Решение № 11113 от 10.08.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13526/2010 г.

Решение № 11113 от 10.08.2011 г. на ВАС по адм. д. № 13526/2010 г., I о., докладчик съдията Искра Александрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК.

Образувано е по касационна жалба, подадена от ЗКПУ "21-ви век" (наричана за краткост по-долу "кооперацията"), гр. Варна против решение № 1799/2.09.2010 г., постановено от Варненския административен съд по адм. д. № 3113/09 г.

С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на кооперацията срещу РА № 900210/27.08.09 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП-Добрич, потвърден с решение № 634/30.10.09 г. на зам. директора на дирекция "ОУИ"-Варна, с който на ЗКПУ"21-ви век" са определени за данъчни периоди м. 11.2004 г., м. 01, м. 03 и м. 05.2005 г. и м. 10.06 г. допълнителни задължения за ДДС в резултат на непризнато право на упражнен частичен данъчен кредит, в размер на 119138,19 лв. и лихви за забава в размер на 69556,94 лева. Със същото решение жалбоподателят е осъден да заплати на ответната дирекция юрисконсултско възнаграждение в размер на 4223,90 лева.

В касационната жалба се твърди неправилност на решението. Наведените касационни основания са визираните в чл. 209, т. 3 от АПК - нарушение на съдопроизводствените правила, неправилно приложение на материалния закон и необоснованост на решението. Конкретните оплаквания са, че:

1. Съдът не е обсъдил възражението на жалбоподателя относно законосъобразността на проведеното ревизионно производство, тъй като не са били налице предпоставките за извършване на ново ревизионно производство след частична отмяна на първоначално издадени РА за тези периоди с решение № 4/06.02.09 г. на директора на ДОУИ;

1. съдът не е обсъдил събраните по делото доказателства-заключението по съдебно-икономическата експертиза, както и представения по делото и влязъл в сила РА на доставчика "Агродимекс" ООД;

1. съдът не се е произнесъл по възраженията на жалбоподателя за несъответствие на РА с целта на закона и определяне на задълженията в противоречие на чл. 64, ал. 3 от ЗДДС (отм.)

Иска се отмяна на решението и отмяна на РА. Претендират се разноски.

Ответникът в касационното производство - директорът на дирекция "ОУИ"-Варна не изразява становище по жалбата.

Върховната административна прокуратура чрез участващия по делото прокурор изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Посочва се, че с оглед редакцията и систематическото тълкуване на чл. 155, ал. 4 и по аргумент от чл. 155, ал. 5 и 6 от ДОПК следва, че не се изключва процесуалната възможност решаващият орган след като отмени РА на друго основание (не поради допуснати нарушения на правилата на административния процес) да върне преписката за извършване на нова ревизия. Според прокурора съдът е приложил правилно материалния закон- чл. 25, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.)

Върховният административен съд в настоящия съдебен състав преценява касационната жалба като допустима, тъй като е подадена от легитимирана страна в рамките на законоустановения срок за касационно обжалване. Касационната жалба е и основателна.

С РА, предмет на контрол пред административния съд, на ревизирания субект е отказано да се признае ползваното от него право на частичен данъчен кредит по фактури, както следва № № № 11025/30.11.04 г.; 11518/24.01.05 г.; 11366/28.03.05 г.; 11846/30.05.05 г., издадени от "Агродимекс" ООД и ф. № 11373/30.10.06 г., издадена от "МТТ" ООД.

Констатациите на органа по приходите са, че фактурите касаят авансови плащания по договор за доставка на торове, препарати и др., и доставка на гориво по фактурата от "МТТ" ООД. Констатирано е, че към датите на издаване на фактурите не е налице плащане на данъчните им основи, а само плащане на ДДС по ДДС сметка. Установено е, че по фактурите са извършени реални доставки, за които са издадени окончателни фактури стойността по които е приспадната от стойността на фактурите за авансови плащания. Във връзка с част от фактурите за авансовите плащания са издаване и данъчни кредитни известия, тогава когато доставената стока е на стойност по-ниска от фактурираната като авансово платена.

Изводите на органа по приходите са, че към момента на въпросните фактури за авансови плащания не е налице данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 3 от ЗДДС (отм.).

Съдът е възприел изцяло фактическите констатации и правните изводи на органа по приходите в резултат на което е отхвърлил жалбата срещу РА.

Върховният административен съд в настоящия съдебен състав счита, че обжалваното решение, макар и да е резултат на стриктното прилагане на разпоредбите от ЗДДС (отм.), регламентиращи моментът, в който става изискуем ДДС за доставките, респективно моментът, в който може да се упражни правото на данъчен кредит, е неправилно, тъй като не е съобразен основен принципи на правото.

По делото не е имало спор от фактическа страна и фактическата обстановка по спора е такава, каквато е възприета от съда.

Спорът между страните е правен и се свежда до това дали резултатът по РА е съобразен с целта на ЗДДС (отм.).

Установено е, че във връзка с авансовите плащания по въпросните фактури са налице реално доставени стоки в по-късен момент, чиято стойност е разплатена между страните по фактурите чрез приспадане на стойността на авансовите плащания. Не се спори, че по фактурите за авансови плащания, не е извършено плащане на данъчната основа по тях към момента на издаването им, а такова е извършено в по-късен момент. Правото на данъчен кредит е упражнено в периодите, в които са издадени фактурите за авансово плащане. Тоест, изводът е, че правото на данъчен кредит е упражнено преждевременно, макар и въз основа на издадени данъчни фактури.

От събраната по делото съдебно-счетоводна експертиза се установява, че издателите на фактурите са начислили ДДС по тези фактури. Установено е също така, че към момента на издаване на процесните фактури, жалбоподателят е заплатил ДДС по тях по ДДС сметка на издателя им.

Въз основа на тези обстоятелства следва изводът, че към периодите, в които жалбоподателят е упражнил правото си на данъчен кредит по въпросните фактури, ДДС по тях е бил начислен и събран в полза на фиска. Следователно в полза на фиска е събран ДДС без основание, макар и във връзка с издадени данъчни фактури.

От двата направени извода по-горе следва, че във връзка с процесните фактури, както жалбоподателят, така и фиска по едно и също време са упражнили права, с което на едно и също фактическо основание, приблизително еднакви по размер. В този смисъл, не е претърпяна вреда от преждевременно упражнените права, нито от жалбоподателя, нито от фиска.

С РА обаче на жалбоподателят се определят задължения за ДДС във връзка с фактурите, по които той вече е заплатил определеното в тях ДДС, т. е. налице е повторно понасяне от него на данъчната тежест за едно и също фактическо основание. Този резултат е незаконосъобразен, тъй като противоречи на целта на механизма на приспадането - да разтовари изцяло получателя по облагаема доставка в рамките на неговата икономическа дейност от тежестта на дължимия и начислен ДДС по доставката.

Обжалваният резултат по РА е и непропорционален на преследваната цел - да се защити от злоупотреби фискалния интерес, да не се допусне несъбиране на дължим ДДС и ползване на данъчен кредит без да е налице право за това.

В конкретния случай, действително е установено незаконосъобразно поведение на ревизирания субект, изразяващо се в преждевременно упражняване на правото му на данъчен кредити по облагаемите сделки, но както се посочи по-горе в мотивите, това поведение не е причинило загуби на данъчни приходи, нито е изложило на риск събирането на ДДС по сделките.

По изложените съображения, настоящата инстанция счита, че при упражняване на правомощията си органът по приходите е нарушил основен принцип на правото, а именно принципът на пропорционалността. В този смисъл РА е незаконосъобразен и като такъв следва да бъде отменен.

Като е стигнал до изводи, различни от направените в настоящото решение, административният съд е постановил неправилно решение, което следва да се отмени.

С оглед изхода на спора следва да се отмени решението на административния съд и в частта, в която кооперацията е осъдена да заплати на дирекцията юрисконсултско възнаграждение в размер на 4223,90 лв. Вместо това следва да се постанови определение, с което на жалбоподателя се присъдят направените по делото разноски и за двете съдебни инстанции, които са общо в размер на 6 975 лева.

Воден от горните съображения и на осн. чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд