Решение № 10767 от 16.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10114/2012 г.

Решение № 10767 от 16.07.2013 г. на ВАС по адм. д. № 10114/2012 г., VIII о., докладчик председателят Цветанка Табанджова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителен процесуален кодекс (ДОПК) във връзка с чл. 208 и сл. от Административно-процесуален кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - Варна при Централно управление /ЦУ/ на Национална агенция за приходите /НАП/ против решение № 1809/11.07.2012 г., постановено по адм. д. № 1635/2011 г. по описа на Административен съд - Варна /АС/, с което по жалба на "Пак" ЕООД със седалище и адрес на управление - гр. Русе, ул. "Петко Д. Петков" № 8, представлявано от управителя Пламен Минчев Петров е отменен ревизионен акт /РА/ № 181002195/29.10.2010 г. на старши инспектор по приходите в ТД на НАП-Варна, потвърден с решение № 972/12.04.11 г. на директор на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП, с който са му определени за внасяне данъчни задължения по ЗДДС за д. п. м. 04.08г-д. п. м. 06.08 г. и д. п. м. 08.08 г. -д. п. м. 10.08 г. в размер на 22 375, 02, 48 лв. главница и лихва в размер на 4 774, 06 лв. Касаторът поддържа в касационната жалба, че обжалваното решение е неправилно като необосновано и постановено в противоречие с материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Моли да бъде отменено решението и по същество отхвърлена жалбата на дружеството, с присъждане на юрисконсултско възнаграждение за две инстанции. Ответникът - "Пак" ЕООД, не взема становище по жалбата. Представителят на Върховна административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежна страна, в срок и е процесуално допустима, като разгледана по същество е неоснователна Предмет на обжалване пред АС е бил РА № 181002195/29.10.2010 г., потвърден с решение № 972/12.04.11 г. на директор на дирекция "ОУИ" - Варна при ЦУ на НАП, с който на дружеството са определени задължения за внасяне на ДДС в общ размер на 22 375, 02 лева и лихви за забава в размер на 4 774, 06 лева в резултат на непризнато право на данъчен кредит за 9286, 76 лева и непризнати продажби с нулева ставка поради недоказани вътреобщностни доставки за ЕО- Румъния, в общ размер на 13 089, 26 лева. За да постанови обжалваното решение на първо място съдът е приел, че РА е издаден в хода на надлежно възложена данъчна ревизия, в хода на която не са допуснати съществени нарушения на процедурните правила визирани в ДОПК. Относно отказано право на данъчен кредит в общ размер на 9 282,76 лв. за данъчни периоди м. 05.2006 и м. 08.2008 г. по протокол № 9/30.04.2008 г. във връзка с подаден опис на наличните активи на дружеството към датата на регистрация по ЗДДС и по д. ф. № 228/30.06.2008 г. и № 232/29.08.2008 г., съдът е намерил, че органът по приходите неправилно е отказал правото на приспадане на данъчен кредит с аргумент, че активите не се ползват за извършване от дружеството на облагаеми доставки и е налице основание по чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС. Съдът е счел изводите на органа по приходите, че придобития апартамент и вана не са свързани с икономическата дейност на дружеството за опровергани с представените по делото документи и приетата съдебно-счетоводна експертиза и противоречат на тълкуването на Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно общата система на данъка върху добавената стойност дадена от Съда на ЕС в решенията по дела С-118/11 и С153/11. Безспорно е установено, че апартаментът е включен в активите на дружеството. Той е придобит от дружеството в качеството му на данъчно задължено лице. Спорният момент е свързан с това дали имотът е използван за икономическата дейност или за лични нужди. Отдаването на материално имущество трябва да се счита за "използване" на такова имущество по смисъла на второ изречение на чл. 4, § 2 от Шеста директива, поради което отдаването под наем на материално имущество трябва да бъде квалифицирано като "икономическа дейност" по смисъла на чл. 4, § 2 от Шеста директива, ако то се извършва с цел получаване на редовен доход от него, така както е приел СЕО в решението по дело С-230/94. По делото като доказателства са представени оригиналите от касовата книга за процесния период, в която се съдържат данни за издадените касови бонове. Вещото лице е констатирало, че през ревизирания период жалбоподателят е отчел приходи от отдаване под наем на процесния актив в общ размер на 5545,00 лв. В производството не е доказано от ответната страна, че договорът за наем от 25.06.2008 г. е неистински относно датата на съставянето му и че е съставен за целите на ревизията. Същото се отнася и за договора от 2010 г. и фактура № 0.. 44/15.10.2010 г., поради което, съдът е приложил правилно закона, с оглед на тълкуването дадено от СЕС. Относно упражненото право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на 2 577, 43 лева за д. п. м. 06 и м. 08.2008 г. във връзка със закупена хидромасажна вана от "Ас строй" ЕООД по фактури с № 228/30.06.2008 г. и № 232/29.08.2008 г. с данъчна основа в общ размер на 12 887, 14 лева, отново няма спор, че тя е осчетоводена по сметка 206 като стопански инвентар. По процесните фактури за доставката на услугата - транспортирането и монтажа, са представени отчет от 04.08.2008 г. и от 09.10.2008 г. на фискална памет от обект"платен паркинг" в гр. Русе, които съда правилно е счел за достатъчни, още повече че не се спори, че ваната е транспортирана и монтирана. Както правилно е посочил административният съд, дори и да не са достатъчно доказателства в този смисъл, то видно от мотивите на Решение на Съда от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11 се прави извод, че чл. 167, чл. 168, буква а), чл. 178, буква а) и чл. 273 от Директива 2006/112 трябва да се тълкуват в смисъл, че не допускат национална практика, съгласно която данъчният орган отказва да признае право на приспадане, поради това че данъчнозадълженото лице не се е уверило, че издателят на фактурата за стоките, във връзка с които се иска упражняване на това право, има качеството на данъчнозадължено лице, разполагал е със стоките, предмет на доставката, бил е в състояние да ги достави и е изпълнил задълженията си за деклариране и за внасяне на ДДС, или поради това че въпросното данъчнозадължено лице не притежава други документи, освен фактурата, от които да е видно съществуването на посочените обстоятелства, макар да са изпълнени предвидените в Директива 2006/112 процесуални и материалноправни условия за упражняването на правото на приспадане и данъчнозадълженото лице да не разполага с данни за евентуални нарушения или измама от страна на въпросния издател. По изложените съображения в тази част решението на административния съд като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. Относно начисленият ДДС върху вътреобщностни доставки (ВОД) за Румъния по 17 бр. фактури, с предмет 107, т. цимент и общо 17 080 тухли с 258 палета, от фактическа страна съдът е приел за установено, че в хода на ревизионното производство са представени документи и обяснения, справки-декларации по ЗДДС, първични и вторични счетоводни документи, счетоводни регистри, хронологични и аналитични записвания по счетоводните сметки, оборотни ведомости, търговски и банкови документи, от които се установява, че дружеството осъществява като основна дейност през ревизирания период: друга търговия на едро. Извършени са насрещни проверки на всички превозвачи, при които ревизията констатира, че не са представени доказателства - транспортни документи, пътен лист, товарителница/ЧМР/, водач на МПС, изпълняващ превоза от проверяваните превозвачи. Събрана е информация от Агенция "Пътна инфраструктура" за платените такси през периода 24.04.2008 г. до 15.10.2008 г. на ГКПП за ползване на Дунав мост-Русе от превозвачите, извършвали транспорт на стоките по процесните фактури до Румъния. Ревизията установила, че за количествата стоки, декларирани с процесните фактури като ВОД не са налице следните доказателства: За фактури с № № № 1, 3,4 и 5, по които като получател на общо 86, т. цимент с клиент Savina impex S. R. L. -Румъния, в представените превозни документи, съгласно които стоките физически би следвало да са напуснали територията на страната, е установено, че липсват данни в кл. 24 на ЧМР за мястото на получаване на стоката по всяка от фактурите. От румънската данъчна администрация е получена информация за фирма Alex&Juli transport S. R. L с VIN RO17993022, а именно, че същата не извършва никаква икономическа дейност на обявения адрес и представител не може да бъде намерен. В същия отговор е пояснено, че по данни от търговския регистър основен предмет на дейност на дружеството е автомобилен превоз на стоки и няма декларирани никакви други помещения за упражняване на дейност. По данни от VIES системата в Румъния, дружеството няма подавани декларации за придобити стоки от ЕО, респективно от България. Констатирано е, че всички стоки, предмет на декларирани ВОД са изписани от счетоводството на ревизираното дружество като продадени и платени в брой. Въз основа на гореизложеното, т. е., че не е доказано транспортиране на процесните стоки/ съгласно чл. 17, ал. 2 от ЗДДС и на основание чл. 6, чл. 82, ал. 1 и чл. 86 от ЗДДС, с обжалвания акт е начислен 20% ДДС върху декларираните от "Пак " ЕООД облагаеми доставки по процесните фактури. За да отмени РА в тази му част съдът е приел, че ревизиращият орган неправилно е приложил и тълкувал материалния закон, както и неправилно е разгледал представените в хода на ревизията доказателства, като вместо да вземе предвид представените от ревизираното лице доказателства и потвържденията за получаване на стоките от дружествата - получатели, е счел, че не може да бъде доказано получаването на стоките. Решението в тази си част е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. Документите, с които се удостоверява извършването на ВОД са посочени в чл. 45 ППЗДДС. Първата група са свързани с доставката, а втората с изпращането или транспортирането на стоките от територията на страната до територията на друга държава членка. В процесния случай са представени инвойс фактури за извършените доставки, които отговарят на изискванията на чл. 45, т. 1, буква "а" ППЗДДС и на чл. 114, ал. 1 ЗДДС. В тях са посочени идентификационните номера по ДДС на получателят в Румъния. Представени са още транспортни документи (международни товарителници - CMR) за всички доставки и писмени потвърждения от румънския получател за всички доставки. Писменото потвърждение няма нормативно определена форма и съдържание, като процесните потвърждения съдържат данни за получател и изявление за факта на получаването и не са оспорени от приходната администрация. Същите са годно доказателство по чл. 45, т. 2, б."а" / редакция към момента на доставката/ от ППЗДДС. За процесните фактури ревизираното лице е представило 17 броя потвърждения за получаване на стоките от получателите в Румъния, както и 17 броя международни товарителници (ЧМР). Във всяка от ЧМР са вписани превозвачи рег. № на транспортното средство, място на натоварване гр. Русе, РБългария и място на разтоварване - гр. Букурещ, Румъния. В четвъртото по ред съдебно заседание от касатора е поискано оспорването на 34 броя документи: 17 бр. ЧМР и 17 бр. протоколи за потвърждение. Съгласно чл. 193, ал. заинтересованата страна може да оспори истинността на документ най-късно с отговора на съдопроизводственото действие, с което той е представен. Когато документът е представен в съдебно заседание, оспорването може да бъде направено най-късно до края на заседанието. Документите, чието оспорване се иска са представени още в хода на ревизионното производство, следователно е трябвало да бъдат оспорени в първото съдебно заседание. Пропускането на този срок лишава страната от правото да оспори истинността на документа. Въпреки това по делото е назначена и е приета съдебно-графологична експертиза, неоспорена от страните, която дава заключение, че подписите са на лицето Василий Петров - съдружник и упълномощено лице на дружеството. Ревизираното лице разполага с документ чл. 45, т. 1, б. "а" ППЗДДС, които не са оспорени от ответната страна а именно фактури с получател, регистриран в Румъния, като е посочен идентификационен номер по ДДС на този получател, издаден от Румъния. Съгласно разпоредбата на чл. 45, т. 2, б. "а" от ППЗДДС са представени и приети по делото, доказващи транспортирането на стоките от територията на страната до територия на Румъния, като транспортът е за сметка на доставчика, но е извършен от трети лица - обстоятелството, което не е спорно между страните. На следващо място съдът се е позовал и на представени и приети по делото писмени потвърждения от получателя или упълномощено от него лице, удостоверяващи, че стоките са получени на територията на Румъния, независимо че от съдържанието на разпоредбата на чл. 45, т. 2, буква "а" ППЗДДС недвусмислено се установява, че изискването за представянето на визираните документи е алтернативно. От събраните доказателства, включително по линия на международното сътрудничество не може да се направи извод за неистинност на подписите или печатите върху товарителниците и писмените потвърждения, или други данни посочени в тях. Доводите на касатора за нередовност на представени транспортни документи-ЧМР са неоснователни. Представените ЧМР са подписани от посочените в тях получатели. Липсата в някои ЧМР на обозначаване на местата, в които са приети стоките, датата на приемането им, както и имената и качеството на лицата, положили подписите си при получаването и липсата на посочен регистрационен номер на МПС, не представлява аргумент за непризнаване на вътреобщностния характер на доставките. Както е посочил административният съд, подобни изисквания не се съдържат нито в Конвенцията за договора за международен автомобилен превоз на стоки, нито в разпоредбите на ЗДДС и ППЗДДС. При условие, че мястото на приемането на стоките съвпада с отбелязания в кл. З от товарителницата разтоварен пункт, изричното посочване в кл. 24 на място на приемане е ненужно и не се изисква. Конвенцията не изисква и отбелязването в кл. 24 на имената на лицето, полагащо подпис при получаването на стоките, нито какво е неговото качество. Не се изисква и изписването в кл. 16 на регистрационен номер на МПС, като е видно от данните по делото, че в кл. 16 на ЧМР се съдържат данни за установените в хода на ревизията превозвачи. Съгласно разпоредбата на чл. 9, т. 1 от Конвенцията, товарителницата удостоверява, до доказване на противното, условията на договора и получаването на стоката от превозвача. Наведените от касатора доводи за липса на доказателства за преминаване на автомобилите през Русе-Дунав мост, поради липса на доказателства за платена такса не са основание за отмяна на решението. Законът не поставя изискване за доказване на изпращане или транспортиране на стоки да се представят доказателства за платени винетни такси, фактури за гориво, такса за преминаване и др. Всички тези доказателства не са пряко доказателство за наличие или неосъществен транспорт. В тази връзка разминаването в датите на някой от протоколите за потвърждаване приемането на стоката с един ден не следва да оказва влияние върху доказването на ВОД, тъй като тези потвърждения са алтернативно посочен документ съгласно чл. 45, т. 2, б."а" ППЗДДС, когато няма товарителница ЧМР. Обстоятелството, че румънското дружество не е открито при извършената проверка от румънските данъчни власти, както и че не е декларирало ВОП, не води до извода, че не са осъществени вътреобщностни доставки по спорните фактури. В тази насока е и практика на ВАС. Данните, които се съдържат в отговорите на румънските данъчни власти, отразени по формулярите "SCAC 2004", не опровергават извода за наличие на вътреобщностни доставки. Несъмнено, тези формуляри за обмен на информация по линия на административното сътрудничество в областта на ДДС представляват официални документи, съставени от държавен орган в кръга на предоставените му правомощия, но данните, събрани при извършените проверки и разследване по чл. 5 от Регламента, следва да бъдат преценени наред с останалите доказателства по делото и във връзка с нормативно предвидените изисквания за доказване. В процесния спор същите са правилно преценявани с оглед останалите събрани доказателства по делото. Румънските данъчни власти са потвърдили регистрирането на територията на Румъния на получателят по процесните доставки /към този момент/, както и, че е с активен VIN номер/към момента на процесните доставки/, но при извършената проверка не са намерени представители, поради което във формуляра СКАК -2004 е изложено твърдение, че фирмата е липсващ търговец. Това понятие е регламентирано в Регламент 1925/2004 г., който е регламент по приложението на Регламент 1798/2003 г. и то означава търговец, който е регистриран като данъчнозадължено лице за целите на ДДС, което потенциално, с намерение за измама, придобива или създава впечатление, че придобива стоки или услуги, без да заплаща ДДС и доставя тези стоки или услуги с ДДС, без да превежда дължимото ДДС на съответния национален орган. Когато тези предпоставки бъдат безспорно установени, може да се приеме, че фирмата е липсващ търговец. Такива данни в SCAC няма, поради което правилно съдът го е ценил, наред с останалите частни документи, като дори да е установен факта, че получателя е липсващ търговец, то българското дружество не следва с оглед разпоредбите на Директива 2006/112/ЕО да понесе като негативи начисляване на ДДС върху доставките извършени от него, след като е установено, че стоките са напуснали територията на Р България и, че от органа по приходите не са представени доказателства относно знанието му, че получателят по доставката към момента на доставката има поведение на "липсващ търговец". Такива данни липсват и в SCAC, тъй като проверката е извършена след доставките. Ако се приеме изводът на органа по приходите, следва че стоките са реализирани на територията на страна, което не се установява от събраните доказателства и е в противоречие с изложените мотиви в Решение на СЕС от 27.09.2007 г. по дело С- 409/04 Teleos. В конкретния случай доставчикът е представил всички необходими доказателства, които да установят фактическото напускане на стоките от територията на Р. България, като данните отразени в транспортните документи съответстват на събраните по делото и в ревизионното производство доказателства. По изложените съображения обжалваното решение и в тази си част е постановено при правилно приложение на материалния закон и липса на твърдяното касационно основание, поради което на основание чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, предл. първо от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение