Решение № 15269 от 12.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7310/2019 г.

Решение № 15269 от 12.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 7310/2019 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по реда на гл. ХІІ от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София срещу решение № 2514/11.04.2019 г. на Административен съд София-град /АССГ/ по адм. д. № 11881/2018 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-22221917001419-091-001/02.03.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, в потвърдената при оспорването по административен ред част. Оплакванията на касатора са за неправилност на първоинстанционното решение на основания от трите категории по чл. 209, т. 3 АПК. Отправя упреци към познавателната дейност на съда по преценка на доказателствените средства. Според него е надценена доказателствената стойност на ССЕ и писмените доказателствени средства за установяване на предпоставките на изключението по чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС за корекции по чл. 79 ЗДДС са обсъждани изолирано. Ревокира тезата си от извънсъдебната фаза на производството за дължимо индивидуализиране с посочване на конкретни партиди и срока на годност на бракуваните хранителни стоки, като условие да се изключи дължимата корекция на приспаднатия при придобиването им данъчен кредит. Иска отмяна на решението и отхвърляне на оспорването срещу съответната част от РА. Претендира деловодни разноски за двете съдебни инстанции. Ответникът по касация – "Диджиталресърч" ЕООД изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Заключението на прокурора е за основателност на касационната жалба. Като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: Пред АССГ е оспорен РА в частта, с която са установени в тежест на "Диджиталресърч" ЕООД допълнителни задължения за ДДС в размер 18 350. 01 лева в данъчен период м. 01. 2017 г. Този данък наред с декларирания в СД за периода данък за внасяне в размер 584. 01 лева е приспаднат от данъка за възстановяване за м. 11.2016 г. Източник на задължението за косвен данък е извършено от органите по приходите допълнително начисляване на ДДС е на основание чл. 79, ал. 3 ЗДДС /правното основание е изправено с решението на ДДОДОП на чл. 79, ал. 1 ЗДДС/ за корекция на приспаднат данъчен кредит за бракувани стоки в данъчен период м. 01.2017 г. по протокол за бракуване на материални запаси № 1/31.01.2017 г. Според администрацията различните видове хранителни стоки /пилешки продукти/ са бракувани преди да е изтекъл срокът им на годност. С първоинстанционното е отменен РА в обжалваната част. По констатациите на съда във връзка с извършеното бракуване на стоки жалбоподателят е утвърдил фирмен стандарт на 4.01.2017 г. Със заповед на управителя на дружеството № 1/23.01.2017 г. е определена комисия за извършване на бракуването на материални запаси, като е съставен протокол за бракуването на МЗ № 1/31.01.2017 г. С договор от 3.01.2017 г. "Диджиталресърч" ЕООД е възложило на "Булгарплод София" АД да съхранява, извозва и предава за екарисаж стоки собственост на възложителя. На Булгарплод са издадени уведомителни писма, търговски документи, потвърдителни бележки и фактури от "Ависпал" ООД в данъчни периоди м. 08-11.2017 г. Булгарплод е наело от "Форест Клъб" ЕООД склад, в който са съхранявани бракуваните стоки. Получаването от Ависпал на получени от Булгарплод странични животински продукти, които да бъдат унищожени се установявало от потвърдителни бележки и търговски документи. За да отмени обжалваната част от РА първостепенният съд е формулирал предпоставките на ограничението по чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС и е приел, че са установени. Доколкото бракуваните стоки представлявали храни, за тях била приложима забраната по чл. 20, ал. 1 от Закона за храните за предлагане на пазара на храна, която не е годна за консумация от хората, като към тази категория е отнесена и тази с изтекъл срок на трайност. В търговските документи за закупуване на стоката от жалбоподателя били посочени срок на годност и партиден номер. Партидният номер не бил посочен в протокола за брак, но спазването на процедурата за бракуване била спазена с утвърждаване на фирмен стандарт, назначаване на комисия и изготвянето от нея на протокол за брак, сключването на договор и предаването на стоката на Булгарплод и от него на Ависпал за екарисаж. Идентичността на стоките по партидите и срокът на годност се установявали от заключението на ССЕ. Експертът е установил, че счетоводството на РЛ се води аналитично по стойности; имало информация за стоките по партиди и по същите партиди са бракувани. Оспореното решение е неправилно. С изходящ от ревизираното лице частен свидетелстващ документ – протокол за брак от 31.01.2017 г. се установява въведения с чл. 79, ал. 1 ЗДДС юридическия факт - бракуване на стоки, за чието придобиване е приспаднат данъчен кредит, като пораждащ задължението на ползвалия данъчното предимство да извърши корекция на приспаднатия данъчен кредит чрез начисляване на данък в размера на данъчния кредит. С въвеждането от жалбоподателя в първоинстанционното производство на твърдения за осъществяване на факти измежду тези по чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС, с които се ограничават корекциите по чл. 79 ЗДДС, тези факти се включват в предмета на доказване /чл. 8, ал. 2 и чл. 153 ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК/. Нему е и тежестта да ги установи с убедителността на пълното доказване /чл. 154, ал. 1 ГПК във вр с § 2 от ДР на ДОПК/. Обратно на приетото от първостепенният съд не е несъмнено установяването на бракуването на стоките поради изтичане на срока на годност/трайност, определен съгласно изискванията на нормативен акт /фирмените стандарти са относими към основанието по чл. 80, ал. 2, т. 3, а не и към това по т. 5 от същата алинея/. Основателен е касационният довод за неустановеност на принадлежността на бракуваните стоки към конкретни партиди с конкретен срок на трайност, та с изтичането му да се обвърже изключението по чл. 80, ал. 2, т. 5 ЗДДС от задължението за корекция на ползвания данъчен кредит. Очакването за установеност на срок на трайност е съответно на материалния закон. С чл. 20, ал. 1, т. 3 от Закона за храните е въведена забрана за пускането на пазара на негодна за консумация от хората храна, а според § 1, т. 34 от същия закон такава храна е и тази с изтекъл срок на трайност. При липсата на спор за наличието на търговски документ, съпътстващ придобиването от РЛ на стоките, в който са посочени срок на годност и партиден номер, изцяло от активността на ДЗЛ е зависело да се индивидуализира стоката в изходящия от него частен документ /съставен от назначена от управителя нарочна комисия/ - протокола за брак от 31.01.2017 г., та да установява твърдението му, че към момента на брака е изтекъл срокът на трайност. Такава индивидуализация липсва и в протоколите от 03, 13 и 20 януари 2017 г. за предаване на стоки на Булгарплод за съхранение и последващо унищожение. Фактите на предаване на склад и след това за екарисаж са с характер на индиции за правно релевантния факт на бракуването на стоките заради изтекъл срок на трайност. Тази привръзка се основава на правилото на дедукцията и на нормалното развитие на обществените отношения, при което се унищожават изключително храни с изтекъл срок на трайност. Т. е очакването на ДЗЛ е с установяването на предаването на храните за съхранение и впоследствие за екарисаж да се докаже, че в предходен момент те са били негодни за консумация, тъй като е изтекъл срокът им на трайност. Доказването с индиции е неубедително, тъй като не е установено тъждеството на предадените за съхранение на Булгарплод стоки по протоколите от м. 01.2017 г. с тези по протокола за брак и тези по потвърдителните писма от екарисажа. Доказването е разколебано и от документирането от ДЗЛ на брак на стоки със значителна стойност в данъчни периоди м. 03, 04, 05 и 06. 2017 г. /вж. стр. 2 от РА/, а уведомителните писма, търговски документи, потвърдителни бележки и фактури от "Ависпал" ООД са в данъчни периоди м. 08-11.2017 г., както и от избрания от стопанския субект механизъм за обосноваване на право на приспадане на данъчен кредит и данък за възстановяване в ревизирания период за сметка на увеличаване на стокова наличност, която намалява в периода 1.02.2017 г. – 31.08.2017 г. в резултат на обезценка на стоково-материални запаси и бракуване на стоки поради изтекъл срок на годност и нарушена опаковка. Надценена е доказателствената стойност на заключението на ССЕ. Изготвената от експерта справка стоков поток бракувани стоки е основана на данни предоставени от жалбоподателя, които не са закрепени в счетоводни документи. Всъщност начинът на водене на счетоводството със стойностно завеждане на стоките прави неотносим аргументът за редовното му водене като основание да се ценят данните в документи с неопределен автор. Законосъобразно с РА е изправено бездействието на ДЗЛ да изпълни публичноправните си задължения по чл. 79, ал. 1 ЗДДС да коригира ползвания данъчен кредит за бракуваните стоки чрез начисляване на данък в размера на кредита. Неправилно е решението за отхвърляне на оспорването срещу РА. С оглед изхода на спора на касатора се дължат разноски за двете съдебни инстанции в общ размер 2 306. 80 лева /по 1 080 лева юрисконсултско възнаграждение за всяка инстанция и 146. 80 лева държавна такса за касационното оспорване/ на основание чл. 161, ал. 1, изр. 3 ДОПК във вр. с чл. 8, т. 4 от Наредбата за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение