Решение № 10402 от 14.08.2009 г. на ВАС по адм. д. № 1962/2009 г.

Решение № 10402 от 14.08.2009 г. на ВАС по адм. д. № 1962/2009 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 - 228 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по подадени две касационни жалби - едната от Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Бургас при ЦУ на НАП чрез процесуалния му представител юрк. Матева, а другата от "КОРТЕС" ООД - гр. Нова Загора чрез процесуалния му представител адв. Драгнев срещу решение от 17.12.2008 г. на Бургаския административен съд, постановено по адм. д. № 1237/2007 г. В касационната жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Бургас при ЦУ на НАП се излагат доводи за незаконосъобразност на съдебното решение в обжалваната част, поради необоснованост, допуснати съществени процесуални нарушения и неправилно приложение на материалния закон, съставляващи отменителни касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, непаравилно съдът е отменил РА № 2000126/1.06.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Сливен, потвърден с решение № РД-10-344/17.07.2007 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" - Бургас при ЦУ на НАП, относно отказано право на приспадане на данъчен кредит на "КОРТЕС" ООД за данъчния период м. октомври 2006 г. в размер на 7040.99 лв. Правилно органът по приходите е приел, че е нарушено изискването на чл. 35, ал. 1 от ППЗДДС (отм.) и фактура № 1411/23.10.2006 г. е издадена в нарушение на посочената разпоредба от правилника, както и на чл. 93 и 94 от закона. Поради това, правото на данъчен кредит не е признато на осн. чл. 64, ал. 1, т. 6 от ЗДДС (отм.). Претендира се отмяна на решението в тази част и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на дружеството, както и присъждане на юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Ответникът по касационната жалба - КОРТЕС ООД чрез процесуалния си представител адв. Грозев оспорва касационната жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. В касационната жалба на КОРТЕС ООД се излагат доводи за незаконосъобразност на решението в обжалваната част, в която е отхвърлена жалбата му срещу РА № 2000126/1.06.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Сливен, потвърден с решение № РД-10-344/17.07.2007 г. на Директора на Дирекция ОУИ Бургас при ЦУ на НАП, поради неправилно приложение на материалния закон, съставляващо отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Според касатора, неправилно е увеличен финансовия резултат на дружеството за 2001 г., 2003 г. и 2004 г. и 2005 г. Неправилно съдът е приел, че е нарушен принципът на съпоставимост между приходи и разходи при отчитането на разходите за наем, както и че липсва първичен счетоводен документ за разходите в размер на 9996.00 лв., заплатени на МАН ОЙЛ ЕООД, съгласно разпоредително писмо на Екосистеми и продукти ООД. Претендира се отмяна на решението в обжалваната част и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отмени РА относно определените задължения по ЗКПО и присъждане на разноски. Ответникът по тази касационна жалба - директорът на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Бургас при ЦУ на НАП - не изразява становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационните жалби и наведените в тях отменителни касационни основания, съгласно чл. 218, ал. 1 от АПК, както и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема за установено следното: Касационните жалби, като подадени в срок и от надлежни страни, са допустими. Предмет на съдебен контрол в производството пред Административен съд - Бургас е бил РА № 2000126/1.06.2007 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Сливен, потвърден с решение № РД-10-344/17.07.2007 г. на Директора на Дирекция ОУИ Бургас при ЦУ на НАП. Със същия, органът по приходите е: отказал да признае право на приспадане на данъчен кредит на КОРТЕС ООД ООД за данъчния период м. октомври 2006 г. в размер на 7040.99 лв. като е приел, че е нарушено изискването на чл. 35, ал. 1 от ППЗДДС (отм.); за 2001 г. е увеличил финансовият резултат със сумата 123 170.75 лв. на осн. чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.). След направената корекция е установен отрицателен финансов резултат и е прието, че задълженото лице не дължи данък общини и данък печалба, но е намалена декларираната от лицето загуба; за 2003 г. е увеличил финансовият резултат със сумата 36 067.68 лв. на осн. чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.). Установено е, че неправилно е приспадната загуба по реда на чл. 38, ал. 1 от ЗКПО (отм.), като остатъкът за приспадане за 2003 г., според решението на Директора на Дирекция ОУИ е в размер на 179 081.55 лв. (вместо посочените в РА 93430.25 лв.) и вместо декларираната в ГДД от задълженото лице загуба за пренасяне в размер на 250 450.71 лв. С оглед извършената от Директора на Дирекция оУИ корекция е определен дължим корпоративен данък в по-малък размер, а именно - 25 247.19 лв. и лихва - 10 213.32 лв.; за 2004 г. е установено, че не е налице остатък за приспадане и ревизираният субект неправомерно е намалил финансовия си резултат със сумата 39 232.63 лв. определен е корпоративен данък в размер на 7 650.36 лв. и лихва - 2 126.40 лв., 067.6.; за 2005 г. е увеличен финансовият резултат със сумата 9996.00 лв. на осн. чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.). След преобразуването е установено, че финансовият резултат е отрицателен и корпоративен данък не се дължи, но е намалена декларираната загуба. Определена е лихва в размер на 170.05 лв. за невнесени в срок авансови вноски. За 2002 г. в частта му по ЗКПО с решението на Директора на Дирекция оУИ е отменен РА и преписката е върната на органа по приходите за издаване на нов РА със задължителни указания. За да отмени РА в частта му, в която е отказано право на приспадане на данъчен кредит за данъчния период м. октомври 2006 г. в размер на 7040.99 лв. съдът е приел следното: В изпълнение на договор от 23.10.06 г. "Кортес" - ООД е превел авансово на "Вапцаров" - АД сума в размер на 211 229.64 лв. и е издадена фактура № 1411/23.10.2006 г. с данъчна основа 211 229.64 лв. и ДДС - 42 245.93 лв. ДДС в посочения размер е преведен по "ДДС - сметката" на доставчика на 8.11.2006 г. Органът по приходите е приел, че съгласно чл. 35, ал. 1 от ППЗДДС (отм.), при авансови плащания данъчната основа се определя, като се приема, че дължимият данък е включен в плащането. При това положение данъчната основа следва да бъде определена в размер на 176 024.70 лв., а ДДС в размер на 35 204.94 лв. Поради това е отказано правото на данъчен кредит в размер на 7040.99 г. В мотивите на своето решение съдът е посочил, че при неоспорена реалност на доставките, по които са извършени авансовите плащания и безспорно установено начисляване на данъка от доставчика, не следва да се отказва на получателя правото на приспадане на данъчен кредит. Съдът е отменил РА в тази част с мотива, че при безспорно установена реалност на доставката, по която е направено авансовото плащане и безспорно установено начисляване на данъка по чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) в счетоводството на доставчика за цялата сума, така както е посочена във фактурата, в данъчния период в който е издадена фактурата, обстоятелството, че ДДС не е платен заедно с плащането на данъчната основа по фактурата, а по-късно, не е основание за частичен отказ на правото на данъчен кредит. Настоящата инстанция преценява решението на административния съд в тази част от спора като правилно. В чл. 64, ал. 1 от ЗДДС (отм.) са визирани предпоставките за признаване на данъчен кредит за получателите по облагаеми доставки. Измежду законоустановените предпоставки не е посочено като изискване, ДДС да е платен от получателя по доставката заедно с плащането на данъчната основа. С начисляването на ДДС в счетоводството на доставчика е гарантирано плащането му към бюджета, в периода и в размера, в който е начислен. Отказвайки признаване на данъчен кредит на получателя поради неплащане на начисления ДДС от доставчика заедно с плащането на данъчната основа по сделката, органите по приходите недопустимо са разширили хипотезата на чл. 64, ал. 1 от ЗДДС (отм.). Решението на административния съд в тази част от спора като правилно следва да бъде потвърдено. За да потвърди РА в останалата част, съдът е изложил следните съображения: По отношение на увеличения финансовият резултат със сумата 123 170.75 лв. на осн. чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) за 2001 г. и увеличения финансовият резултат със сумата лв. 36 067.68 лв. на осн. чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) за 2003 г. от фактическа страна е установено, че сумите представляват разходи за наем и консумативи по договори за наем, сключени с Министерство на външните работи за отдаване под наем на недвижим имот, находящ се в гр. Москва, ул. Мосфилмовска № 66, корпус 1, ет. 1, ап. 1А. Във връзка с плащанията са издадени квитанции, представляващи част от ПКО. Съставени са от жалбоподателя РКО, които са послужили за осчетоводяването на разходите. ПКО и РКО представляват първични счетоводни документи. Квитанциите и РКО съдържат всички, необходими реквизити, индивидуализиращи страните и стопанската операция - наименование и печат на съставителя на документа, наименование на страната, с която се осъществява стопанската операция, място и дата на съставяне, основание, предмет и стойностно изражение на стопанската операция. Относно липсата на БУЛСТАТ на Посолския комплекс, е представено писмо на Министерство на външните работи изх. № 8 ПР-215/2008 г., съгласно което Посолският комплекс на РБ в Москва не е регистриран по БУЛСТАТ и няма регистрирано фискално устройство, не представлява самостоятелно бюджетно предприятие по смисъла на ЗСч. С писмо изх. № 21-00-98/8.06.07 г. от Министерство на външните работи са представени два броя справки за внесените в посолството суми, представляващи разходи за наем и режийни за периода 2001 г.-2003 г. С оглед на изложеното, съдът е приел за неправилен изводът на органа на приходите, че не е спазен принципът на документална обоснованост. Жалбоподателят твърди, че разходите за наем са направени във връзка с търговското представителство на дружеството, но не са реализирани приходи във връзка с така направените разходи. Счита, че следва да намерят приложение разпоредбите на НСС 18 Признаване на приходи - т. 11 и НСС 18 Приходи - т. 7.3 (предложение последно), според които, когато резултатът от сделката за извършените услуги не може да бъде надлежно оценен и е вероятно направените разходи да не бъдат възстановени, приход не се признава, а направените разходи се признават за текущи разходи. Органът по приходите не е установил реализирани приходи във връзка с търговското представителство на дружеството, независимо че ревизията обхваща периодите от 2001 г. до 2005 г. (вкл.). За да откаже да признае разходите, той е следвало да установи кога са реализирани приходи и през кой период е следвало да бъдат признати процесните разходи. Според констатациите в РА, за 2001 г. и за 2003 г. ревизираното дружество не отчита приходи от търговското си представителство в Русия, от което следва, че разходите за наем и консумативи на наетото помещение в Посолския комплекс в Москва не следва да се признават в тези периоди, а в периода, в който се отчетат приходи от тази дейност, за да бъде спазен принципът на съпоставимост между приходи и разходи. Съдът е приел, че принципът на съпоставимост между приходите и разходите в случая е нарушен, тъй като не могат да се признаят разходи без за същия отчетен период да се отчитат приходи, поради което преобразуването на финансовия резултат в посока на увеличение с посочените суми е законосъобразно. Решението на административния съд в тази част от спора е правилно. Органът по приходите няма задължение да проверява дали през 2004г и 2005 г. дружеството е отчело приходи във връзка с дейността на търговското му представителство в Москва. Това, че няма отчетени приходи от тази дейност през 2001 г. и 2003 г. е достатъчно основание да се приеме, че не е спазен принципът на съпоставимост между приходите и разходите и разходите да не бъдат признати за данъчни цели. Недостоверно звучи твърдението на касатора, че в продължение на три години той е правил разходи, за да поддържа търговско представителство на дружеството в Москва без от това да е получил каквато и да било икономическа изгода. След като е заявил такива твърдения, негова е била тежестта в процеса да ги докаже, независимо, че се касае за отрицателни факти. Цялата кореспонденция, която е водил търговският представител на дружеството в Москва би следвало да се намира при него. От друга страна основателен е изводът на административния съд, че недоказано е останало и обстоятелството, че разходите за наем са направени във връзка с дейността на търговското дружество. Тезата на жалбоподателя, че наетите помещения са се използвали за работа на регистрираното търговско представителство на "Кортес" ООД в Русия не е подкрепена с доказателства. Дори да се приеме за доказан факта на регистрирано такова представителство, то по делото липсват данни, че това представителство реално е действало на територията на Русия. Липсват данни за наети служители от ревизирания субект с място на работа в търговското представителство, за изплатени заплати и осигуровки за такива служители, а така също и за други разходи / извън тези за наема (за дейността на това представителство). По отношение на увеличения финансов резултат за 2005 г. със сумата 9996.00 лв. на осн. чл. 23, ал. 2, т. 10 от ЗКПО (отм.) от фактическа страна по делото е установено следното: Според обясненията на жалбоподателя, сумата е изплатена по договор за консултански услуги от 25.06.2003 г., сключен с Екосистеми и продукти ООД. Същата е преведена на МАН ОЙЛ ЕООД съгласно разпоредително писмо на Екосистеми и продукти ООД. Жалбоподателят не разполага с фактура, т. е. с първичен счетоводен документ. Установено е по делото, че е издадена фактура от МАН ОЙЛ ЕООД на Екосистеми и продукти ООД. (Погрешно вещото лице е посочило в своето заключение, че фактурата е издадена от Екосистеми и продукти ООД и тя е основание за плащането. Фактурата е приложена по делото и от нея се установява именно, че е издадена от от ман Ойл - ЕООД на "екосистеми и продукти" - ООД. Това обстоятелство не се оспорва от касатора. Правилно и законосъобразно съдът е потвърдил РА в тази част. Неоснователен е доводът на касатора, че първичният счетоводен документ е разпоредителното писмо на "екосистеми и продукти" - ООД. По отношение на пренасянето на загуби от предходни години - в заключението на вещото лице е посочено, че извършените с РА корекции са в резултат на преобразуването на финансовия резултат. Основателно и правилно, съдът е кредитирал допълнителното заключение на вещото лице и предвид установената законосъобразност на преобразуването на финансовия резултат за 2001 и 2003 г. е приел, че РА е законосъобразен и в частта относно преобразувания финансов резултат за 2004 и 2005 г. Решението е правилно и в частта му, в която е потвърден РА относно начислената за 2005 г. лихва върху невнесени в срок авансови вноски. Същите са определени след извършената корекция на облагаемата печалба за първото тримесечие на годината. Основателно е прието от административния съд, че размерът на дължимите авансови вноски зависи от действителния финансов резултат на субекта за предходната година, а не от декларирания такъв. По изложените съображения обжалваното решение следва да бъде потвърдено изцяло. Не се установи наличие на касационните основания, поддържани в жалбите на касаторите. Воден от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, административен съд