Решение № 12393 от 15.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 11815/2015 г.

Решение № 12393 от 15.11.2016 г. на ВАС по адм. д. № 11815/2015 г., I о., докладчик съдията Милена Славейкова Производството е по реда на чл. 208 и следващите от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба на "Софтуер груп" ЕООД със седалище и адрес на управление гр. С., жк "Л.", ул. "С." № ..., срещу решение № 5134 от 17.07.2015 г. на Административен съд С. град (АССГ), постановено по адм. д. № 1582/2014 г., с която е отхвърлена жалбата му срещу ревизионен акт (РА) № 2101307308 от 25.10.2013 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. С., потвърден с решение № 81/15.01.2014 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) гр. С. Касаторът претендира за отмяна на съдебното решение като неправилно поради неправилно приложение на материалния закон, допуснати съществени процесуални нарушения и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излага съображения, че неправилно не са признати издадени от него към "Техноарт трейдинг" ЕООД, "Джетвелл" ЕООД, "Бояджиев инженеринг 2001" ЕООД, "Интерприбор сервиз" ООД, "Комеко" АД, "АЕХ" ЕООД и др. кредитни известия (КИ) без да е проявена необходимата процесуална активност за събиране на относимите доказателства и при допуснати съществени процесуални нарушения на процедурата по чл. 32 ДОПК. Оспорва отказа на правото на данъчен кредит (ДК) по отношение на доставчиците "Астеф" ЕООД, "Компютър 2000 България" ЕООД, "Марк проект" ООД, "И Б. Е." ЕООД, "Мегадом" ООД, "Стемо" ООД, "Практикер" ЕООД, "Х. А. А. Аутолизинг" ЕООД, "Д. Б." АД, Кооперация "Панда" и ЕТ "Т. М - А. М.". Претендира съдът да отмени обжалваното решение и да постанови решение, с което да отмени РА като му присъди направените съдебни разноски. Ответникът - директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ДДОДОП) гр. С. оспорва касационната жалба чрез юрк. Л. И. Претендира за юрисконсултско възнаграждение. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, Първо отделение, след като прецени допустимостта на касационната жалба и наведените отменителни основания, и с оглед на чл. 218 от АПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна: С оспорения РА на "Софтуер груп" ЕООД при извършена ревизия за данъчни периоди 01.04.2011 г. - 31.01.2013 г. са установени задължения по ЗДДС общо в размер на 246 596.63 лв. главница и 40 294.61 лв. лихви за забава в резултат на извършено намаление на дължим ДДС към бюджета в размер на 72 199.47 лв. по издадени КИ и непризнато право на приспадане на ДК по фактури, издадени от "Астеф" ЕООД, "Компютър 2000 България" ЕООД, "Марк проект" ООД, "И Б. Е." ЕООД, "Мегадом" ООД, "Стемо" ООД, "Практикер" ЕООД, "Х. А. А. Аутолизинг" ЕООД, "Д. Б." АД, Кооперация "Панда" и ЕТ "Т. М - А. М." общо в размер на 171 802.77 лв. В хода на ревизията е установено, че дружеството е отразило в СД и в дневниците за продажби 60 броя КИ с получатели "Талънт партнърс" ООД, "АЕХ" ЕООД, "Джетвелл" ЕООД, "Техноарт трейдинг" ЕООД, "БР Инженеринг" ООД, "Комп ко" ЕООД, "Сиела норма" АД, "Фаст нет" ООД, "Сигел" ООД, ЕТ "Бояджиев инженеринг", ЕТ "Перов - Г. П.", "В. В." ООД, "Еър системс" ЕООД, "Хроно" ООД, "Стела одит къмпани" ЕООД, "Е. Е." ООД, "Ла инженеринг" ЕООД, "ИКТ Солюшънс" ООД, "Термоконтрол 2007" ЕООД, "Комеко" ООД, "Емвеко" ООД, "Енергопроект" АД, ЕТ "Т. М-А. М." и "Интерприборсервиз" ООД. На част от търговците съобщения са връчени при условията на чл. 32 ДОПК и същите не са представили изисканите документи и обяснения в дадения срок. След извършена служебна проверка в информационната система на НАП органите по приходите са установили, че описаните КИ не са включени в дневниците за покупки. "АЕХ" ЕООД и "Джетвелл" ЕООД са с прекратена регистрация по ЗДДС към датата на издаване на КИ, а ЕТ "Бояджиев инженеринг" е заличен още през 2009 г. Другите дружества при извършените насрещни проверки дали обяснения, че не са получавали издадените КИ, същите не са осчетоводявани и не са връщани суми по тях. "Хроно" ООД е отговорило, че КИ не са получавани и осчетоводявани, по фактурите не е извършено плащане, но поради изтичане на давностния срок и факта, че сумите не са потърсени, същите са отписани като задължения. За част от КИ, издадени към ЕТ "Перов - Г. П.", "Хроно" ООД, ЕТ "Т. М - А. М.", "ИКТ Солюшънс" ООД и "Сиела норма" АД самото ревизирано лице (РЛ) е пояснило, че е допусната грешка, че КИ не са издавани, че осчетоводяването им е неправилно, поради което е извършена корекция и отразяване със знак плюс в СД по ЗДДС за м. 05.2013 г. За тях при ревизията е начислена само лихва. По отношение на ДКИ, издадени към "Талънт партнърс" ООД, "АЕХ" ЕООД, "Джетвелл" ЕООД, "Техноарт трейдинг" ЕООД, "БР Инженеринг" ООД, "Комп ко" ЕООД, "Сиела норма" АД, "Фаст нет" ООД, "Сигел" ООД, ЕТ "Бояджиев инженеринг" (с правоприемник "Бояджиев инженеринг 2001" ЕООД), "В. В." ООД, "Еър системс" ЕООД, "Стела одит къмпани" ЕООД, "Е. Е." ООД, "Ла инженеринг" ЕООД, "ИКТ Солюшънс" ООД, "Термоконтрол 2007" ЕООД, "Комеко" ООД, "Емвеко" ООД, "Енергопроект" АД, ЕТ "Т. М - А. М." и "Интерприборсервиз" ООД, приходните органи са приели, че не са представени доказателства за разваляне на сделките или за намаляване на тяхната стойност, поради което същите са издадени без основание. Чрез отразяването им в СД и в дневниците за продажби ревизираното лице неправомерно е намалило начисления данък за ревизираните периоди, поради което и на основание чл. 115, ал. 1 и ал. 3 ЗДДС, с РА е установен ДДС в общ размер на 72 199.47 лв. за издадените без основание КИ. По отношение непризнатото право на ДК доставчиците ЕТ "Т. М - А. М.", "И Б. Е." ООД, "Компютър 2000 България" ЕООД, Кооперация "Панда" са дали обяснения, че не са издавали на "Софтуер груп" ЕООД посочените в исканията фактури. "Марк проект" ООД е дал обяснение, че издадената фактура е анулирана поради неосъществена сделка. Доставчиците "Х. А. А. Аутолизинг" ЕООД и "Д. Б." АД са дали обяснения, че не са издавали посочените в исканията фактури, а за периодите от 01.04.2011 г. до 31.01.2013 г. са издали други фактури, представени с опис. По отношение на доставчиците "Астеф" ЕООД, "Мегадом" ООД, "Стемо" ООД и "Д. Б." АД е установено, че са издадени фактури, но РЛ ги е отразило в дневника си за покупки за съответните периоди с по-големи стойности. Ревизираното дружество не е представило процесните фактури в оригинал, нито съпътстващи фактурите документи, поради което правото на ДК е отказано на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС общо в размер на 171 802.77 лв. Изложени са съображения за липса на реално извършени доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС от страна на доставчиците. За да отхвърли изцяло оспорването, административният съд е приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, при спазване на установената форма и процесуални правила. Възприел е констатациите на ревизиращите органи, че ревизираното лице не е представило обяснения и документи, от които да е видно каква е причината за издаване на КИ, поради което е приел за законосъобразен извода за издаването им без основание, респ. за начисляване на ДДС в размер на 72 199.47 лв. на основание чл. 115, ал. 1 и ал. 3 ЗДДС. Подкрепа на доводите си е намерил в извършените насрещни проверки на търговците, при които е установено, че нито един от тях не е получил или отразил в счетоводството си процесните КИ, още повече, че голяма част от дружествата са заявили, че не са имали търговски отношения със "Софтуер груп" ЕООД, а други са посочили, че имат издадени фактури, но сделките не са разваляни. По отношение отказаното право на ДК съдът е съобразил непредставянето на съпътстващи фактурите документи от РЛ, както и данните от насрещните проверки на доставчиците, подкрепени със съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ), че фактури или не са издавани и осчетоводявани, или са издадени (напр. от "Стемо" ООД, "Мегадом" ООД, "Д. Б." ООД, "Астеф" ЕООД), но с много по-малка данъчна основа, или са издадени други фактури, различни от отразените от РЛ ("Практикер" ЕООД и "Х. А. А.-Аутолизинг" ЕООД). Приет е за законосъобразен отказът на ДК на основание чл. 71, т. 1 ЗДДС с допълнителни съображения, че представените при ревизията и в съдебното производство доказателства не обосновават извод за реално извършени доставки на стоки и услуги по смисъла на чл. 6 и чл. 9, вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС. РА е потвърден и в частта на установени задължения по ЗДДС за довнасяне за данъчни периоди м. 06.2011 г., м. 04.2012 г. и м. 06.2012 г. вследствие на деклариран, но невнесен от дружеството данък на основание чл. 86, ал. 2 и чл. 89 ЗДДС. Така постановеното решение е допустимо, валидно и правилно. Касационните оплаквания на ревизираното дружество съдържат основно доводи относно допуснати в хода на насрещните проверка на доставчиците процесуални нарушения, наличие на основания за издаване на ДКИ, респ. за признаване на правото на ДК по спорните фактури, които възражения са относими към законосъобразността на РА и на които е даден подробен отговор с обжалваното решение при правилно приложение на материалния закон, правилно разпределение на доказателствената тежест и правилно формиране на правните изводи на съда в съответствие с правилата на логическото мислене и съвкупна преценка на всички факти, обстоятелства и доказателствата, без да е допуснато изопачаването им или неправилното им тълкуване. Решаващият съд коректно е разпределил доказателствената тежест в процеса с разпореждане в закрито заседание на 07.04.2014 г., редовно съобщено на жалбоподателя. Правилно е указано, че на основание чл. 154, ал. 1 ГПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК доказателствената тежест за установяване наличието на основание по смисъла на чл. 115, ал. 1 и ал. 3 ЗДДС за издаване на КИ, респ. за установяване реалността на спорните доставки, е за ревизираното лице. Съдът е проявил дължимата съгласно чл. 171, ал. 4 АПК, вр. § 2 от ДР на ДОПК процесуална активност да съдейства на страните за изясняване на спорните обстоятелства по делото и за ангажиране на относимите и допустими доказателства за тях, вкл. чрез представяне на документи от трети лица ("Стемо" ООД и "Х. А. А.-Аутолизинг" ЕООД). В хода на съдебното производство жалбоподателят е потвърдил, че не може да представи част от исканите фактури в оригинал поради изгубването им, а съдебно-счетоводна експертиза (ССЕ) е поискана само за двама от доставчиците "Стемо" ООД и "Х. А. А. Аутолизинг" ЕООД (л. 82 от делото). Спорните фактури не са представени от лицето на 07.05.2013 г. по повод първото му връчено искане за представяне на документи и писмени обяснения от задълженото лице (ИПДПОЗЛ) в хода на ревизията, което е мотивирало приходните органи с ново ИПДПОЗЛ от 10.05.2013 г. да изискат оригиналите на всички първични счетоводни документи и цялата търговска документация на дружеството. Отговорът на лицето от 03.06.2013 г. е, че цялата налична документация е предадена, но такава не се съдържа по делото, нито е представена от жалбоподателя в хода на съдебното производство. Приложеният документ от 07.05.2013 г. за предаване на фактури на НАП не доказва причината за непредставяне на част от оригиналните фактури поради липса на приложен към него опис на предадените фактури. Напротив, съставен е списък на непрeдставени фактури (л. 88 от делото). Съответен на тази доказателствена непълнота е извод за липса на основания по чл. 115, ал. 1 и ал. 3 ЗДДС за издаване на ДК, респ. за неизпълнение на предпоставките по чл. 71, т. 1, чл. 6, чл. 9, вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС за признаване на право на ДК по спорните фактури. Включително чрез допуснатата съдебно-счетоводна експертиза не е доказано наличието на основание за изменение на ДО - намаление на ДО или разваляне на доставките като изискване за издаване на кредитно известие. Ето защо правилно съдът е потвърдил като законосъобразно извършеното с РА начисляване на ДДС в размер на 72 199.47 лв. за издадените без основание КИ, респ. е потвърдил начислената на основание чл. 175 ДОПК лихва за извършено неправомерно намаляване на начисления данък за внасяне по отразените от жалбоподателя КИ пред м. 05.2013 г. Законосъобразно при липсата на данъчен документ по чл. 71, т. 1 ЗДДС, съставен съгласно изискванията на чл. 114 и чл. 115 ЗДДС, на ревизираното дружество е отречено правото на данъчен кредит. Самото ревизирано дружество в писмено обяснение от 07.05.2013 г. (л. 1087 от преписката) посочва, че за работата си с клиенти и доставчици са изготвяни двустранно подписани договори, работни програми и приемо-предавателни протоколи. Такива документи не са представени по делото. Правилно при липсата на всякакви съпътстващи фактурите доказателства съдът е намерил допълнителни аргументи за отказ на правото на ДК поради липса на реални доставки на стоки и услуги по смисъла на чл. 6 и чл. 9, вр. чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 25, ал. 2 ЗДДС. Изложените в касационната жалба оплаквания за нарушение на процедурата по чл. 32 ДОПК за връчване на съобщения на част от посочените н КИ за получатели подробно са обсъдени от първостепенния съд и правилно са намерени за необосновани. Посещенията на адресите за кореспонденция надлежно са документирани съгласно чл. 32, ал. 2 ДОПК с протоколи с доказателствената стойност по чл. 50, ал. 1 ДОПК. Визираната от касатора разпоредба на чл. 50, ал. 2, т. 3 ДОПК не следва да се тълкува изолирано, а във връзка с нормите на чл. 50, ал. 3 и ал. 5 ДОПК - изискването за подписване на протокола от незаинтересован свидетел касае само случаите на отказ на лицата по ал. 3 да подпишат протокола. Това условието е неотносимо към случаите когато лицето не е намерено на адреса за кореспонденция, при които е дължимо изпълнение на процедурата по чл. 32 ДОПК. Следва да се отбележи, че само за част от третите лица е предприета процедура за връчване по реда на чл. 32 ДОПК, докато ревизираното лице не е ангажирало относимите доказателства за всички от твърдяните си контрагенти. На следващо място и по аргумент от разпоредбата на чл. 160, ал. 2 ДОПК единствено допуснати процесуални нарушения при насрещните проверка на доставчиците (каквито в случая не се установяват) не могат да бъдат основание за незаконосъобразност на РА при правомощията на съда на инстанция по същество на спора, т. е. относно материалната законосъобразност на установените задължения за ДДС. Административният съд правилно е осъществил проверката по чл. 160, ал. 2 ДОПК и е формирал законосъобразни изводи относно основанията за определяне на задълженията на лицето. Още повече, че противно на твърденията в касационната жалба, изводите на ревизиращите органи, правилно възприети от съда, не почиват единствено на неоткриване на част от третите лица при насрещните проверки, наложило връчване на съобщения по реда на чл. 32 ДОПК, а и на проверки в информационната система на НАП относно отразяване на фактурите и КИ в отчетните регистри по ЗДДС и на допълнително изискани от самото ревизирано лице доказателства. В обобщение - доказателствената непълнота, както в хода на ревизионното, така и на съдебното производства, правилно са навели съда на извод за законосъобразност на РА относно допълнително установените задължения за ДДС за издадени без основание КИ, относно начислената лихва за КИ, включени от лицето в регистрите за м. 05.2013 г., относно основанието за отказ на правото на ДК при липса на фактури и на съпътстващи фактурите документи, както и относно установените задължения за ДДС за довнасяне за м. 06.2011 г., м. 04.2012 г. и м. 06.2012 г. за деклариран, но невнесен от лицето данък. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 АПК обжалваното решение като правилно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора и на основание чл. 161, ал. 1 ДОПК касаторът следва да бъде осъден да заплати на ответника юрисконсултско възнаграждение в размер на 5398.91 лв. съгласно чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба № 1/2004 г. за минималните размери на адвокатските възнаграждения. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение,