставки/ е по- малко от 14% - 12,14%, стоката правилно е класирана в код по КН 2701 11 00. Към акта са отнесени изискванията на чл. 220 от ЗМ, вр. с чл. 15, ал. 1, т. 8 и чл. 16, ал. 1, т. 6 от ЗМ. След като е прогласил частична нищожност на административния акт и частично го е отменил, съдът е изпратил преписките съответно на компетентния да възлага ревизии митнически орган за провеждане на проверки или ревизия за установяване на задължение за акциз по конкретния ЕАД и на началника на Митница Свищов за издаване на административен акт след решаване на въпроса за размера на дължимия акциз по същия ЕАД. Първоинстанционното решение е правилно в прогласяващата нищожността и в отменителната и неправилно в отхвърлителната част. Правилни са изводите на административния съд за липса на компетентност на началника на митницата да установи задължения за акциз за енергийните продукти по чл. 13, т. 2 ЗАДС, като акцизни стоки по чл. 2, т. 3 ЗАДС. При препращането от чл. 104, ал. 1 от ЗАДС /и в актуалната редакция от ДВ бр. 55/2010 г./ за производствата по установяване, обезпечаване и събиране на задължения за акциз се прилага Данъчно-осигурителният процесуален кодекс, доколкото не е предвидено друго в този закон, като митническите органи имат правомощията на органи по приходите. Установяването на задължението за акциз може да се извърши въз основа на подадена от задълженото лице декларация с акт по чл. 107, ал. 3 от ДОПК, издаден от митнически орган /вж. чл. 104, ал. 1 от ЗАДС /различен от началника на митницата, тъй като той притежава компетентността на решаващ орган - чл. 104, ал. 2 от ЗАДС във вр. с чл. 107, ал. 4 от ДОПК или с ревизионен акт /вж. чл. 108, ал. 1 във вр. с чл. 118 от ДОПК/. Както при предварителното установяване на данъчни задължения по раздел I от гл. ХIV от ДОПК, така и при установяването с РА по раздел II от същата глава компетентността е на митническите органи с функциите на органи по приходите - чл. 107, ал. 3 или на възложилия ревизията митнически орган и ръководителя на ревизията по чл. 119, ал. 2 от ДОПК /ред. след ДВ бр. 82 от 2012 г., в сила от 01.01.2013 г./ във вр. с чл. 104, ал. 1 от ЗАДС. За ревизионното производство съществува и особен фактически състав по гл. ХV от ДОПК, който не е осъществен. Компетентност на началника на митницата за установяване на задължение за акциз не следва от разпоредбите на чл. 15, ал. 2, т. 8 ЗМ и чл. 27 ППЗМ. По аргумент за противното от чл. 4, § 10, във вр. с § 9 от МКО и § 1, т. 7 от ДР на ЗМ задължението за акциз не е митническо задължение. То е държавно вземане /по терминологията на чл. 211, ал. 2 от ЗМ - в ред. до ДВ бр. 60/2015 г./ и публично вземане /чл. 211а от ЗМ - отм. и чл. 162, ал. 2, т. 1 от ДОПК/, но реда за установяване не е по чл. 211а от ЗМ (отм.), тъй като разпоредбата на чл. 104, ал. 1 от ЗАДС е специална по отношение на тази по ЗМ. Издаденият от некомпетентен орган административен акт е нищожен, поради което правилно с обжалваната част на решението е прогласена същата и е изпратена преписката на компетентния орган. Правилно първостепенният съд е отнесъл към административната дейност на митническия орган по определянето на допълнителни задължения за ДДС правилата на последващия контрол на декларирането. ТЕЦ "Свилоза" АД е извършило митническо деклариране по смисъла на чл. 4, § 17 от МКО в писмена форма, съобразена с изискването на чл. 62, § 1 от МКО и във вида на формуляра по чл. 205, § 1 от РЕГЛАМЕНТ (ЕО) № 2454/93 НА КОМИСИЯТА от 2 юли 1993 г. за определяне на разпоредби за прилагане на Регламент (ЕИО) № 2913/92 на Съвета за създаване на Митнически кодекс на Общността. В съответствие с НАРЕДБА № Н-17 от 13.12.2006 г. за прилагане на разпоредбите на Приложение № 37 и Приложение № 38 от Регламент (ЕИО) № 2454/93 на Комисията относно писмено деклариране чрез Единния административен документ посочването на тарифния код е част от необходимото съдържание на ЕАД /вж. чл. 8, т. 26/. Това включва тарифния код в обхвата на проверката по чл. 78, § 3 от МКО и на правомощието по § 1 от разпоредбата за поправка на митническата декларация. Процесуалната уредба на последващия контрол на декларирането се съдържа в раздел IV от гл. ХIV от ЗМ. Производството за последващ контрол е единно за двете проявления на контрола - проверката на декларацията по чл. 84, ал. 1 от ЗМ и проверката на търговски документи и данни за вносните или износните операции с декларираните стоки по чл. 84, ал. 2 от ЗМ. Последващият контрол по чл. 84, ал. 2 от ЗМ е предметно идентичен с този по чл. 78, § 2 от МКО. Неспазването на съществените елементи от процедурата е установено от инстанцията по същество - последващият контрол не е възложен по реда на чл. 84в от ЗМ, не е проведено обсъждането по чл. 84к и не е изготвен доклад по чл. 84л от ЗМ. Тези опущения засягат съдържанието на заключителния административен акт и сочат на основанието за незаконосъобразност по чл. 146, т. 3 АПК. При действието на чл. 25, ал. 1 ЗДДС вносът на стоки по чл. 16 от закона е данъчно събитие, а чл. 55, ал. 1, т. 1 ЗДДС включва в данъчната основа при вноса освен митническата стойност и митните сборове, акциза и другите такси. Щом в съответствие с чл. 56 ЗДДС начисляването на данъка при вноса се осъществява от митническите органи, то законосъобразността на определянето на по-голям от посочения в ЕАД ДДС е функция от доказването на предпоставките за съществуването на задължение за акциз, което да се включи в ДО по ЗДДС. Установяването на фактическите основания за издаване на утежняващия административен акт е за администрацията - чл. 170, ал. 1 АПК. Няма как да бъде зачетено определянето на единия от елементите на ДО за облагане с ДДС при внос с нищожен административен акт. В случая задължението за акциз е обвързано с промяната в тарифното класиране на внесените акцизни стоки за изключването им от кръга на тези, за които вносителят е освободен от акциз краен потребител. Предвид горните съждения за посочването на тарифния код като част от необходимото съдържание на ЕАД, изцяло важими са изводите за последиците за законосъобразността на заключителния акт от неспазването на производството по раздел IV от гл. XIV на ЗМ за последващия контрол при декларирането. Съдът е съобразил тези последици при решаването на спора за съществуването на допълнително определените задължения за ДДС, но не и на този за правомерността на претарифирането. Фактическият състав на раздел IV от гл. XIV на ЗМ създава съществени гаранции за законосъобразността на решението на митническия орган. За адресата на акта е препятствана възможността да участва при установяването на новите обстоятелства, въз основа на които следва да се вземат мерките по прилагане на съответния митнически режим /така чл. 78, § 3 МКО/, а в съответствие с чл. 275 от Директива 2006/112/ЕО формалностите, свързвани с вноса на стоки, посочени в чл. 274, са същите както тези, предвидени в митническите разпоредби на Общността в сила за вноса на стоки на митническата територия на Общността. Претарифирането на внесените от ТЕЦ "Свилоза" АД стоки по ЕАД № 13BG004300Н0013806/15.10.2013 е извършено при съществено противоречие с административнопроизводствените правила, поради което неправилно АС е отхвърлил жалбата в тази част. В мотивите на обжалвания акт в тази част не е посочен редът по който е извършена корекцията на декларираната тарифната позиция, а е обсъден спора по същество досежно наличието или не на основания за извършеното претарифиране. Прието е, че доводите на жалбоподателя за липса на мотиви в обжалвания акт и неспазване на изискванията на правилата за тарифно класиране са неоснователни, като в производството по обжалване на акта страната не е лишена от възможност да оспори, както начина на вземане на проба, така и резултатите от експертизата на ЦМЛ. Настоящият състав намира, че спорният момент е следва ли промяна на декларирания код по ТАРИК на внесената стока да се извърши от митническия орган по реда на чл. 84а и сл. от ЗМ и при спазване на процедурата визирана в чл. 84в от същия закон. Съдът е приел, че този процедурен ред е приложим само в частта на определеното задължение за ДДС, а относно претарифирането не е посочен редът по който е извършено и доколко е спазена процедурата, а само са посочени общите разпордеби на чл. 15, ал. 1, т. 8, /каквато точка не съществува/, вероятно съдът е имал предвид чл. 15, ал. 2, т. 8 и чл. 16, ал. 1, т. 6 от ЗМ /последната уреждаща правомощия за извършване на последващ митнически контрол/. Настоящият състав намира, че след като съдът е приел, че определения акциз е въз основа на нищожен административн акт, а допълнително начисления ДДС е също определен при допустани съществени нарушения на съдопроизводствените правила, то определения нов тарифер номер с обжалвания акт също е определен при неспазване на процедурните правила на чл. 84а и сл. от ЗМ. Изготвената експертиза е именно част от доказателствата, които се събират в производството по чл. 84б, ал. 4 от ЗМ и от което експертно становище митническите органи са имали необходимост и въз основа на което са променили декларирания код по ТАРИК, поради което неправилно съдът е приел, че обжалвания акт в тази си част е законосъобразен и съобразен с административно-производствените правила. Неправилно съдът е приел, че в случая е спазена процедурата по чл. 84 от ЗМ, тъй като, след разрешение за вдигане на стоките е извършена повторна порверка на декларация, която процедура изключва приложението на специалните правила визирани в чл. 84а и сл. от ЗМ. Установяването на правилния тарифен код по ЕАД със спазване на процедурата от страна на митническия орган е относимо към последиците, свързани с установяване задължението за акциз, от съответния компетентен орган и спазване на процедурата, както и за установяване на задължението по ЗДДС, също свързано както с претарифирането, така и с определения акциз. Правилността на тарифното класиране на стоките следва да бъде извършено по реда на чл. 84а и сл. от ЗМ, поради което и на основание чл. 173, ал. 2 АПК преписката следва да се изпрати на компетентния орган - началника на Митница Свищов за постановяване на решение за тарифно класиране на стоките след производство по раздел IV от гл. ХIV от ЗМ. В частта за прогласяване на нищожността на административния акт и в частта за отмяната му първоинстанционното решение следва да бъда оставено в сила. Разноски за настоящата инстанция не се претендират, поради което не се дължат. Предвид на изложеното, Върховният административен съд, състав на осмо отделение