Решение № 5700 от 2.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8139/2016 г.

Решение № 5700 от 2.05.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8139/2016 г., VIII о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК).

Образувано е по касационна жалба на "Г. т. с." ЕООД, подадена чрез пълномощника адв. Б. С. срещу Решение № 1059 от 25.05.2016 г. по адм. дело № 3064/2015 г. по описа на Административен съд П., Х състав, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против Ревизионен акт (РА) № Р-16-1400293-091-001 от 23.07.2015 г., издаден от Т. В. П. на длъжност началник сектор, възложил ревизията и Е. К. С. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, при ТД на НАП П. в частта, потвърдена с Решение № 828 от 22.10.2015 г. на директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - гр. П., относно непризнат данъчен кредит в размер на 14 408,00 лева ведно с прилежащи лихви за забава в размер на 2 808,29 лева по фактури, издадени от "А." ЕООД, "Н. Л. Т." ЕООД и "К. ч." ЕООД за данъчни периоди м. 12.2012 г. и м. 12.2013 г.

В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и в нарушение на материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът твърди, че съдът се е занимавал със факти, които не са относими към спора, както и че е приел за доказани привидни доставки, при нарушение на реда за провеждане на ревизията, който счита, че при данни за измама следва да е по чл. 177 от ЗДДС. П., че реалността на доставките е установена с представените по делото документи и заключение по назначена съдебно-счетоводна експертиза /ССчЕ/, а всички останали факти са ирелевантни за спора. В заключение се претендира отмяна на обжалваното решение и присъждане на разноски за двете инстанции.

Ответната страна - директорът на дирекция "ОДОП" - П. при ЦУ на НАП, чрез процесуалния представител гл. юрк. А. С., в писмен отговор оспорва касационната жалба и моли съдът да постанови решение, с което остави в сила обжалваното решение на АС - П.. Претендира присъждане на разноски за юрисконсулт и за касационната инстанция в размер на 1046,49 лева.

Представителят на Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като взе предвид становищата на страните и извърши проверка на обжалваното решение на наведените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното:

Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество е неоснователна.

Предмет на оспорване пред АС - П. е бил Ревизионен акт № Р-16-1400293-091-001 от 23.07.2015 г., издаден от Т. В. П. на длъжност началник сектор, възложил ревизията и Е. К. С. на длъжност главен инспектор по приходите - ръководител на ревизията, при ТД на НАП П. в частта, потвърдена с Решение № 828 от 22.10.2015 г. на директор на дирекция "Обжалване и данъчно - осигурителна практика" - гр. П., относно непризнат данъчен кредит в размер на 14 408,00 лева ведно с прилежащи лихви за забава в размер на 2 808,29 лева по фактури, издадени от "А." ЕООД, "Н. Л. Т." ЕООД и "К. ч." ЕООД за данъчни периоди м. 12.2012 г. и м. 12.2013 г.

Ревизиращите органи са обосновали отказа за признаване правото на приспадане на данъчен кредит поради липса на реални доставки от сочените доставчици, които не разполагат със съответното количество стоки към датата на процесните доставки, за да могат да ги предадат на получателя. По отношение на доставчика "А." ЕООД по фактури, издадени през м. 12.2012 г. приходните органи са констатирали, че писмените документи досежно доставките са подписани от лицето Н. Т. Н. за "А." ЕООД, който към съответните дати не е бил представляващ или управител на дружеството, а относно твърдяния транспорт на стоките е прието, че лицето Й. Х. Т. не е имало физическата възможност да извърши превоза, като се намира на две различни места по едно и също време с два различни автомобила. Във връзка с доставките по фактура № 1000000001 от 2.12.2013 г. с предмет - ножодържач горен/ долен - 6 бр. и резервни части за мт. Машини к-т - 6 бр., издадена от "Н. Л. Т." ЕООД и по фактура № 10000000003 от 2.12.2013 г. с предмет -механични възли за мет. машини- к-т 10 бр., издадена от "К. Ч." ЕООД приходните органи констатират, че липсват документи за достатъчна конкретизация на стоките като марка, модел, сериен номер и др. идентифициращи данни. От друга страна, в РА и с решението на решаващия орган са изнесени данни за участие на РЛ в данъчна измама във връзка с описаните вериги от доставчици, като е прието липсата на приемо-предаване на стоките и наличието само на префактуриране.

За да отхвърли жалбата на "Г. т. с." ЕООД срещу РА, АС - П. е приел, че РА е издаден от компетентен орган по приходите, в предвидената в чл. 120 от ДОПК форма и съдържа необходимите реквизити, като при издаването му не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила, визирани в ДОПК.

При преценка на неговата материална законосъобразност АС - П. е анализирал събраните в хода на ревизията и съдебното производство доказателства и обосновал краен извод, че в съответствие с материалния закон с оспорения РА е отказано правото на данъчен кредит на "Г. т. с." ЕООД по фактурите, издадени от "А." ЕООД, "Н. Л. Т." ЕООД и "К. Ч." ЕООД, поради липса на реални доставки на стоки, тъй като не е установено придобиването на стоките от сочения във фактурите доставчик и наличие на доказателства, които недвусмислено сочат за данъчна измама.

Обжалваното решение е валидно, допустимо и правилно.

1. Не са налице твърдяните в касационната жалба на "Г. т. с." ЕООД отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК.

При постановяване на обжалвания съдебен акт не са допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила. Административният съд е установил правилно фактическата обстановка, като е очертал правилно спорния предмет по делото, както и правилно е разпределил тежестта за доказване на релевантните за спора факти. Съдът е описал подробно какво приема за установено и съответно, на базата на кои приети по делото доказателства. Изложил е подробни съображения защо не следва да бъдат кредитирани част от представените писмени доказателства. Въз основа на това са изградени обосновани правни изводи за липса на доказателства за осъществени реални доставки на стоки от процесните доставчици и наличие на обективни данни за данъчна измама.

2. Неоснователни са твърденията на касатора за неправилност на решението, поради нарушение на материалния закон.

Необосновано се твърди, че съдът се е занимавал със факти, които не са относими към спора, както и, че приел за привидни фактурираните доставки, при нарушение на реда за провеждане на ревизията, доколкото при наличието на данни за измама ревизията е следвало да бъде по реда на чл. 177 от ЗДДС.

Задължителна материалноправна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит е наличието на действително извършена облагаема доставка на стока и/или услуга към лицето, посочено в данъчния документ като получател на доставката. Изискването за наличие на облагаема доставка, като предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит на чл. 167 и чл. 63 от Директива 2006/112/ЕО е транспонирано с разпоредбите на чл. 25 и чл. 68, ал. 2 от ЗДДС. С. чл. 68, ал. 2 от ЗДДС правото на приспадане на данъчен кредит възниква, когато подлежащият на приспадане данък стане изискуем. Данъкът е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС, към момента на възникване на данъчното събитие. При доставка на стоки, данъчното събитие настъпва на датата, на която собствеността върху стоката е прехвърлена /чл. 25, ал. 2 от ЗДДС/. Съответно чл. 70, ал. 5 от ЗДДС регламентира, че не е налице право на приспадане на данъчен кредит за данък, който е начислен неправомерно.

На първо място, обосновано съдът е приел, че по отношение на доставките по фактурите, издадени "Н. Л. Т." ЕООД и "К. Ч." ЕООД в придружаващите документи липсва достатъчна индивидуализация на стоките. /ножодържач долен/горен, резервни части за машини, механични възли за мет. машини/. Фактурата трябва да съдържа необходимото съдържание относно количеството и естеството на доставените стоки или услуги, или степента и естеството на предоставените услуги и това е възпроизведено в чл. 226 от Директива 2006/112/ЕО. В същия смисъл е и чл. 114, ал. 1, т. 9 от ЗДДС. В тази връзка следва да бъде цитирано Решение на Съда на ЕС от 8.05.2013 г. по дело С-271/12, с което се приема, че правото на приспадане на ДДС може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение към последните след приемането на решението за отказ е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки. По аргумент на по-силното основание следва да се приеме, че в случаи когато не само фактурата, но и представените към нея доказателства не съдържат необходимата информация за конкретизация на престацията, това обосновава законосъобразният отказ на данъчните органи на правото на приспадане на данъчен кредит на получателя. Т. е. в случая не е извършена каквато и да бъди индивидуализация на стоките и в съпътстващите фактурата документи.

Едновременно с това не е доказан и транспортът на стоките /твърдян за осъществен по фактурите, издадени от "Н. Л. Т." ЕООД от самото ревизирано лице, а за доставката по фактурата, издадена от "К. Ч." ЕООД от самия доставчик/, доколкото няма данни РЛ, респ. неговият доставчик да разполагат със собствени или наети транспортни средства.

На второ място, след съвкупна преценка на писмените доказателства /фактури, приемо-предавателни протоколи, товарителници/ правилно съдът е заключил за недоказаност на приемо-предаването на стоките по фактурите, издадени от "А." ЕООД поради невъзможността на лицето Й. Т./ управител на "Г. Т. С." ЕООД/ да се намира по едно и също време, на различни места. Отделно от това в приложените приемо-предавателни протоколи /на л. 113 и л. 115/ липсва конкретизация на мястото на приемо-предаване на стоките.

От друга страна, според АС П. приходните органи са установили привидност на сделките, като са изследвали определени стокови вериги и са обосновали наличието на данни за участие на РЛ в данъчна измама. Във връзка с фактурите, издадени от "Н. Л. Т." ЕООД е установена стокова верига: ВОД - "Г. Т. С." ЕООД, "Н. Л. Т." ЕООД, "." ЕООД, "О." ЕООД / наличието на определена свързаност между отделните дружества - управител и представляващ на "Г. Т. С." ЕООД и на "Е." ЕООД е едно и също лице - Й. Т., който от своя страна е упълномощил майка си Х. Ц. да извършва всякакви действия от името на "Е." ЕООД, а последната е представляваща "О." ЕООД/, като данъчните органи обосновано приемат съставяне от страна на "Г. Т. С." ЕООД на документи, които имитират ВОД.

По отношение на доставката по фактура, издадена от "К. Ч." ЕООД е установен следният стоков поток: ВОД - "Г. Т. С." ЕООД - "К. Ч." ЕООД - "Е." ЕООД - "О." ЕООД, като съдът е възприел за правилно констатираното от приходните органи за фиктивно фактуриране на стоки с цел ВОД. По отношение на "К. ч." ЕООД е констатирано, че е дружество с големи задължения по ЗДДС, като счетоводството му се води от съпругата на представляващия ревизираното лице. Безспорно е установен и обстоятелството, че представляващият "Г. т. с." ЕООД - Й. Т. е бил едноличен собственик и управител на "Е." ЕООД до 3.06.2014 г., а след тази дата, чрез негов електронен подпис се подават справки - декларации от името на "Е." ЕООД.

При тези стокови вериги, правилно АС - П. е приел, че всички останали участници в изследваната верига начисляват ДДС и приспадат ДК при продажбите и покупките на изследваните стоки, а ревизираното лице (РЛ) от своя страна приспада и възстановява ефективно ДДС, т. е. данък, който не е постъпил в бюджета, за процесните стоки, които продава с нулева ставка, с оглед реализацията им на клиенти от Р. Гърция, следователно правилно е прието, че са налице доставки, извършени с цел данъчна измама. Направен е правилен извод, че процесните фактури са единствено с цел ревизираното дружество да упражни право на приспадане на данъчен кредит по тях, без да е извършена реална доставка на стоки, т. е. че това са доставки, получени от и чрез други трети лица, а не сочените по-горе, и стоките са предмет на извършени вътреобщностни доставки от страна на ревизираното дружество до територията на Гърция, които по смисъла на закона са облагаеми с нулева ставка на данъка. При тези факти обоснован е изводът на първоинстанционния съд, че "Г. т. с." ЕООД участва в привидна доставка и всъщност прикрива реално страната по доставката, за което безспорно управляващият и представляващ дружеството е знаел. С изричното или мълчаливо приемане на предмета на доставката от лице, за което знае или не е възможно да не знае, че не е действителният доставчик, получателят сам се поставя в положението на недобросъвестно данъчно задължено лице, което съзнателно участва в недействителна доставка и поради това не може да бъде защитено от принципа на правна сигурност в неговото проявление на защита на оправданите правни очаквания.

В този смисъл неоснователно е твърдението на касатора, че реалността на доставките е доказана, а констатациите на органа по приходите и съдът установяват неотносими към правото на данъчен кредит факти. В случая, от всички доказателства, събрани по делото и ценени в съвкупност не може да се обоснове извод за реалност на фактурираните доставки.

По тези съображения, изложените в касационната жалба доводи срещу решението на АС - П. са неоснователни, поради което решението, като валидно, допустимо и правилно, следва да бъде оставено в сила.

С оглед изхода на спора, претенцията на касатора "Г. т. с." ЕООД за присъждане на разноски е неоснователна.

От друга страна, на основание чл. 161 от ДОПК и чл. 9, ал. 3 и чл. 8, ал. 1, т. 4 от Наредба № 1 от 9.07.2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в полза на ответника по касация следва да се присъди юрисконсултско възнаграждение в размер на 784,86 лева за касационното производство.

Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховен административен съд, осмо отделение