Решение № 10578 от 26.10.2026 г. на ВАС по адм. д. № 7349/2026 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД, гр. Благоевград, подадена чрез процесуалния му представител адв. Жеков, срещу Решение № 2982/02.06.2026 г., постановено по адм. дело № 61 от 2026 г. по описа на Административен съд – Благоевград, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт /РА/ № Р-22000123004227-091-001/07.02.2024 г., издаден от органи по приходите пи ТД на НАП - София, мълчаливо потвърден от Директора на Дирекция “Обжалване и данъчно-осигурителна практика“ /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП, в частта му, с която спрямо „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД са установени задължения за данък добавена стойност за внасяне в общ размер на 2 284 401,29 лева и съответни лихви в размер на 888 791,15 лева – общо 3 173 192,44 лева, за данъчни периоди м. 01, 02, 03, 06 и 07.2020 г. и са присъдени разноски в полза на данъчната администрация. Депозирана е и молба за изменение на така постановеното по делото решение в частта му за разноските. Касаторът поддържа, че обжалваното решение е неправилно като от изложените съображения се извеждат касационните основания по чл. 203 т. 3 от АПК – съществени нарушения на съдопроизводствените правила, необоснованост и противоречие с материалния закон. Настоява, че съдът не е обсъдил изложените от дружеството възражения, както и че не е изложил собствени мотиви и че е постановил съдебния си акт въз основа на негоден доказателствен материал. Намира фактическите установявания на първоинстанционния съд за необосновани и несъобразени с ангажираните доказателства, които установяват по безспорен начин извършването на фактурираните му услуги от посочените доставчици и последващото им използване в облагаемата дейност на получателя, при липсата на доказателства за знание или участие на ревизираното лице в данъчна измама. Съответно за материално незаконосъобразни се считат правните изводи за липсата в тяхната пълнота на материалните и формалните предпоставки за възникването и надлежното упражняване на правото на данъчен кредит. Позовава се на практика на ВАС и на СЕС, като в подкрепа на тезите си излага подробни доводи в жалбата и претендира отмяна на атакувания съдебен акт и на РА. Поддържа и молбата за изменение на решението в частта за разноските. Претендира сторените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба – Директорът на Дирекция „ОДОП“ - София, чрез процесуален представител юрк. Арнаудова оспорва същата, ангажира писмени доказателства. В подробни писмени бележки, депозирани в проведеното от крито съдебни заседание, и допълнително представени такива, настоява за оставяне в сила на съдебния акт с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Оспорва и искането за изменение на решението в частта за разноските. Представителят на Върховната касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на Осмо отделение, след като прецени наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Благоевград е била законосъобразността на РА № Р-22000123004227-091-001 от 07.02.2024 г., издаден от органи по приходите пи ТД на НАП - София, мълчаливо потвърден от Директора на Дирекция “ОДОП“ – гр. София при ЦУ на НАП в частта му, с която спрямо „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД за данъчни периоди месец Януари, Февруари, Март, Юни и Юли на 2020 г. са установени задължения за данък добавена стойност за внасяне в общ размер на 2 284 401,29 лева и лихви за забава в размер общо на 888 791,15 лева. Производството е образувано след като с Решение № 344/14.01.2026 г., постановено по адм. дело № 7468/2025 г. по описа на ВАС е отменено Решение № 2295/12.05.2025 г., постановено по адм. дело № 1029/2024 г. по описа на Административен съд – Благоевград, и е върнато делото за ново разглеждане от друг състав на Административен съд – Благоевград, със задължителни указания за попълване на доказателствения материал с всички материални, събрани в хода на ревизията при констатирано неизпълнение от страна на Директор на Дирекция „ОДОП“ – гр. София задължение по чл. 152, ал. 2 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. При новото разглеждане на делото съставът на Административен съд – Благоевград е спазил указанията на касационната инстанция, вкл. е изискал и приложил материалите по адм. дело № 1175/2021 г. по описа на Административен съд – Благоевград, съдържащи пълната административна преписка по проведената спрямо „Бул Стой Груп ИГ“ ЕООД предходна ревизия, обхващаща процесните данъчни периоди. Финализиращият тази ревизия РА е обявен за нищожен с влязъл в сила съдебен акт с връщане на преписката за органа по приходите, което е сложило началото на настоящото ревизионно производство. За да достигне до извод за неоснователност на жалбата, с която е бил сезиран първоинстанционният съд въз основа на обсъждане на събраните по делото писмени доказателства и доказателствени средства (заключенията по ССчЕ и СТЕ, които са кредитирани; разпит на свидетели, които не са кредитирани; материалите, събрани в ход на предходно ревизионно производство, приобщени към материалите по настоящата ревизия, и останалите ангажирани от страните писмени доказателства) е приел следното от фактическа и правна страна: Ревизионният акт е счетен за издаден от компетентни органи по приходите, след надлежно възложена ревизия, в предвидената от закона форма и при липсата на допуснати съществени нарушения на процесуалните правила, които да повлияят на неговата законосъобразност. По материалната законосъобразност на РА, съдът е приел, че спорът по делото е фокусиран върху реалността на доставките по фактури, издадени от „Про Билдинг Груп“ ЕООД, „Танита Строй“ ЕООД, „Пами и Маги“ ЕООД и „Пирин 123“ ЕООД, като част от материално правните предпоставки за възникване на правото на данъчен кредит, така както са очертани в практиката на ВАС и на СЕС, доказването на който факт стои изцяло в тежест на ревизираното лице. По фактурите, издадени от „Танита Строй“ ЕООД, с мотиви, че това юридическото лице: 1. не извършвало никаква дейност и не е осъществявало реално никаква доставки през 2019 г. и 2020 г. видно от липсата на подадени ГДД по чл. 92 от ЗКПО за 2019 г. и за 2020 г.; 2. не е оказано съдействие в хода на развилото се ревизионно производство и не е представило изискана документация; 3. има задължения в особено големи размери към фиска – 1 685 737.73 лева към 30.10.2020 г., а към 02.12.2024 год. – 6 501 288.54 лева (така заключението на вещото лице по изслушаната по адм.д.№ 1029/2024 год. съдебно-счетоводна експертиза), са споделени изцяло съображенията на ревизиращият екип, че „Танита Строй“ ЕООД не е извършило процесните СМР, че въпросните доставки са фиктивни и че всички документи, издадени от търговското дружество са недействителни, поради което и правото на данъчен кредит правилно е било отказано. Тези изводи според състава на Административен съд – Благоевград не се разколебават от представените по делото договор от 13.12.2019 г. и приложените към фактурите протоколи за приемане на извършени работи, доколкото извършването на описаните в тези протоколи СМР предполага, доставчика да разполага, не само с необходимия кадрови ресурс и специализирана механизация, но и да е закупил (придобил или произвел) необходимите за влагане материали, съответно да е транспортирал работници, материали и механизация до мястото на извършването им, като се има предвид, че се касае за ремонт и изграждане на пътна инфраструктура, част от националната пътна мрежа, а такива доказателства не са представени. По отношение на 21 броя фактури, издадени от „Про Билдинг Груп“ ЕООД, също е прието, че органите по приходите правилно не са признали доставките за реално осъществени, т.е. че „Про Билдинг Груп“ ЕООД не е извършило процесните СМР, че въпросните доставки са фиктивни и че всички документи, издадени от това търговско дружество са недействителни. Аргументите на Административен съд – Благоевград могат да бъдат обобщени така: 1. От приложените по адм. дело № 1029/2024 г. Ревизионен Доклад (РД) № Р-2222142006921-092-001/04.07.2022 г. и РА № Р-2222142006921-091-001/13.09.2022 г., се установява, че дружеството не е извършвало каквато и да било търговска дейност, не е отчитало приходи и не е подавало ГДД по чл. 92 от ЗКПО и ГФО за 2019 г. и за 2020 г.; 2. От постъпилите по банковата сметка на „Про Билдинг Груп“ ЕООД в „Интернешънъл Асет Банк“ АД за периода от м.06.2020 г. до м.09.2020 г. средства в размер на 13 377 211.75 лева са изтеглени 13 309 490.00 лева от Д. Г., притежаващ пълномощно от управителя – Н. К.; 3. Дадени са писмени обяснения от Н. К., в хода на извършена насрещна проверка, в смисъл, че не е запозната с дейността на „Про Билдин Груп“ ЕООД за периода от 03.09.2019 г. до 29.10.2020 г., за този период не е управлявала дружеството, не знае кой е счетоводител на дружеството й, не е дала пълномощно на никого, не е подписвала договори с клиенти и доставчици, не е подписвала трудови договори за назначаване на лица във фирмата си, не може да представи никакви документи на фирмата и не знае къде се съхраняват фирмените документи; 4. От страна на И. Т., управител на „Про Билдинг Гру“ ЕООД считано от 30.10.2020 г., също са дадени писмени обяснени, че няма документи на дружеството, няма сключени договори за счетоводно обслужване и трудови договори за назначени лица, не е запознат с дейността, не е подписвал документи на дружеството и не се е разпореждал с негови сметки и че не знае къде се съхраняват документите на дружеството; 5. „Про Билдинг Груп“ ЕООД има особено големи публични задължения към бюджета в общ размер на 2 598 778,27 лева. Отново е прието, че ангажираните писмени доказателства - Договор от 11.05.2020 г. и Анекс № 1/30.05.2020 г., представените три броя протоколи образец 19, Договор за наем на техника, банкови документи и прочие, не обосновават различен извод, доколкото според състава на Административен съд – Благоевград фактурите за авансово плащане са издадени след завършване и приемане на строителните работи (почистване на строителна площадка от растителност); във връзка с изпълнението на услугите по Анекса не са ангажирани доказателства; липсват доказателства за реално извършено почистване и направени в тази връзка типични производствени разходи – наем на работници, наличие на специализирана техника, транспорт на работници до работна площадка и т.н., а отделно от това „извън всяка житейска и икономическа логика“ е прието да се възложи изпълнението на описаните по-горе дейности за почистване на строителна площадка на изпълнител, който не разполага с техническа обезпеченост за това и същата се покрива от наем на собствена на възложителя специализирана техника (булдозери). За недоказано е прието и извършването на доставките, обективирани с трите фактури, издадени от „Пами и Маги“ ЕООД, на стойност 38 437.73 лева, с начислен ДДС в размер на 6406.29 лева, поради което и за законосъобразен е приет отказът да се признае правото на данъчен кредит в полза на жалбоподателя. Аргументите, аналогично на изложеното по-горе са свързани с: 1. неизвършване на каквато и да било търговска дейност от този доставчик, което било видно от липсата на подадена ГДД по чл.92 от ЗКПО за 2020 г. и служебната му дерегистрацията по ЗДДС на 04.06.2020 г.; 2. Липсата на доказателства за наличието на кадрови ресурс и специализирана механизация, на закупувани материали, за транспорт на работници, материали и механизация до мястото на извършването на описаните в представените два договора и протоколи (образец 19)услуги - СМР (направа на облицовани окопи и зауствания на водостоци). По отношение на фактурите, издадени от „Пирин 123“ ЕООД в периода м.01.2020 г. – м.07.2020 г., по които „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД е ползвало данъчен кредит в общ размер на 34 694.24 лева, съставът на Административен съд – Благоевград също е споделил изводите на органите по приходите, че този доставчик не е извършил процесните СМР, че въпросните доставки са фиктивни и че всички документи, издадени от това търговско дружество са недействителни. Анализирайки клаузите на сключените между „Пирин 123“ ЕООД - изпълнител, и „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД – възложител Договор от 16.09.2019 г. и Договора от 25.02.2019 г., и приетото по делото заключение по ССчЕ, е прието че: 1. През ревизирания период това дружество е имало сключени трудови договори с осигурени лица, но сумите на осигурителните вноски не са били внесени от дружеството-работодател; 2. Не са представени изисканите от „Пирин 123“ ЕООД документи, доказващи, че дружеството има наличен специализиран персонал и специализирана техника за изпълнението на тези договори, 3. Самото изпълнение на описаните СМР предполага, доставчика да разполага, не само с необходимия кадрови ресурс и специализирана механизация, както и да е закупил (придобил или произвел) необходимите за влагане материали, съответно да е транспортирал работници, материали и механизация до мястото на извършването им, като се има предвид, че се касае за част пътна инфраструктура на националната пътна мрежа. По изложените съображения и жалбата е приета за изцяло неоснователна. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява така постановеното решение на Административен съд – Благоевград като валидно и допустимо, като постановено в правораздавателната дейност на съда, от законен състав и при правилна преценка за допустимостта на съдебния контрол. Що се касае до твърдяните процесуални нарушения в дейността на съда те се свеждат до това, че не са обсъдени поотделно и в тяхната съвкупност всички ангажирани от оспорващия и неговото доставчици доказателства по всяка една от спорните доставки, в аспекта на възраженията на оспорващия, поради което е изведен и необоснован и неправилен извод от фактическа и правна страна, те не се споделят от настоящия касационен състав. Съдебният акт отговаря на изискването на чл.172а ал.2 от АПК, респ. чл.235 ал.2 от ГПК, за мотивираност, а и на тези на чл.236 ал.2 и чл.12 от ГПК за постановяването му въз основа на възприетите от съда факти и обстоятелства, произтичащи от събраните при съдебното дирене писмени доказателства и доказателствени средства, първата съдебна инстанция е сторила собствени конкретни фактически и правни установявания. На второ място – както изрично е посочено и в Решение № 344/14.01.2026 г., постановено по адм. дело № 7468/2025 г. по описа на ВАС, тезата, че събраните в хода на първото ревизионно производство доказателства са негоден доказателствен материал, е несъстоятелна. Същите са редовно приобщени към материалните по настоящата ревизия, а и в съставляват всички онези документи, представени от самия „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД и неговите доставчици, с които самият касатор обосновава тезата си. По изложените съображения относно обосноваността и материалната законосъобразност на съдебния акт, които оплаквания ще бъдат разглеждани общо, настоящия състав приема следното. Всъщност правилно и обосновано съдът е приел, че РА е издаде от компетентни органи по приходите и при липсата на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, които да посягат на валидността на тази категория индивидуални административни актове. По съществото на правния спор настоящата касационна инстанция споделя изложените възражения в касационната жалба и преценява като неправилно и необосновано спрямо събрания доказателствен материал Решението на Административен съд - Благоевград, с което е потвърден РА. Всъщност наличието на реално осъществени доставки на услуги между страните, посочени в спорните фактури, не се отрича от никоя от страните в процеса като едно от задължителните условия за възникване на правото на данъчен кредит, съобразно установената съдебна практика както на националните съдилища, така на Съда на Европейския съюз, като спорът реално се фокусира върху това е ли е на лице измама с ДДС и знание или участие от страна на „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД. Тезата на приходната администрация е, че при липсата на доказателства за реално осъществявана от „Танита Строй“ ЕООД, „Про Билдинг Груп“ ЕООД, „Пами и Маги“ ЕООД и „Пирин 123“ ЕООД каквато и да било търговска дейност; липсата на счетоводна отчетност; липсата на доказателства за наличието на кадрови ресурс (с аргументи за неразчетени с бюджета иначе начислени и декларирани с декларации обр. 1 и обр. 6 ЗОВ и при декларирани трудови договори), на специализирана механизация за извършване на спорните СМР (по част от пътната инфраструктура на националната пътна мрежа), за закупуване необходимите за влагане материали, съответно за транспорт на работници, материали и механизация до мястото на извършването им; последващата дерегистрация по ЗДДС; наличието на задължения в особено големи размери към фиска, вкл. неразчитане с бюджета на начисления по процесните доставки ДДС; дадените обяснения от представляващите „Про Билдинг Груп“ ЕООД; данните за начина на разплащане; наред с безспорните доказателства за притежаването от самия ревизирана субект на достатъчно ресурси за извършване на спорните СМР; от една страна обосновават извод за липсата на реално осъществени доставки на услуги, така както същите са обективирани в процесните първични счетоводни документи именно от посочените юридически лица, както и че е на лице измама с ДДС, в която „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД участва пряко. Съображенията са за наличие на „относителна субективна симулация на доставка. Предметът на доставката е наличен, тъй като с него е извършено последващо разпореждане, но услугите не са извършени от издателите на фактурите и те не са действителните доставчици“ (така ст. 8 от процесния РА, л. 55-гръб от досието по адм. дело № 1029/2024 г.), а ревизираното лице участва пряко в измамата като страна по привидната доставка. Доводите, изложени в писмената защита на процесуалния представител на ответника по касация (в рамките на второто касационно производство, при липсата дори на изрично произнасяне в хода на административния контрол), относно липсата на конкретна индивидуализация, сведения, счетоводна отчетност и прочие, за да се проследи използването на услугите в конкретни последващи облагаеми доставки на „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД, са неоснователни, защото самият ревизиращ екип не оспорва съществуването в обективната действителност на резултата от услугите и използването им от получателя за неговите облагаеми доставки, който извод е сторен въз основа на цялостна преценка на счетоводната отчетност на „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД, а единствено поддържа, че тези строителни услуги не са извършени от издателите на фактурите, а от самия ревизиран субект. От страна на „Бул Строй Груп“ ЕООД се поддържа, че доставките са фактически извършени така както са обективирани в процесните фактури и придружаващите ги документи (договори, анекси, заявки, протоколи за приемане на работата) и то точно от посочените доставчици, доказано е разплащането на данъчните основани и начисления ДДС по банков път (част от фактурите са за авансови плащания), като по делото приходната администрация не е доказала твърденията си за данъчна измама, вкл. и хипотезата на „относителна субективна симулация“, в която да участва пряко или за която да е имал знание. За да се отговори на така очертани предмет на спора, се налагат за пореден път следните уточнения, нееднократно излагани в съдебната практика на съставите на ВАС, и произтичащи от практиката на СЕС. Принципно разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС, както и последващото им използване в облагаемата дейност на търговеца. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС и в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка". Материално правните предпоставки за възникването на правото на приспадане са формулирани нееднократно в съдебната практика на ВАС, а и тази на СЕС. Както е посочено и в т. 25 от Решение от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13 на СЕС /а и в редица други/ "Освен това от текста на член 168, буква а) от Директива 2006/112 следва, че за да се ползва от правото на приспадане, е необходимо, от една страна, заинтересуваният да бъде данъчнозадължено лице по смисъла на тази директива, и от друга страна, стоките или услугите, на които се основава това право, да се използват впоследствие от данъчнозадълженото лице за целите на собствените му облагаеми сделки, а нагоре по веригата тези стоки или услуги трябва да бъдат доставяни от друго данъчнозадължено лице (вж. Решение по дело Боник, посочено по-горе, точка 29 и цитираната съдебна практика). Следователно, ако тези условия са изпълнени, приспадането по принцип не може да бъде отказано.". Преценката относно това дали са налице тези условия се прави от съда в съответствие с правилата за доказване, установени в националното право Що се касае до формалните предпоставки за правото на приспадане, то те са дефинирани например в т. 29 от Решение 15 септември 2016 г. на СЕС по дело С-518/14 по следния начин: "от член 178, буква а) от Директива 2006/112 следва, че упражняването му зависи от притежаването на фактура, съставена в съответствие с член 226 от тази директива (вж. в този смисъл решения от 1 март 2012 г., Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. W №siewicz, C-280/10, EU: C: 2012: 107, т. 41 и от 22 октомври 2015 г., PPUH Stehcemp, C-277/14, EU: C: 2015: 719, т. 29). ", в която връзка е и разрешението дадено с Решение от 8 май 2013 г. по дело С-271/12 на СЕС. В хипотезата на извършено авансово плащане (с който факт законът свързва изискуемостта на данъка – чл. 25, ал. 7 от ЗДДС, респ. чл. 65 от Директивата за ДДС) относими са и насоките за тълкуване, дадени в т. 35 и т. 36 от мотивите на Решение на СЕС от 13.03.2014 г. по дело С-107/13, Фирин, според което "Член 65 от Директивата за ДДС, съгласно който при авансово плащане преди стоките или услугите да бъдат доставени, ДДС става изискуем при получаването на плащането и върху получената сума – представлява отклонение от правилото на член 63 и като такова трябва да се тълкува стриктно (Решение от 21 февруари 2006 г. по дело BUPA Hospitals и Goldsborough Developments, C-419/02, Recueil, стр. I-1685, точка 45). Така, за да може да бъде ДДС изискуем при такива обстоятелства, е необходимо всички релевантни елементи на данъчното събитие, т. е. на бъдещата доставка на стоки или услуги, да са вече известни и следователно в частност стоките или услугите да са точно определени в момента на авансовото плащане (вж. в този смисъл Решение по дело BUPA Hospitals и Goldsborough Developments, точка 48).". Установяването на всички посочени кумулативни предпоставки е изцяло в доказателствена тежест на лицето, което претендира правото, съобразно общите правила на чл. 154, ал. 1 от ГПК, а и практиката на ВАС и на СЕС. При справяне с така възложената му доказателствена тежест, ще стои въпросът за добросъвестността на получателя в аспекта на извършена измама/респ. злоупотреба с права и неговото знание и/или участие, безспорно доказателствената тежест за установяването на които обстоятелства стои изцяло в данъчната администрация. Съществено е също така, че както е обобщено изрично и в Определение от 3 септември 2020 по дело C-610/19, Vikingo, т. 66, „Директива 2006/112, във връзка с принципите на данъчен неутралитет, на ефективност и на пропорционалност, трябва да се тълкува в смисъл, че не допуска национална практика, при която данъчната администрация отказва да признае на данъчнозадължено лице правото на приспадане на ДДС, начислен за покупки на стоки, които са му били доставени, по съображения за недостоверност на фактурите, които удостоверяват тези покупки, тъй като, първо, стоките не могат да бъдат произведени или доставени от издателя на фактурите поради липсата на необходимия персонал или материали, и следователно посочените стоки в действителност са придобити от неидентифицирано за данъчните цели лице, освен ако надлежно се докаже, че данъчнозадълженото лице активно е участвало в измама или е знаело, или е трябвало да знае, че посочените сделки са част от измама, извършена от издателя на фактурите или от всеки друг оператор, който се е включил в предходен етап във веригата от доставки, което следва да се провери от запитващата юрисдикция.“. Това положение безспорно се отнася и до доставките на услуги в случаите, в които приходната администрация твърди, че същите са извършени от получателя на фактурите със собствени ресурси, както е прието в Решение № 5962/04.06.2026 г., постановено по адм. дело № 2270/2025 г. по описа на ВАС в рамките на спор между същите страни. Или след като съгласно мотивите на РД и РА, така както бяха цитирани по-горе приходната администрация не оспорва факта на извършване на СМР във вида и обемите, посочени в документите по делото и последващото им използване в облагаемата икономическа дейност на „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД, като е отказано правото на приспадане на данъчен кредит по съображения, че не се установява тези услуги (СМР) да са извършени именно от издателите на фактурите – „Танита Строй“ ЕООД, „Про Билдинг Груп“ ЕООД, „Пами и Маги“ ЕООД и „Пирин 123“ ЕООД по изложените по-горе съображения, както и с мотива, че всъщност тези СМР са извършени със собствения ресурс на самия ревизиран субект, то нейна е доказателтсвената тежест да установи поддържаната хипотеза на данъчна измама и участието на данъчно-задълженото лице в нея. Същественото е, че всички изложени по-горе съображения не касаят главния факт на доказване – фактическото извършване услугите, т.е. наличието на резултата от тях в обективната действителност, а са от значение доказване факта на налична схема за данъчна измама, в която ревизираното лице да участва, т.е. да му са му били известни обстоятелства за некоректно поведение на прекия му доставчик спрямо фиска, за неизпълнението на фискалните му задължения и за намерение за увреда на публичния фискален интерес. Липсата на материална, техническа и кадрова обезпеченост на доставчика не е достатъчно основание да се откаже данъчно предимство на получателя по облагаема доставка, което следва и от т. 46 - 53 от Решението на СЕС по дело С-342/11, според което, когато "доставката не е извършена между посочените във фактурите страни, проверката дали самият издател на фактурата е осъществил въпросната сделка е предпоставена от наличието на конкретни улики за наличието на измама, предоставени от данъчния орган". В този порядък и с оглед на събраните по делото писмени доказателства, вкл. и материалите по приложеното адм. дело № 1175/2021 г. по описа на Административен съд – Благоевград (където именно са и доказателствата представени от самите доставчици в хода на извършените им насрещни проверки), заключението на вещото лице по назначената съдебно-счетоводна експертиза, дадените обяснения в хода на ревизионното производство, които установяват принципно механизма на извършване на доставки, настоящата съдебна инстанция не намира основания да приеме, че липсват извършени доставки на услуги по начина по който са обективирани в спорните фактури и съпътстващите ги документи, респ. че не е доказано извършено авансово плащане. На първо място по делото са представени 4 броя фактури, издадени от „Танита Строй“ ЕООД, с предмет на стопанските операции „СМР по протокол“ съответно от 02.03.2020 г. (по две от фактурите), от 15.03.2020 г. и от 31.03.2020 г., всяка една от които отразена в Дневника за продажби и СД по ЗДДС за данъчен периоди месец Март 2020 г. от доставчика със сумите на данъчните основи и начислен ДДС; от ревизираното лице и от доставчика в хода на проведено предходно ревизионно производство са представени, съответно платежни нареждания, удостоверяващи разплащане по банков път (факт, потвърден и посредством заключението по ССчЕ), двустранно разписани протоколи за приемане на извършени работи от посочените дати, в които те са описани по видове, единични цени, количество и обща стойност, Договор за строително монтажни работи от 13.12.2019 г., с предмет „Превантивен ремонт на път I-8 „София-Белово-Пазарджик-Пловдив“ от км.191+795 до км.206+780, Участък: от км. 191+849,849,95 (дясно платно) до км. 206+735=км. 206+780“, съгласно Приложение № 1 – Количествено стойностна сметка, неразделна част от договора, в която са описани детайлно видовете работи, единична мярка и единична цена, общо количество и обща стойност, също двустранно разписани, ведомости за заплати на служителите и хронологични регистри на сметки 411, 421, 461, 463 и 454 (тези счетоводни документи макар и да не съдържат подпис на съставител са представени с придружително писмо носещо имената и подписа на управителя и едноличен собственик на капитала „Танита строй“ ЕООД); изрични са констатациите в РД и РА за декларирани сключени трудови договори, факт потвърден и от вещото лице по ССчЕ; ревизиращия екип изрично е констатирал, че предметът на тези доставки е използван в икономическата дейност на ревизираното лице за последващи облагаеми доставки, за което от заключението на вещото лице по ССчЕ се установява и начисляването на дължимите ДДС и декларирането на приходите от страна на „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД. На второ място налични са по делото и 21 бр. фактури, издадени от „Про Билдинг Груп“ ЕООД, с предмет на стопанските операции „изпълнено СМР съгласно протокол от 30.05.2020 г.“ (по фактури № № 0…4, 0…5 и 0…6 от 30.05.2020 г.) и „аванс по договор“ (по останалите 18 бр. фактури). Представени са в хода на предходно ревизионно производство двустранно разписани: Договор от 11.05.2020 г. с предмет „почистване на строителна площ - обект Ботевград - Мездра от дървета, храсти, всякакъв вид растителност и отпадъци с булдозер, с обща площ 55 054.72 кв.м.“ и срок на изпълнение до 30.05.2020 г., ведно с три броя заявки и актове обр. 19 към посочените фактури (т.нар. „протокол от 30.05.2020 г.); Договор за наем на техника сключен на 11.05.2019 г. между „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД - Наемодател и „Про Билдинг Груп” ЕООД - Наемател, с предмет на договора „Наемодателя предоставя на наемателя за временно и възмездно ползване собствени движими вещи „ТЕХНИКА" както следва: Верижен багер CATERPILAR 245В per. № Е04296 цена на наема – 1 600 лева; Булдозер CATERPILAR D6RXR per. № Е04290 цена на наема – 1 080 лева; Булдозер CATERPILAR D9L per. № Е03905 цена на наема – 1 600 лева“ или обща наемна цена за ползването на техниката 4 280 лева без ДДС на ден, в която се включват и разходите за консумативи и горива на наетата техника“; Анекс № 1 от 30.05.2020 г. към Договора от 11.05.2020 г. с предмет „почистване на строителна площ - обект Ботевград - Мездра от дървета, храсти, всякакъв вид растителност и отпадъци с булдозер, с обща площ 333 945.28 кв.м., при единична цена 15,90 лева без ДДС“, „изкоп на горен слой почва площ 138 200 куб. м. с булдозер при ед. цена 34 лева без ДДС“ и „изкоп на неподходящи материали за изграждане на насип с багер площ 70 000 куб.м. на ед. цена 8,74 лева без ДДС“, със срок до 15.09.2020 г. и начин на плащане – частично авансово и остатък след приемане на работата, във връзка с който Анекс са издадени останалите 18 броя фактури за извършено авансово плащане, както и фактура № 0…25/11.09.2020 г. с предмет на стопанската операция „СМР съгласно сертификат № 4 от 11.09.2020 г.“ на стойност 10 620 330,02 лева, приспаднат аванс по посочените 18 фактури, стойност 1 431 996,67 лева и ДДС 256 399,33 лева и сума за плащане 1 718 396 лева, ведно със Сертификат № 4 от 11.09.2020 г., в който са описани видовете работи, общо количество, ед.цена (съответстващи на данните от Анекса), фактура № 0…563/15.09.2020 г., издадена от „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД с получател „Про Билдинг Груп“ ЕООД с предмет „наем на техника съгласно Договор от 11.05.2020 г.“ на обща стойност 642 000 лева, протокол за прихващане от 18.09.2020 г. съгласно който остатъкът за плащане в полза на „Про Билдинг Строй“ ЕООД е 1 076 396 лева, приемо-предавателен протокол от 11.09.2020 г. за връщане на наемателя на получената на 11.05.2020 г. техника от наемателя и Споразумение за прекратяване на договор от 15.09.2020 г. съгласно което Договорът за наем на техника се прекратява считано от 15.09.2020 г. Представени са и разчетно-платежни ведомости на „Про Билдинг Груп“ ЕООД от м. Май до м. Септември вкл. на 2020 г. и хронологични регистри на сметки 411 и 412 на същото дружество, които документи не носят име и подпис на съставител. Представени са доказателства за разплащане на данъчните основи и начисления ДДС по спорните фактури по банков път (платежни нареждания и отговор от Интернешънъл Асет Банк – Клон Благоевград), потвърдено и от вещото лице по ССчЕ. Установено е, че първоначално доставчикът е отразил фактурите в Дневниците за продажби и СД по ЗДДС съответно за м.05, 06 и 07.2020 г. на по-ниски стойности, като в Дневника за продажби СД по ЗДДС за м. 08.2020 г. са сторени корекции, като процесните фактури са отразени със стойностите на посочените в тях данъчни основи начислен ДДС. Отново ревизиращия екип е потвърдил използване предмета на услугите за последващи облагаеми доставки спрямо клиентите на „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД, за което е начислен дължимия ДДС и са декларирани съответни приходи, също потвърдено посредством заключението по ССчЕ. Представени са и 3 броя фактури, издадени от „Пами и Маги“ ЕООД през м.01.2020 г., с предмет на стопанските операции съответно „извършено СМР по протокол № 3 от 16.01.2020 г. Велинград – Сърница“, „СМР по протокол № 1 от АМ „Струма“ лот 3:1“ и „извършено СМР по протокол от 27.01.2020 г.“, придружени от цитираните протоколи, всички те двустранно разписани, и установяващи вида и количеството на извършените работи – направа на облицовани окопи и 3 бр. зауствания на водостоци. Представени са двустранно разписани: Договор от 23.12.2019 г., с предмет „Направа на облицован окоп“ и „зауствания на водостоци“ за обект „АМ Струма – Лот 3:1“, Споразумение за осигуряване на здравословни и безопасни условия на труд, Протокол от 23.12.20219 г., с който представляващия „Пами и Маги“ ЕООД декларира, че е запознат с Оценка на риска и План за безопасност за същия обект; Договор от 28.10.2019 г. с предмет „дейности по отливане на канавки на обект „Превантивен ремонт на път III-843 Велинград-Горски пункт „Селище“-Сърница от км. 0+000 до км. 47+920“, както и на други обекти според нуждите на възложителя, ведно със Споразумение за осигуряване на здравословни и безопасни условия на труд и Протокол от 28.10.2019 г. за запознаване с Оценка на риска и План за безопасност за същия обект. Налични са доказателства за разплащане по банков път на данъчните основи и начисления ДДС, за отразяване на фактурите в Дневника за продажби и СД по ЗДДС за данъчен период месец Януари 2020 г. от доставчика и данни за декларирани трудови договори (потвърдено от вещото лице по ССчЕ). Аналогично ревизиращия екип е потвърдил използване предмета на услугите за последващи облагаеми доставки спрямо клиентите на „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД, за което е начислен дължимия ДДС и са декларирани съответни приходи, последното потвърдено посредством заключението по ССчЕ. Най-сетне във връзка с фактурите, издадени от „Пирин 123“ ЕООД в периода м.01.2020 г. – м.07.2020 г., са ангажирани: Договор от 25.02.2019 г. с предмет извършване срещу договорено възнаграждение на свой риск със собствени сили дейности, описани по вид и цена в приложение № 1 към настоящия договор по изграждането на укрепителни стени в участък от км. 362+000 до км.363+000 на обект „Проектиране и строителство на автомагистрала Струма лот 3.1 (от км. 359+000 до км. 366+000 и от км. 370+400 до км. 376+000)“, ведно с казаното приложение; Договор от 16.09.2019 г., с предмет извършване на дейности по изграждането на ССП на километър 371+570 на обект „Проектиране и строителство на автомагистрала Струма лот 3.1 (от км. 359+000 до км. 366+000 и от км. 370+400 до км. 376+000), ведно със пет броя анекса и съответните приложения, Договор от 13.03.2019 г. с който е уговорено, че изпълнителят срещу възнаграждение на свой риск и със собствени средства дейности, описани в Приложение № 1 на обект „Път III-108, I-1 (Е-79) Петрич, Аварирал мост на р. Струма при км. 2+000“, ведно с казаното приложение, всички те двустранно разписани и придружени съответно със Споразумение за осигуряване на здравословни и безопасни условия на труд, Протоколи за запознаване с Оценка на риска и План за безопасност за съответния обект, Допълнително споразумение за осигуряване опазване на околната среда и др. Вещото лице по ССчЕ е потвърдило, че представените доказателства обосновават извод за разплащане по банков път на авансите, отразени в първите две фактури, и като краен резултат – общо на сумата от 175 155,84 лева, съответно остатък – 33 009,61 лева. Установено е отразяването на фактурите в Дневниците за продажби и СД по ЗДДС от този доставчик, както и счетоводното отразяване на доставките и влагането им икономическата дейност на получателя. Потвърдено е и наличието на сключени трудови договори. Или обосновано е да се приеме, че всяка една от спорните фактури, съдържа всички изискуеми реквизити съобразно изискването на чл.7 от ЗСч, съответно чл.226 от Директива 2006/112 /което не е спорно по делото/; представени са и сключените между страните договори, протоколи за приемане на съответните услуги, в които същите са надлежно индивидуализирани; представени са и доказателства за последващата реализация на услугите – използването във връзка с извършените СМР към клиентите на „Бул Строй Груп ИГ“ЕООД; представени са доказателства относно разплащането на данъчната основа и начисления ДДС – по банков път, вкл. и на пълния размер на съответните авансови плащания, в която хипотеза са издадени и част от първичните счетоводни документи, които от друга страна са обвързани изцяло с клаузите на сключените договори, по които са ангажирани и доказателства за последващо изпълнение. Представени са и доказателства и обяснения, вкл. тези приети в последното по делото съдебно заседание по искането на процесуалния представител на Директор на Дирекция „ОДОП“ – гр. София, от които се установява че трудовият и прочие ресурс, с който „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД безспорно разполага, е ангажиран в изпълнението на други строителни дейност във връзка със сключени договори с неговия възложители. Нищо от данните в Таблиците за отчитане на работа не води до извода, че служителите на „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД са били заети в изпълнението именно на спорните СМР по описаните по-горе обекти. Както нееднократно се сочи в съдебната практика съставяните между данъчните субекти документи, обективиращи развитието на отношенията помежду им, съставляват в по-голямата си част частни документи, но това не е пречка същите да бъдат кредитирани от състава на съда, още повече в случаи като процесния, в които те не са били оспорени от процесулания представител на Директор Дирекция „ОДОП“ – гр.София в по реда и в преклузивния за това срок по чл.193 ал.1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК, поради което и се ползват с придадената им закона формална доказателствена сила и в този смисъл в битието им на „частни документи, подписани от лицата, които са ги издали, съставляват доказателство, че изявленията, които се съдържат в тях, са направени от тези лица“ – чл.180 от ГПК. Посочените доказателства, преценени в съвкупност с ангажираните още в хода на ревизията доказателства и съдържанието на самите фактури, следва да се приеме, че имат необходимото съдържание, релевантно за установяване на фактите по делото, разписани са от посоченото като техен съставител лице. Още повече, че както изрично се приема и в константата практика на ВАС, че получателят по доставката не може да бъде държан за отговорен за действия, респ. бездействията на доставчиците си и/или на трети лица, което напълно кореспондира и с практиката на СЕС по този въпрос. Що се касае до начина на счетоводно отчитане на стоките при доставчиците на оспорващия – това не е елемент от фактическия състав на правото на данъчен кредит, а и съобразно цитираната по-горе относима съдебна практика не може да бъде аргумент за отказа му. Без значение е и дерегистрацията по ЗДДС /и то в последващи данъчни периоди/ и наличието на съставени РА на част от доставчиците, при съобразяване и практиката на СЕС по този въпрос – виж например Решение от 22.12.2010г. по дело С-438/09 и др. Всеки един факт от предмета на доказване по делото следва да бъде преценян съобразно събраните доказателства и доказателствени средства. В обобщение при наличието на доказано извършване на спорните услуги – СМР и последващото им влагане в икономическата дейност на „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД, сама по себе си облагаема, правото на данъчен кредит не може да бъде отказано с мотиви за недоказана кадрова, техническа и материална обезпеченост на доставчиците, вкл. начин на транспорт на работниците до конкретни обекти, с липсата на заплатени ЗОВ за същите и прочие, освен ако приходната администрация докаже, че самото данъчно задължено лице се позовава на процесните сделки с цел измама или че то знае или е трябвало да знае, че чрез тях участва в сделка, част от измама с ДДС, осъществена от неговия доставчик или от друг доставчик по веригата от доставки. /решение на СЕС от 6 декември 2012 по дело C-285/11, Боник, т. 40, решение на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела C-80/11 и С-142/11, Mahagйben и Dбvid, т. 66; решение на СЕС от 6 септември 2012 по дело C-324/11, Gбbor Tуth, т. 45; решение на СЕС от 13 февруари 2014 г. по дело С-18/13, Макс Пен, т. 31, определение от 15 юли 2015 по дело С-123/14, Италес, т. 42/. Поддържа се на първо място т.нар. „относителна симулация“, при която действителният доставчик не е посочен във фактурата. От това е обоснован и извод, че ревизираното лице, сочено като получател на стоките и претендиращо данъчен кредит по фактурите, не може да не знае, че участва в привидна доставка, като използването на фактури с невярно съдържание се квалифицира като вид данъчна измама. Както е посочено още в Решение № 4049 от 30.03.2021 г. на ВАС по адм. д. № 711/2021 г., I о. „Симулацията като институт на гражданското право бива два вида: абсолютна и относителна. При абсолютната симулация е налице привидна сделка, като тя не прикрива друга сделка, а между страните изобщо липсва воля за покупко-продажба, а при относителната симулация страните не желаят да бъде постигнат резултата от сделката, а чрез нея прикриват друга сделка - в този смисъл е решение по гр. дело № 1575/2008 г., Трето гражданско отделение на Върховния касационен съд“. В случая се твърди всяка една от спорните доставки да е извършена от самия ревизиран субект, но категорични доказателства за това по делото не са ангажирани. Каза се приетите писмени доказателства установяват ангажираността на ресурсите на оспорващия на други обекти. Други мотиви в насока извършена данъчна измама с участието или знанието на „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД по отношение на доставките, обективирани с фактурите, издадени от „Танита Строй“ ЕООД, „Пами и Маги“ ЕООД и „Пирин 123“ ЕООД не са изложени, нито са ангажирани доказателства. Нещо повече – нито едно от представените писмени доказателства не сочи съпричастност на тези доставчици с разследваната дейност в рамките на провежданото досъдебно производство. Що се касае до поведението на доставчика „Про Билдинг Груп“ ЕООД, от представените писмени доказателства (вкл. протоколи за разпит пред съдия, в по-голямата си част и несъотносими към правния спор) не се установява наличието на знание и/или участие на представляващия „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД. От една страна отричането на участието в дейността на дружеството на лицата Н. К. и И. Т. се обяснява с факта, че първата е дала изрично нотариално заверено пълномощно на своя син – Д. Г. (л.88-гре-89 от досието на адм. дело № 1175/2021 г.), което именно физическо лице е регистрирало юридическото лице, сключвало договорите, подписвало е фактурите и протоколите към тях, разкрило е банковата сметка (доказателства от „Интернешънъл Асет Банк“ АД, л. 84 и сл. от същото адм. дело), теглило е сумите в брой, респ. – с датата на която И. Т. е придобил част от капитала, респ. е станал управител на „Про Билдинг Груп“ ЕООД. Това се потвърждава и от изнесените от Г. обстоятелства в дадените показания пред съдия, вкл. в тях се съдържат категорични данни, че е наемал лица, които реално са изпълнявали дейностите съобразно сключените договори с „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД, както и от представените писмени доказателства от „Интернешълън Асент Банк“ АД. Що се касае до изнесените данни за предаване на суми в брой от/на лицето „Б.“, то това физическо лице по никакъв начин не се установява да е свързано с ревизирания субект, нито сумите да са били връщани в патримониума на „Бул Строй Груп ИГ“ ЕООД. Или настоящата съдебна инстанция намира констатацията за пряко участие, респ. за знание, в данъчна измама от страна на „Бул Строй Груп ИГ“ЕООД за необоснована на фактите по делото. Поради изложеното настоящият касационен състав намира, че съдът неправилно е отхвърлил жалбата като е приел, че данъчният кредит следва да бъде отказан на основание чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 ЗДДС. Или в обобщение, след проверката по заявените от този касатор пороци и служебна за приложението на материалния закон, настоящата инстанция намира обжалваното решение за неправилно, като необосновано и постановено при неправилно приложение на материалния закон и поради това същото следва да се отмени, с постановяване на друго по съществото на спора, с което се отмени РА в така обсъжданите му части, вкл. и в частта му относно съответното акцесорно задължение за лихви за забава. Посоченото обосновава и извода за неправилност на съдебния акт и в частта му за разноските, без са се обсъждат съображенията, изнесени в молбата за изменение на решението на първата съдебна инстанция в частта за раноските. Разноски: При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК на жалбоподателя следва да се присъдят сторените в процеса, съобразно представени списък по чл. 80 от ГПК и доказателства за понасянето им пред всяка една от двете съдебни инстанции в рамките на разглеждане на настоящия правен спор, или сумата от общо 155 186,25 евро. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 1 от АПК и чл. 161, ал. 1 ДОПК, Върховният административен съд, осмо отделение