Решение № 12955 от 21.12.2023 г. на ВАС по адм. д. № 6394/2023 г.

Производството е по реда на чл.208 и сл. от АПК във връзка с чл.160, ал.7 ДОПК. Образувано е по касационна жалба подадена от Протехника БС ЕООД срещу решение 440 от 27.04.2023 г. постановено по адм.д.365 по описа на Административен съд гр. Бургас за 2022 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт /РА/ Р-02000221002101-091-001 от 04.10.2021 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Бургас, потвърден с решение 19 от 11.02.2022 г. на директора на дирекция Обжалване и данъчно осигурителна практика гр. Бургас. Касаторът твърди, че съдебният акт е неправилен и необоснован. Съдът правилно е разграничил трите спорни въпроса по делото, но при разрешаването им е допуснал нарушение на материалния закон, а изводите му са в противоречие с доказателствата. По тези съображения намира, че са налице касационни основания по чл.209, т.3 АПК за отмяна на решението. Според твърденията в касационната жалба, неоснователно Административен съд гр. Бургас е възприел констатациите на органите по приходите, че не са установени предпоставките по чл.28, ал.3, т.1 ЗКПО и неправилно са осчетоводени разходи за брак на стойност 158 982.44 лв. В противоречие с доказателствата по делото е прието, че не са представени документи, които да съдържат данни за събитие от извънреден характер. Възразява се срещу изводите на съда, че наводненията в кв. Долно Езерово на гр. Бургас при всеки голям дъжд са нещо обичайно, тъй като има голям водосбор, с който инфраструктурата не е съобразена и следователно наводненията в района нямат инцидентен характер. В конкретния случай до бракуване се е стигнало поради наводнение, което представлява непреодолима сила по смисъла на чл.306, ал.2 ТЗ. Наводнението е настъпило преди това, а бракуването е направено след като е установено, че няма начин да бъде спасена стоката. Обстоятелството, че тези наводнения се случват периодично не променя техния характер на непреодолима сила. Неправилно е прието, че е необходимо изготвяне на албум на първичните счетоводни документи, тъй като се касае за норма, която няма приложение при воденето на счетоводство и няма задължителен характер. В частта, с която се определят задълженията по ЗДДС решението е постановено при съществено нарушение на съдопроизводствените правила, тъй като не са обсъдени всички възражения на ревизираното лице. Бракуването на стоките е направено през месец февруари 2016 г., а органите по приходите са посочили, че ДДС се дължи за м.12.2016 г. В този данъчен период не са възникнали никакви данъчни събития по смисъла на чл.25 ЗДДС, както и никакво обстоятелство по смисъла на чл.79 ЗДДС унищожаване, установяване на липси или бракуване на стоката. Вярно е, че се касае за унищожени активи, но това е станало през месец февруари 2016 г. , съгласно акт за брак от 01.02.2016 г. По отношение на допълнително определените задължения за данък върху дивидентите и ликвидационните дялове съдът неправилно е споделил приетото от органите по приходите. Тук липсват формирани от съда мотиви, а изцяло са преписани изложените вече в хода на ревизионното производство от административния орган. При преценката относно законосъобразното установяване на данъчните задължения не е съобразен приложения договор за заем между юридическото лице и П. Мърмъров. В договора има изрична уговорка за лихва и срок за погасяване на заема 01.03.2015 г., следователно срокът за отписване на задълженията е 01.03.2021 г. Според твърденията на касатора липсата на която и да е от хипотезите на чл.37, ал.1, т.1 6 ЗКПО означава, че приходът следва да се отчете едва през 2021 г. Не може да се възприеме тезата на АС гр. Бургас, че всяко отписване на вземания води до незабавен данъчен ефект. При произнасянето си съдът не е отчел, че счетоводната грешка допусната от ревизираното лице не е фундаментална, тъй като не влияе на финансовия резултат и с изправянето й той не се променя. Неправилно е прието, че предоставянето на заем е скрито разпределение на печалба, което следва да бъде обложена. Претендира присъждане на разноски за двете съдебни инстанции, съгласно приложен списък по чл.80 ГПК. Ответникът Директор на Дирекция ОДОП гр. Бургас не изпраща представител и не изразява становище по подадената касационна жалба. Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор намира, че подадената касационна жалба е процесуално допустима, а по съществото й подробно обосновава становище за нейната неоснователност. Върховен административен съд, състав на осмо отделение, преценявайки допустимостта на жалбата, правилността на решението във връзка с наведените доводи за наличие на касационни основания и след служебна проверка по чл.218, ал.2 АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на обжалване пред АС гр. Бургас е бил ревизионен акт Р-02000221002101-091-001 от 04.10.2021 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. Бургас, в частта, с която е потвърден с решение 19 от 11.02.2022 г. издадено от директора на дирекция ОДОП гр. Бургас, с който на дружеството са установени следните задължения: За корпоративен данък 2016 г. 16 417.99 лв. главница и лихви в размер на 7 516.35 лв.; по ЗДДС за м.12.2016 г. в размер на 31 796.49 лв. главница и лихви в размер на 15 228.20 лв. и данък върху дивидентите и ликвидационните дялове на местни и чуждестранни физически лица за 01.01.2016 г. 31.01.2016 г., в размер на 29 700 лв. главница и лихви за забава в размер на 16 361.60 лв. В съдебният акт, решаващият състав е обсъдил установените с ревизионния акт задължения по отделно и е приел следното: По ЗКПО: Спорът е относно това дали е налице изключението по чл.28, ал.3, т.1 ЗКПО, за да се признаят за данъчни цели счетоводните разходи от брак на материални запаси т.е. дали осчетоводените разходи се дължат на непреодолима сила. Ревизираното лице не е представило изисканите в хода на ревизията документи, които да съдържат данни за настъпване на събитие от извънреден характер. Наводненията в кв. Долно Езерово са преценени като такива с обичаен характер и е било задължение на дружеството така да съхранява стоката си, че да не бъдат засегнати от наводнението. Освен това съдът е извършил подробен анализ на приложените по делото доказателства, като е посочил, че справката от пожарната касае предходно наводнение от месец февруари 2015 г. Според приложения опис на засегната стока към този момент, който е съставен от ревизираното лице е видно, че тя съвпада изцяло с тази, която е описана в протокола за брак от 01.02.2016 г. За да обоснове тези свои изводи, решаващият състав се е позовал на писмо от РД на ПБЗН Бургас. От приложеното писмо вх.04-П-Ж-132-7 от 09.12.2021 г. РД на ПБЗН Бургас е видно, че е имало наводнение на складова база Томси на ул. Одрин, 114, но датата на събитието е през 2015 г. , а не през 2016 г. Касае се за валежи от 2015, а не 2016 г. Описаната стока съвпада с бракуваната на 03.02.2015 г. Наличието само на събитие от извънреден характер не е достатъчно, за да може обезпеченият разход от брак да бъде признат за данъчни цели. За да се квалифицира дадено събитие като непреодолимо, трябва то да е било непредотвратимо, въпреки направените усилия от страна на търговеца. Обсъдени са и свидетелските показания на счетоводителя на дружеството, съгласно които същият не е участвал при съставянето на протокола за брак, а само го е подписал. От друга страна не са представени доказателства, от които ясно да се установява собствеността на ползваната сграда и на какво основание ревизираното лице е складирало стоките си в нея. В случая не се сочат доказателства за това какви грижи са били положени за съхраняване и запазване на стоката и дали тези грижи отговарят на специфичните изисквания за тези вещи. Не може еднозначно да се установи на кой адрес е складирана стоката в процесния период, тъй като са налице противоречия в приложените по делото доказателства. Описите не отразяват действителното разпределение на стоките по обекти. От цялостния анализ на фактите, административния съд е приел, че не е доказана причинно-следствена връзка между непреодолима сила , вида и количеството на бракуваната стока, т.е. твърдението на РЛ за описването на стоки в 2016 г. на стойност 158 982.44 лв. поради бракуването им в следствие на непреодолима сила наводнение не се подкрепя от доказателствата по делото. По ЗДДС: Начислен е данък по чл.79, ал.3 ЗДДС във връзка с бракуваните стоки ревизираното лице поддържа, че корекцията следва да бъде извършена през м.02.2016 г., когато е съставен протокола за брак, а не през м.12.2016 г. както е процедирано от органите по приходите. Протоколът за брак не отразява вярно извършената стопанска операция, тъй като издадената служебна бележка е предходната година, а не за 2016 г. и е издадена въз основа на подадена от управителя декларация за стоките. Протоколът за брак не е изготвен от лице , което е присъствало при изготвянето му и огледа на стоките Стоките са отписани от сметка 304 Стоки на 31.12.2016 г. и не са налични към този момент, поради което и в този данъчен период следва да бъде определено задължението по ЗДДС. С оглед изложеното съдът е приел, че извършеното увеличение на счетоводния финансов резултат за 2016 г. , с отчетените разходи за брак на стоки в размер на 158 982.44 лв. на основание чл.28, ал.2 ЗКПО и с двукратно отчетени разход в размер на 5 197.50 по фактура 100039567/29.04.2016 г. е правилно и законосъобразно и допълнително установения корпоративен данък за 2016 г. в размер на 16 417.99 лв., в едно с установените лихви в размер на 7516 лв. е законосъобразен и подадената срещу него жалба е неоснователна. Не са налице хипотезите на чл.80 ЗДДС, като изключват извършването на корекции по чл.79, ал.3 ЗДДС - бракуваните стоки да са негодни за използване по предназначението им. Бракуваните стоки представляват електроника, а част от тях се ползват за резервни части, за което са представени фактури. По ЗДДФЛ: Задълженията са възникнали по повод начислен е данък върху дивидентите и ликвидационните дялове върху сума в размер на 594 хил.лв., която представлява отписано вземане на дадена в заем парична сума на управителя на дружеството П. Мърмъров с договор за паричен заем от 09.07.2014 г. Спорно е дали направеното отписване на вземането на дружеството по този заем попада в приложното поле на §1, т.5, б.а ЗКПО, както приема органа. Не са представени документи за предприети счетоводни операции за отписване на заема. По време на ревизията е установено, че отписването неправилно е взета сторно операция Съдът е споделил поддържаното от органите по приходите, че не е доказана тезата за допусната счетоводна грешка. Не е налице анекс за удължаване срока на договора от 09.07.2014 г., който надлежно да установява твърденията на ревизираното лице. Правилно не е кредитиран приложеният анекс от 18.07.2021 г. като годно доказателство, тъй като той е сключен след изтичане срока на договора за заем. Не е подавана информация до НАП и не е отразено в ГФО. Решението е правилно. Не са налице касационни основания за неговата отмяна. АС гр. Бургас е изяснил фактите и обстоятелствата по делото относими към определяне на допълнителните задължения с процесния ревизионен акт. При постановяване на решението е обсъдил събраните по делото писмени и гласни доказателства, както и заключението на изслушаната по делото експертиза като е формирал обосновани и законосъобразни правни изводи. По ЗКПО: Обсъдени са констатациите на органите по приходите относно непризнатите за данъчни цели счетоводни разходи от бракувани стоки, представляващи материални запаси, отчетени като разходи и предмет на дейността на ревизираното лице, като е посочено защо не е налице основание за приложение на изключението в чл. 28, ал. 3, т. 1 ЗКПО непреодолима сила, вследствие на наводнение, унищожило стоките, предмет на бракуване. Първоинстанционният съд е обосновал изводите си за липса на непреодолима сила не с обстоятелството, че се касае за обичайно събитие, както се твърди от касатора, а след обсъждане на приложените доказателства. От тях се установява, че наводнението за което са издадени документи от предходната година 2015. Протоколът за брак е подписан от лице, което не е участвало при съставянето му и огледа на стоките, това е изрично заявено и правилно същият не е ценен като годно доказателство от решаващия състав. Споделят се изводите, че не се установява по несъмнен начин от приложените доказателства, че бракуваните стоки са непълно негодни за употреба по предназначение. От анализа на доказателствата не следва извод, че бракуването на стоките е вследствие на настъпването на непреодолима сила, затова изключението от правилото на чл. 28, ал. 2 ЗКПО, визирано в разпоредбата на чл. 28 ал. 3 т. 1 ЗКПО е неприложимо в случая. Правилно съдебният състав е обосновал краен извод, че законосъобразно е бил преобразуван финансовият счетоводен резултат на дружеството по ЗКПО и са определени задължения в размер на 15 898.24 лв. главница и лихви в размер на 7 278.49 лв. По ЗДДС: При установената липса на бракувани стоки е законосъобразно и определянето на ДДС за тях. Несподелими са твърденията на касатора, че в тази част решението е постановено при допуснати нарушения на съдопроизводствените правила от категорията на съществените. Мотивите на решението може и да са аналогични на тези изложени от органите по приходите, но това не го опорочава. Съдът е изложил собствените си констатации по доказателствата и ги и е обсъдил. Противно на поддържаното в касационната жалба, правилно е приложен чл. 79, ал. 3 ЗДДС. Определянето на задължения по ЗДДС е във връзка с извършеното от дружеството отписване на стоки като унищожени. След като е прието, че не е налице основание за бракувнае, а за стоките е ползван данъчен кредит, то същият подлежи на възстановяване. Правилно е определено и задължението в период м.12.2016 г. Това е данъчния период, в който стоките вече не са били налични и към този период следва да се определи задължението по ЗДДС. Ако бъде споделена тезата на касатора, че задължението би следвало да бъде определено към данъчен период м.02.2016 г., то това би увеличило размерът на дължимите лихви от ревизираното лице. По ЗДДФЛ: Не са налице основания решението да бъде отменено и в тази част, тъй като мотивите на съда са съобразени с представените писмени доказателства и е посочено кои от тях не се кредитират и поради каква причина. Легалната дефиниция на понятието скрито разпределение на печалбата е в § 1, т.5, б. а от ДР на ЗКПО и това са сумите, несвързани с осъществяваната от данъчно задълженото лице дейност или превишаващи обичайните пазарни нива, начислени, изплатени или разпределени под каквато и да е форма в полза на акционерите, съдружниците или свързани с тях лица, с изключение на дивидентите по т. 4, букви "а" и "б" - доходи от акции и доходи от дялови участия. В конкретния случай е установено, че средства на дружеството, са предоставени на управителя и той ги е разходвал за собствени нужди. Вярно е, че е подписан и представен по делото договор, но клаузите на същия не са изпълнявани според договореното. Правилна е преценката на първоинстанционния съд, че се касае за скрито разпределение на печалба и за този доход е следвало да бъде внесен данък. Съгласно чл. 38, ал. 1, т. 2, б. "а" ЗДДФЛ дивидентите от източник в България. в полза на местни лица, се облагат с окончателен данък. В ал. 3 на чл. 38 е предвидено, че окончателният данък за доходите от дивиденти под формата на скрито разпределение на печалба се определя върху брутния размер на начислените суми. По този начин са определени задълженията и във връзка с сумите предоставени на П. Мърмъров. Споделят се изводите на първоинстанционния съд, че не е налице счетоводна грешка и липсват доказателства, че спорните суми са използвани за дейността на дружеството. По горните съображения, настоящият състав на касационната инстанция намира, че не са допуснати от първостепенния съд твърдените от касатора нарушения, поради което не са налице основания за отмяна на постановеното съдебно решение. Решението е валидно, допустимо и правилно, поради което следва да бъде оставено в сила. При този изход на делото разноски се дължат в полза на ответника. Същият е надлежно уведомен и не е взел участие в касационното производство, не е изразил становище по делото и не е заявил искане за разноски, поради което съдът не дължи произнасяне в този смисъл. Мотивиран така, Върховен административен съд състав на осмо отделение