Решение № 3344 от 20.03.2017 г. на ВАС по адм. д. № 10216/2015 г.

Решение № 3344 от 20.03.2017 г. на ВАС по адм. д. № 10216/2015 г., VIII о., докладчик председателят Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ във връзка с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на "Дева ойл къмпани" ЕООД, чрез пълномощника си адв. П. Петков, срещу решение № 3716/28.05.2015 г., постановено по адм. д. № 6313/2014 г., по описа на Административен съд - гр. С. /АС/. В жалбата се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като необосновано и постановено в нарушение на материалния закон, отменителни основания по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. По подробно изложени доводи касаторът моли да бъде отменено обжалваното решение и по същество постановено ново, с което се отмени обжалвания РА. Ответникът - Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. С. при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, в съдебно заседание излага становище за неоснователност на жалбата и претендира присъждането на юрисконсултско възнаграждение в размер на 2934 лева. Прокурорът от Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховния административен съд - осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК от надлежна страна, а по същество за неоснователна. Предмет на обжалване пред АС е бил ревизионен акт /РА/ № 231301785/26.08.2013 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - С., потвърден с Решение № 600 от 04.04.2014, издадено от директора на дирекция "ОДОП" - С. при Централно управление на НАП. На първо място първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на процедурните правила при извършване на данъчната ревизия. По същество на спора, съдът е приел, че правото на приспадане на претендирания данъчен кредит на оспорващото дружество - "Дева ойл къмпани" ЕООД, настоящ касатор е отказано в хода на ревизията, предвид неизпълнение на изискванията на чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 вр. чл. 6 и чл. 9 вр. чл. 25 от ЗДДС за ревизираните данъчни периоди през 2007 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г. по издадени фактури от"Биотон" ЕООД, "Д. Н. М." ЕООД, "Булемтекс" ЕООД, "Д. М-инвест" ЕООД, "Ка - И. П." ЕООД и "Видан АВ 64" ЕООД. При осъществения контрол по реда на чл. 160 от ДОПК вр. § 2 от ДР вр. чл. 168 от АПК правилна е констатацията на решаващия съд за законосъобразност на атакувания РА, предвид подробния анализ на доказателствата, налагащ извода, че спорните фактури не отразяват реално осъществени доставки, поради което не е настъпило данъчно събитие към датите на издаване на фактурите и не е възникнало правото на приспадане на данъчен кредит. В хода на ревизионното производство и по време на съдебната фаза на процеса не са ангажирани надлежни доказателства за действително извършени стопански операции между жалбоподателя и доставчиците му. От страните по сделките не са представени съпътстващи фактурите документи, установяващи размяна на престации на стоки и услуги помежду им /дизелово гориво, арматурна стомана, амониева селитра и СМР по договор/. Правото на данъчен кредит възниква във връзка с получени облагаеми доставки, при което доказателствената тежест е на РЛ, което в случая не е установило поддържаните предпоставки за приспадането му по процесните фактури. В тази връзка липсват доказателства за транспортирането на стоките, мястото на товарене и поучаване, както и относно начина на разтоварване и съхранение. По отношение на фактурираното количество дизелово гориво не са приложени и съпътстващите специфични документи за горивата - декларация за съответствие с изискванията за качество на всяка от партидите, акцизен данъчен документ и др. За фактурираната арматурна стомана правилно съдът е приел, че освен липсата на доказателства за транспортиране, предаване и приемане, така също и за влагането й в изграждане на обекти на дружеството, свързани с извършваната икономическа дейност. Правилно съдът е приел, че не е налице реалност на доставката и за доставката на амониева селитра през 2010 г., отчитайки и факта за двадесетократното й завишаване при влагането й за същите вишневи и малинови масиви - от 4.575 л. средно на година, на 100.340 л. през 2010 г. Правилно не е признато правото на данъчен кредит и по отношение на фактурираните СМР. Не са представени и доказателства за извършените видове и количества СМР услуги, както и количествено-стойностни сметки и актове за предаване и приемане на извършени и остойностени СМР. Реалността на доставките е основополагаща за законосъобразното възникване е упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1, във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС, тъй като получателят черпи права от доставката чрез претенцията му за приспадане право на данъчен кредит, поради което и негово е задължение да притежава документи за реалното предаване на стоката. Доказателствената тежест в този процес пада върху ревизираното лице, което трябва с всички допустими от ДОПК доказателства и доказателствени средства да установи реалното осъществяване на фактурираните доставки. Законосъобразни са изводите на съда, че не е достатъчно само издаването на фактури. Действително наличието на договор може да бъде заместено само от фактурите, но това не означава, че те обективират реално извършени доставки, а само съвпадане на волеизявленията на страните в него, че са съгласни да постигнат като резултат договореното между тях по една доставка. Затова и нееднократно в свои решения ВАС е имал повод да застъпи становище, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това е причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, то при доставката по смисъла, вложен от законодателя в ЗДДС- чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно съгласието на страните по доставката, а нейното реално осъществяване - предаване на стоката или извършването на услугата. Следва да се разграничи дефиницията на понятието "доставка на стока" по чл. 6, ал. 1 ЗДДС и чл. 14 от Директивата, тъй като последната за доказването не изисква прехвърляне правото на собственост на вещта, каквото е изискването по българския закон, а прехвърлянето на правото на разпореждане с материална вещ като собственик, което означава, че не е задължително доставчикът да притежава стоката като собственик, а е достатъчно да се установи, че той я е предал на получателя. В ЗДДС и в Директивата понятието е доставка на стока, а правото на данъчен кредит е обвързано с реалността на доставката с оглед изискването за прехвърляне правото на разпореждане на съответната стока, поради което само документалното фактуриране на стоките и отразяването на тези документи в счетоводствата на получателя и доставчиците му, не установява реално предаване на родовоопределени вещи. В решението си по дело С-271/12 Съдът на ЕС изрично е посочил, че правото на приспадане може да се откаже на данъчнозадължените лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение на последните след приемането на решението за отказ, е предоставена информация с цел доказване на действителното им извършване, естеството и стойността им. Въз основа анализ на т. 27 - 36 от това решение на СЕС, се обосновава аргумента, че изначалната непълнота на фактурата, (чиито параметри в настоящия случай са изчерпателно посочени в Директивата и ЗДДС), препятства приспадането на ДДС (в този смисъл е приетото в т. 43 от решение по дело С-368/0). Посочените изисквания към фактурата не са формални, а представляват такива по същество. Действително, от практиката на СЕС следва, че национална практика (мярка), която основно подчинява признаването на определено данъчно предимство на спазването на формални задължения (каквото е изискването за фактуриране с определени параметри), без да вземе предвид материалноправните изисквания, надхвърля необходимото за правилното събиране на данъка, освен когато нарушаването на формалните изисквания възпрепятства предоставянето на сигурно (решително) доказателство за изпълнението на материалноправните изисквания - аргумент от решение на СЕС по дело С-273/11. Именно последното е налице в изследвания случай, тъй като естеството на престацията до степен, която да я индивидуализира като точни параметри, не е установено в процесните фактури (която е решителното доказателство, обуславящо приспадането). Не са представени допълващи документи, от които да се установи предмета на престацията, не са налице твърдения на ревизираното лице в какво се изразява доставката. Неустановените престации не могат да са предмет на ДДС. Следва да се отбележи, че не всеки дължим ДДС подлежи на приспадане, както и не всеки отказ за приспадане на ДДС, който е евентуално дължим от доставчика, е израз на нарушаване на принципа на неутралността на косвения данък. Извън случаите, когато ДДС не е приспадаем само поради вписването си във фактура при неяснота относно отстраняването на риска от данъчни загуби (вж. решение на СЕС по дело С-342/87), следва да се посочи, че дори и евентуално дължимият поради наличие на облагаема доставка ДДС не подлежи на безусловно приспадане. В случая към фактурите не са представени приемо-предавателни протоколи и договори, поради което не може да се определи конкретния вид дейности, т. е. конкретизация на услугите - СМР, респективно начина на определяне на цената на същите. За останалата част от фактурите не може да се установи, как е предадена стоката, как е използвана, като тези факти не са установени и от приетото заключение на ССЕ. Като е достигнал до същите правни изводи, АС е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Претенцията на ответника по касационната жалба за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, следва да бъде уважена. На основание чл. 161, ал. 1 от ДОПК, "Дева ойл къмпани" ЕООД, следва да заплати сумата от 2934 лева, конкретизирана в съдебно заседание от процесуалния представител на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" ("ОДОП") - гр. С. при ЦУ на НАП. Предвид на изложеното и на основание основание чл. 221, ал. 2, предложение 1 от АПК, Върховният административен съд, Осмо отделение,