Решение № 2646 от 14.3.2023 г. на ВАС, I о.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. С решение 21 от 28.02.2022г., постановено по адм.д. 252/2021г. Административен съд Шумен, е отменил ревизионен акт Р 03002720005452 091 001/26.03.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.Варна, потвърден с решение 107 от 09.07.2021г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика-гр.Варна, в частта в която на Лорлд-ол Херба Лан ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление с.Вехтово, обл.Шумен, Стопански двор, представлявано от Е. Мехмед и Г. Владимиров, заедно и по отделно, са определени данъчни задължения както следва: задължение за данък върху добавената стойност /ДДС/ за данъчен период м.07/2019г. за сумата над 31 222,19лв. главница и над 5 118,38лв. лихви; задължение за ДДС за данъчен период м08/2019г. за сумата над 16 801,80лв. и над 2 753,85лв. лихви; , респективно задължения за данъци по РА като резултат за периода над 17 886,80лв. и лихви над 2 921,74лв.; задължение за корпоративен данък за данъчен период 2019г. за сумата над 87 416,38лв. главница и над 8 742,34лв. лихви. С решението съдът е отхвърлил жалбата на Лорлд-ол Херба Лан ООД, [ЕИК], в останалата й част и е осъдил дружеството да заплати на Националната агенция по приходите разноски по делото в размер на 6 294,60лв. Срещу постановеното решение, в отменителната му част относно установените задължения за корпоративен данък за данъчен период 2019г. за сумата над 87 416,38лв. главница и над 8 742,34лв. лихви, е подадена касационна жалба от С. Петков в качеството му на директор на Дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика Варна, като жалбата е преподписана от главен юрисконсулт Е. Еленова. В същата се прави оплакване, че решението на Административен съд Шумен в посочената му част е неправилно поради допуснато нарушение на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано. В касационната жалба се излагат конкретни доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Административен съд Шумен в обжалваната част и вместо него да постанови друго такова, с което да потвърди оспорения ревизионен акт и в тази му част. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции. Ответното по касационната жалба дружество Лорлд-ол Херба Лан ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление с.Вехтово, обл.Шумен, Стопански двор, представлявано от Е. Мехмед и Г. Владимиров, заедно и по отделно, не е взело становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за не основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, като обсъди данните по делото и оплакванията в касационната жалба, намира за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл.211,ал.1 АПК, от надлежна страна, поради което е допустима и следва да бъде разгледана. По същество е основателна. С обжалваното решение Административен съд Шумен е отменил ревизионен акт Р 03002720005452 091 001/26.03.2021г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр.Варна, потвърден с решение 107 от 09.07.2021г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно-осигурителна практика-гр.Варна, в частта в която на Лорлд-ол Херба Лан ООД, [ЕИК], със седалище и адрес на управление с.Вехтово, обл.Шумен, Стопански двор, представлявано от Е. Мехмед и Г. Владимиров, заедно и по отделно, са определени данъчни задължения както следва: задължение за данък върху добавената стойност /ДДС/ за данъчен период м.07/2019г. за сумата над 31 222,19лв. главница и над 5 118,38лв. лихви; задължение за ДДС за данъчен период м08/2019г. за сумата над 16 801,80лв. и над 2 753,85лв. лихви; , респективно задължения за данъци по РА като резултат за периода над 17 886,80лв. и лихви над 2 921,74лв.; задължение за корпоративен данък за данъчен период 2019г. за сумата над 87 416,38лв. главница и над 8 742,34лв. лихви. Извън обжалваната отменителна част по отношение на задълженията за корпоративен данък, решението на Административен съд Шумен като необжалвано е влязло в законна сила и не е предмет на касационно разглеждане. Съдът е описал установената фактическа обстановка във връзка с ревизията издадените заповеди за възлагане на ревизия, събраните доказателства в хода на ревизията, констатациите за наличие на хипотеза по чл.122,ал.1,т.4 и т.6 ДОПК, даваща основание ревизията да бъде определена по специалния ред, събраните доказателства от органите по приходите в хода на ревизията, начина на определяне на данъчната основа по чл.122,ал.2 ДОПК и определянето на задължения за ДДС и корпоративен данък ведно с лихви за забава. Отбелязано е, че при административното оспорване е прието, че освен т.4 и 6 на чл.122,ал.1 ДОПК са налице и хипотезите по т.1 и т.2. Решаващият съд е приел като неоснователни възраженията на задълженото лице, че не са били налице основания по чл.122,ал.1 ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред, съответно че не е спазена процедурата по чл.32 ДОПК за връчване на ревизионния доклад, съответно че при провеждане на ревизията са допуснати нарушения на административно-производствените правила, даващи основание за отмяна на оспорения ревизионен акт. Предвид на обстоятелството, че ревизионния акт е оспорен само в отменителната част касаеща задълженията за корпоративен данък за 2019г., ще бъдат посочени само мотивите на първоинстанционния съд в тази му част. След тълкуване на относимите разпоредби на ЗКПО относно дължимия корпоративен данък от търговските дружества, в това число механизма на определянето му, административният съд е посочил, че за процесния данъчен период на 2019г. задълженото лице не е подало декларация по чл.92 ЗКПО, поради което задълженията са определени чрез създаване на данъчна основа по реда на чл.122,ал.2 ДОПК. В мотивите подробно е описан начина на създаване на същата /стр.18 и сл. от решението, л. 373 и сл. от делото/ - на база на какво са определени приходите и разходите на дружеството за периода, за да се стигне до определяне на данъчна основа в размер на 914 924,19лв, върху която е определено задължение за корпоративен данък в размер на 91 492,42лв. и лихви за забава в размер на 9 149,97лв. Тъй като по делото е била назначена и съдебно-счетоводна експертиза, решаващият съд е възпроизвел в мотивите и начина, по който вещото лице е посочило, че следва да бъде определена данъчната основа и размера на задълженията за корпоративен данък и лихви. В тази насока е посочено, че експертът е установил, че при определяне на данъчната основа ревизиращите органи са взели като приход продажбата на всички билки, продадени през 2019г./без наличие на документи/, съответно като разход е посочена отчетната стойност на закупените билки /без документи/. Посочено е още, че вещото лице определя данъчна основа в размер на 874 163,78лв, върху която се дължи корпоративен данък в размер на 87 416,38лв., като разликата се дължи на това, че в разходната част са включени и всички тези фактури, което са включени в дневниците за покупки за покупки доставки на билки, транспортни услуги, други услуги, заплати и прочие, които не са взети предвид от органа по приходите при определяне на данъчната основа. Първоинстанционният съд е посочил, че кредитира заключението на експерта в тази му част, обосновавайки се с това, че след като органите по приходите са приели, че описаните в справките декларации и дневника за покупки доставки на билки са реално извършени, независимо от от липсата на съпътстващи първични счетоводни документи, те необосновано са отказали да признаят като разход съпътстващи ги други финансови разходи, за които също няма приложени фактури, но са отразени в оборотната ведомост. Отбелязано е, че в експертизата са посочени конкретните причини, поради които се е стигнало до разликата, те не са оспорени от страните, поради което съдът приема, на база на установеното от експерта, че данъчната печалба за периода е в размер на 874 163,78лв., като дължимият данък възлиза на 87 416,38лв., а лихвата, изчислена на база лихвения калкулатор на НАП, възлиза на 8 742,34лв. На база на това е прието, че в частта за определените задължения за корпоративен данък за 2019г. ревизионният акт следва да бъде потвърден до размер на 87 416,38лв. и лихва в размер на 8 742,34лв., а за разликата до 91 492,42лв. главница и 9 149,97лв. лихви следва да бъде отменен. Решението на Административен съд Шумен обжалваната му част е не правилно като постановено в противоречие с материалния закон. В касационната жалба да се правят доводи за неправилност на решението поради наличие на всички отменителни основания по чл.209,т.3 АПК. Основното оплакване на касатора е за неправилно приложение на материалния закон, изразяващо се в това, че в нарушение на нормите на ЗКПО решаващият съд е приел, че за посочените разходи е налице документална обоснованост и следва да участват при определяне на данъчната основа по чл.122,ал.2 ДОПК. По така направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: Поначало по делото няма спор относно фактите, същите са възпроизведени подробно както в ревизионния доклад, така и в решението на директора на ДОДОП-Варна и това на първоинстанционния съд, поради което не следва да бъдат преповтаряни. Спорът между страните е правен и се свежда до това дали в разходната част следва да бъдат включени и суми по фактури, които са включени в дневниците за покупки за покупки доставки на билки, транспортни услуги, други услуги, заплати и прочие,без да са придружени от първични счетоводни документи, които не са взети предвид от органа по приходите при определяне на данъчната основа по чл.122,ал.2 ДОПК. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е дал положителен отговор на спорния въпрос, в резултат на което е извършена корекция и е определен по-малък размер на дължимия корпоративен данък и лихви за забава. Този негов извод не се споделя от настоящата съдебна инстанция, тъй като го намира за необоснован на фактите по делото и при неправилно приложение на материалния закон. Съгласно чл. 10, ал. 1 ЗКПО счетоводен разход се признава за данъчни цели, когато е документално обоснован чрез първичен счетоводен документ по смисъла на Закона за счетоводството, отразяващ вярно стопанската операция. Според чл. 26,т.2 ЗКПО не се признават за данъчни цели разходи, които не са документално обосновани. Видно от данните по делото, ревизираното дружество Лорлд-ол Херба Лан ООД има за основен предмет на дейност покупка и продажба на стоки - билки, растения, цветя, сушени плодове и зеленчуци с цел препродажба в първоначален, преработен и обработен вид. Предвид основната дейност на дружеството и наличието на хипотези по чл.122,ал.1,т.1, 2, 4 и 6 ДОПК, при определяне на данъчната основа по реда на чл.122,ал.2 ДОПК в приходната и разходната част са включени фактури, включени в СД по ЗДДС и Дневника за покупки за ревизирания период, свързани с реално продадени и закупени стоки и реално заплатени суми за осигурителни вноски. Посочените по-горе въпросни разходи са свързани с фактури, които не са свързани с основния предмет на дейност на дружество, съответно липсват данни да са предмет на последващи доставки. Така документалната обоснованост например на фактурите за транспортни услуги предполага същите да са придружени от първични счетоводни документи пътни листове, товарителници и прочие, които да установяват както изпълнението на услугата, така и връзката й с икономическата дейност на дружеството. Казаното важи и за разходи за външни услуги, разходи за заплати, Други финансови разходи, други извънредни приходи и прочие, за които няма данни да извършени предвид липсата на аналитични счетоводство и годишно счетоводно приключване от една страна, а от друга не са налице доказателства, установяващи свързаност с дейността на ревизираното лице. По изложените аргументи посочените от вещото лице разходи за транспорт, за външни услуги, работни заплати и прочие липсва документална обоснованост и няма както да бъде приложен принципа за съпоставимост на приходите и разходите. По тази причина те няма как да бъдат включени в разходната част при определяне на данъчната основа по чл.122,ал.2 ДОПК. Предвид доказателствената сила на съставения ревизионен акт /чл.124,ал.2 ДОПК/ в тежест на задълженото лице е да обори констатациите му. Въпреки дадената му възможност, доказателства в тази насока не са ангажирани. Като е приел друго и е отменил оспорения ревизионен акт в посочената част относно задълженията за корпоративен данък и лихви за забава, Административен съд Шумен е постановил едно неправилно съдебно решение. При условията на чл.222,ал.1 АПК същото следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата на Лорлд-ол Херба Лан ООД бъде отхвърлена и в тази й част. При този изход на процеса на основание чл.161,ал.1 ДОПК отметното по касация дружество следва да бъде осъдено да заплати на Национална агенция по приходите София, в качеството й на юридическо лице в състава на което влиза ДОДОП Варна, разноски по делото за всички съдебни инстанции в размер на 1 328,10лв., в това число 748,37лв. юрисконсулско възнаграждение за касационната инстанция, такова в размер на 543,86лв. за първата инстанция и 35,87лв. заплатена държавна такса. Водим от горното и на основание чл.222,ал.1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,