Решение № 5003 от 9.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10313/2012 г.

Решение № 5003 от 9.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10313/2012 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Скрапметал" ЕООД, представено от адв. Иван Жалков, срещу решение № 414/19.07.2012 г. на Административен съд Велико Търново /АСВТ/ по адм. д. № 912 по описа за 2011 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 111100962 от 3.06.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Велико Търново за определяне на корпоративен данък за данъчни периоди 2007 г., 2008 г. и 2009 г. в общ размер на 164 913.52 лева и лихви в размер на 36 601.37 лева. Касаторът инвокира трите категории касационни основания за неправилност по чл. 209, т. 3 от АПК. Като противоречащи на материалния закон се определят изводите на съда за липса на реалност на доставките, с непризнатите разходи, по които е увеличен финансовият резултат по данъчни периоди. Сочат се опущения при допускането и оценката на доказателствата, както и на логическите правила при формиране на фактическите и правните изводи. Иска се отмяна на решението и на РА. Претендират се деловодни разноски. Ответникът по касация директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - Велико Търново отрича основателността на жалбата. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. След обсъждане на касационните доводи и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, съдът прие следното: С оспорения пред АСВТ ревизионен акт са установени в тежест на "Скрапметал" ЕООД задължения за корпоративен данък за 2007 г., 2008 г. и 2009 г. Утежняващият административен акт е мотивиран с доводи за липса на реалност на доставките на стоки по фактури, издадени от: "Ерко комерс" ЕООД - 33 бр. на обща стойност 921 395.18 лева в трите данъчни периода; "Кръстникът 2002" ЕООД /с предишна фирма "Метал корект 2002" ЕООД/ - 25 бр. на обща стойност 625 000.10 лева в данъчни периоди 2008 г. и 2009 г. и "Видинметал" ЕООД - 4 бр. на обща стойност 100 000 лева в данъчен период 2009 г. Изводите на приходната администрация са резултат на извършени насрещни проверки на преките доставчици. Доколкото предмет на доставките са различни видове метални отпадъци, възприемани като родово определени вещи, то е изследвано наличието на информация за предаването им в контекста на изискването на чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Ценено е обяснението на управителя на ревизираното лице в отправена до органа по приходите декларация за два използвани на начина на доставка на стоките - за сметка на доставчика или за сметка на получателя с негов транспорт. Обсъдено е наличието на приложени към спорните фактури касови бележки, издадени от нерегистрирани ЕКАФП; липсата на доказателства за транспорт по доставките на "Видинметал" ЕООД и "Ерко комерс" ЕООД. Изключена е доказателствената стойност на нередовните от външна страна пътни листове, кантарни бележки и приемо-предавателни протоколи - липсвали данни относно личността на участвалите в приемо-предаването; мястото на предаването; мястото на измерването и лицето, което го е извършило. Издадените от "Видинметал" ЕООД писмени актове са подписани от лице, което не е могло да представлява дружеството към този момент. Изключвайки реалността на доставките администрацията е определила като документално необосновани разходите по тях и в съответствие с чл. 10, ал. 1 и ал. 4 и чл. 26, т. 2 от ЗКПО е увеличила финансовия резултат за 2007 г. с 211 176.10 лева, за 2008 г. с 935 000 и за 2009 г. с 500 219.08 лева. Последицата е определяне на допълнителен корпоративен данък. Упражнявайки съдебния контрол върху РА в пределите по чл. 160, ал. 2 от ДОПК административният съд е изключил допускането на съществени нарушения на процесуални правила; установил е компетентността на участвалите в административното производство органи по приходите, съответствието на РА с изискванията за форма и с материалния закон. Фактическите установявания на съда следват тези на администрацията. Различни факти не са установени в хода на съдебното дирене включително с приетите ССчЕ и събирането на гласни доказателства. АСВТ е споделил изводите на органите по приходите за липса на реалност на доставките. Обсъдил е доказателствените средства във връзка с всяка от фактурите. Отказал е да цени гласните доказателствени средства заради тяхната неопределеност. Отговорил е на всички доводи по първоинстанционната жалба. Според съда разходите по спорните доставки не са документално обосновани и правилно е увеличен финансовия резултат на данъчния субект на основание чл. 26, т. 2 от ЗКПО. Решението е правилно. Неоснователно е оплакването на касатора за опущения на първостепенния съд при оценката на доказателствата. Процесуалната активност на съда е съобразена с правилата за разпределение на доказателствената тежест. По хипотеза РА е утежняващ административен акт /вж. 118, ал. 1, т. 1 от ДОПК/, поради което тежестта да установи предпоставките за издаването му и съобразяването на процесуалните правила в извънсъдебната фаза е за администрацията - чл. 170, ал. 1 от АПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК. При избраното от органите по приходите основание за коригиране на финансовия резултат предмет на доказване е осъществяването/неосъществяването на стопанската операция, за която е извършен съответния разход и вярното й отразяване в първичен счетоводен документ. Обвързаност на приходната администрация е да осъществи пълно доказване на неосъществяването/невярното отразяване на стопанската операция, за да обоснове с чл. 10, ал. 1 и 4 и чл. 26, т. 2 от ЗКПО увеличаването на ФР. При насрещно твърдение на данъчния субект за съществуваща/вярно отразена стопанска операция - нему според чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ДР на ДОПК е процесуалната тежест на доказването на тези факти. Несъмнено няма как да е вярно положителното отразяване в първичен счетоводен документ на липсваща доставка. Доколкото задължение на страните по сделката е да осъществят счетоводното й отразяване, а тяхно право да изготвят писмени актове за изпълнението /когато липсва установена форма за доказване/, то у тях са съхраняват и носителите на информационна следа от сделката и изпълнението. Не случайно именно от страните при ревизията и насрещната проверка ревизиращият орган е изискал доказателствата за релевантните за спора факти. Отсъствието им е пречка да се формира положителен извод за сделки с предмет отпадъци от метали и изпълнението на задължението на продавача, като основание на насрещната престация за плащане на купувача. Правилно в обхвата на доказването е включено търсенето на информационна следа за предаването на стоките по фактурите като родово определени вещи - чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. При заявената теза за превозването на вещите в предмета на доказване се включва и факта на превозване, тъй като е допустимо предаването на фактическата власт върху стоките на превозвача /вж. чл. 49, in fine и чл. 53, ал. 1, т. 4 от ЗАвтП/. За двама от доставчиците липсват доказателствени средства за превоз, а за третия са представени нередовни от външна страна пътни листове. Липсата на част от реквизитите на документа ограничават установяваните с него доказателства - в случая място на товарене и разтоварване на стоката, за да се привържат към доставките на "Кръстникът 2002" ЕООД. Нисък е интензитетът на убеждаващо въздействие и на кантарните бележки заради неяснотата относно личността на съставителя и получателя и мястото на измерване. Конкретността на спорните факти пък изключват възможността за установяването им с показанията на свидетеля на страната на жалбоподателя. Обратно на тезата на касатора с издадените от нерегистрирани ЕКАФП касови бележки не може да се докаже факта на плащането и да се обоснове документално разхода по доставките. Регистрирането на ЕКАФП по чл. 18 от Наредба № Н-18 от 13.12.2006 г. за регистриране и отчитане на продажба чрез фискални устройства в търговските обекти /в приложимата редакция от ДВ, бр. 106 от 2006 г./ е условие доказването на плащането с издаване на касова бележка по чл. 25, ал. 3 от Наредбата /в цитираната редакция/ да се обвърже с погасяване на задължение към издателя на бележката. Дори да се приеме, че касовата бележка от нерегистриран ЕКАФП удостоверява плащане, то няма как това плащане да се свърже с конкретно вземане и кредитор. Това разбиране е възприето и при легалната дефиниция на понятието касова бележка по чл. 118, ал. 3 /предишна ал. 2/ от ЗДДС с изискването ФУ да е със заверено свидетелство за регистрация. Без да притежават един от белезите по чл. 118, ал. 3 от ЗДДС представените разпечатки от ФУ нямат качеството "касови бележки". Това при действието на чл. 10, ал. 4, изр. 2 от ЗКПО изключва признаването на разходите по тях за данъчни цели. Липсата на документална обоснованост по чл. 10, ал. 4 от ЗКПО отнася разходите по спорните фактури към данъчните постоянни разлики по чл. 26, т. 2 от ЗКПО и изключва признаването им за данъчни цели. Горното определя като правилен подхода за увеличаване на финансовия резултат за 2007 г., 2008 г. и 2009 г. с разходите, които не са документално обосновани. Недоказана е връзката на приходите на касатора от разпореждането с отпадъци от метали и разходите непризнати за данъчни цели по чл. 26, т. 2 от ЗКПО, поради което и не може да се редуцира ФР с частта от приходите съответстваща на непризнатите разходи по реда на чл. 27, ал. 1, т. 2 от ЗКПО /ред. до ДВ, бр. 95 от 2009 г./. В контекста на горното е дължимо оставяне в сила на оспореното решение. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение