Решение № 16068 от 26.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 8642/2019 г.

Решение № 16068 от 26.11.2019 г. на ВАС по адм. д. № 8642/2019 г., I о., докладчик председателят Йордан Константинов Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК. С решение № 1274 от 12.06.2019 г., постановено по адм. д. № 3453/18 г. Административен съд - Пловдив, втори състав, е отменил по жалба на "Еко гипс"-ЕООД – гр. Стамболийски, ЕИК 115784185, ревизионен акт /РА/ № Р – 16001618000191– 091 – 001 от 27.07.2018 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с решение № 620 от 25.10.2018 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика " /ОДОП/- гр. Пловдив, в частта му за отказано право на данъчен кредит в размер на 18 668, 50 лв., с прилежащи лихви 1 413, 89 лева за данъчни периоди м. 09 и м. 10. 2017 г., като незаконосъобразен. Съдът е осъдил Дирекция "ОДОП" да заплати на "Еко гипс" ЕООД разноски в размер на 50 лева, представляващи заплатена държавна такса. Срещу така постановеното решение е подадена касационна жалба от Е. Райчева в качеството й на и. д. директор на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив. В същата се прави оплакване, че решението на административния съд е неправилно поради нарушение на материалния и процесуалния закон, както и е необосновано – отменителни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. В жалбата се излагат доводи в подкрепа на оплакванията. Моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на Пловдивския административен съд и да реши спора по същество, като потвърди оспорения ревизионен акт. Претендира се заплащане на разноски за двете инстанции. Ответното по касационната жалба дружество "Еко гипс" - ЕООД – гр. Стамболийски, представлявано от управителя И. Пройкин, чрез своя процесуален представител взема становище за неоснователност на подадената касационна жалба. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е процесуално допустима, а по същество е основателна. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като прецени допустимостта на жалбата и наведените в нея касационни основания, съгласно разпоредбата на чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК, от надлежна страна и е процесуално допустима. Разгледана по същество е частично основателна. С решението си Административен съд - Пловдив е отменил по жалба на "Еко гипс" - ЕООД – гр. Стамболийски, ревизионен акт № Р – 16001618000191– 091 – 001 от 27.07.2018 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с решение № 620 от 25.10.2018 г. на директора на Дирекция "ОДОП" – Пловдив, , в частта му за отказано право на данъчен кредит в размер на 18 668, 50 лв., с прилежащи лихви 1 413, 89 лева за данъчни периоди м. 09 и м. 10. 2017 г., по издадени фактури от "Инвестстрой-нео" ЕООД. Прието е, че ревизионният акт е издаден от компетентен орган, , в предвидената от закона форма и притежава изискуеми реквизити, при липса на допуснати съществени нарушения на административно-производствените правила. Административният съд е описал установената фактическа обстановка по време на ревизията, основанията на органа по приходите за непризнаване на право на данъчен кредит, направеното оспорване по административен ред и аргументите на решаващия орган за потвърждаване на ревизионния акт в оспорената му част, събраните по делото доказателства в хода на съдебното производство, в това число констатациите на вещото лице по назначената основна и допълнителна съдебно-икономическа експертиза. Съдът е възпроизвел и констатациите на ревизиращите органи за непризнаване на право на данъчен кредит по въпросните фактури – наличие на хипотеза по чл. 70, ал. 5 ЗДДС поради това, че доставчикът не разполага са материално-техническа и кадрова обезпеченост да изпълни подобен род СМР и доставка на стоки /строителни материали/. Решаващият съд е приел, че така издаденият ревизионен акт е материално незаконосъобразен, като систематизирани мотивите му в тази насока се свеждат до следното: 1. Установено е безспорно, че процесните СМР са извършени, което е документирано по съответния ред; 2. Част от фактурите са разплатени, за което има доказателства, а останалите са неразплатени, при което е логично да няма доказателства за плащане; 3. Процесните фактури са включени в дневниците за продажби на доставчика и за посочените данъчни периоди има подадени СД по ЗДДС; 4. Доставчикът има трудов ресурс през разглежданите периоди, което е потвърдено от приетата СИЕ; 5. При доставчика все пак има писмени доказателства – данъчни фактури, издадени от "Кари мастера" ЕООД за част от доставените на жалбодателя материали, а за друга част липсват такива, но за това жалбодателят няма как и не следва да бъде държан отговорен; 6. Данъчната администрация не може да иска от ревизираното лице да представи доказателства, че неговият доставчик е разполагал със стоките, съответно че е имал капацитет да извърши услугите, дали фактурите са осчетоводени при доставчика, както и дерегистрацията на доставчика също не представлява факт, който може да бъде тълкуван и използван във вреда на жалбодателя. В тази насока е направено позоваване на тълкуването на закона, дадено в решения на Съда на Европейския съюз по дела: С – 80/11 и С-142/11 г.; дело С – 285/11; дело С-504/10; С-32/03; С-414/10; С-384/04; С-271/06. Направен е краен извод, че по процесните фактури издадени от "Инвестстрой-нео" ЕООД е доказано реалното извършване на доставка на стоки и услуги, поради което органът по приходите неправилно е приложил разпоредбата на чл. 70, ал. 5 ЗДДС и е отказал да признае право на данъчен кредит, което налага отмяна на оспорения ревизионен акт и уважаване на жалбата. Решението на административния съд е частично неправилно. В касационната жалба се поддържат оплаквания за неправилност на решението поради наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Правят се доводи, че първоинстанционния съд не е обсъдил всички доводи и доказателства на приходния орган за непризнаване на право на данъчен кредит, в резултат на което е направил необосновани изводи за наличие на реални доставки. По направените оплаквания настоящата съдебна инстанция съобрази следното: От данните по делото е видно, че органът по приходите е отказал признаване на право на данъчен кредит в размер на 18 668, 50 лв. по процесните фактури, издадени от "Инвестстрой-нео" ЕООД за данъчни периоди м. 09 и м. 10. 2017 г. Решаващите мотиви в тази насока са обосновани със следните установени в хода на ревизията факти и обстоятелства: - доставчикът "Инвестстрой-нео" ЕООД не разполага с материално техническа и кадрова обезпеченост за изпълнение на процесните доставки - не разполага с обекти – офис, търговски обект, склад, където да осъществява стопанска дейност, за процесните данъчни периоди дружеството е имало назначени само 2 лица по трудови правоотношения; не са представени документи за разплащания по фактурите; липсват доказателства за заведена счетоводна отчетност; с влязъл в сила ревизионен акт, издаден на "Инвестстрой-нео" ЕООД, е установено, че в това число за процесните периоди м. 09. и м. 10 на 2017 г. дружеството няма получени реални доставки от неговите доставчици; фискалните бонове, приложени към част от процесните фактури, са издадени от регистриран ЕКАФП в обект – офис в гр. Пловдив, където е адреса за кореспонденция на доставчика, а не както твърди задълженото лице от склад в гр. София. По изложените по-горе мотиви първоинстанционният съд е приел, че ревизионният акт се явява незаконосъобразен и като такъв следва да бъде отменен в посочената му част. Настоящата съдебна инстанция споделя изводите на първоинстанционния съд по отношение на две от фактурите, по които е отказано право на данъчен кредит - № 020.... 02/01.09.2017 г. на обща стойност 9 000 лв., в това число 1 500 лв. ДДС и № 02.. 12/13.09.2017 г. на обща стойност 9 600 лв., в това число 1 600 лв. ДДС, с предмет плащане по договор за СМР от 01.07.2017 г. за полагане на 1 860 кв. м. интериорна боя на хале с адрес гр. Стамболийски, ул. "Търговска" № 2. Даденото тълкуване на закона относно значението на реалността на доставката като едно от задължителните условия за възникване на правото на данъчен кредит от страна на първоинстанционния съд е правилно и съобразно установената съдебна практика както на националните съдилища, така на Съда на Европейския съюз. Разпоредбите на чл. 68, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС обуславят възникването на правото на приспадане на данъчен кредит от кумулативното осъществяване на елементите на регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав, който наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките или извършването на услугите по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 от ЗДДС. Необходимостта от установяване на обективното извършване на доставките не се отрича от СЕС в Решението от 21.06.2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11, който в своята практика многократно подчертава, че националният съдия следва да осъществи конкретна преценка на всички събрани в производството пред него доказателства и въз основа на тях да формира изводите си за наличието или липсата на реална доставка. Това негово разбиране е отново застъпено в Решение от 31.01.2013 г. по дело С-643/11, съобразно което "Правото на Съюза, както и принципите на данъчен неутралитет, на правна сигурност и на равно третиране допускат на получател на фактура да се откаже право на приспадане на ДДС, платен за получена доставка, по съображение, че липсва действително извършена облагаема сделка". Относимо в конкретния случай е и тълкуването, обективирано в Решението на СЕС от 13.02.2014 г. по дело С-18/13, съгласно което националният съд следва да провери служебно дали установените обстоятелства сочат за наличието на измама и от обективните данни, предоставени от органите по приходите, дали се установява, че данъчно задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото на приспадане, е част от измама. СЕС сочи, че тази преценка е правна, поради което изводът на съда за наличие на измама или злоупотреба може да се основава и на данни, предоставени за пръв път в съдебното производство, без с това да се нарушава забраната за reformation in pejos. В конкретния случай от доказателствата по делото е видно, че между страните има подписан сключен договор за СМР от 01.07.2017 г. /л. 743/, по силата на който "Инвестстрой-нео" ЕООД се е задължило да положи 1860 кв. интериорна боя на хале, намиращо се в гр. Стамболийски, ул. "Търговска" № 2. Към договора има приложени два приемо-предавателни протокола образец 19 за приемане на извършената работа, а от заключението на вещото лице се установява, че сумите по тези две фактури са заплатени от "Еко гипс" ЕООД. В ревизионния акт не се съдържат констатации е въз основа на обективни данни задълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката с която обосновава правото си на данъчен кредит е част от данъчна измама. Поради това то не може да бъде държана отговорно за това, че доставчикът няма редовно водено счетоводство, че не разполага с материално-технически и кадрови ресурс за изпълнение на възложените услуги, за нередовности по издаване на фискалните бонове и прочие. Като е стигнал до извод за незаконосъобразност на ревизионния акт по отношение на тези две фактури, Административен съд – гр. Пловдив е постановил едно правилно съдебно решение, което в тази си част не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. С оглед на данните по делото настоящата съдебна инстанция намира, че решението на Административен съд – гр. Пловдив е не правилно в останалата му отменителна част, те. е. по отношение на останалите доставки, имащи за предмет строителни материали. Предаването на вещите от продавача на купувача при този вид търговски сделки е необходимо, понеже чрез него вещите - предмет на конкретната сделка, се индивидуализират и същевременно се изпълнява задължението на продавача да прехвърли собствеността върху тях - чл. 24, ал. 2 ЗЗД. Без такова предаване да бъде извършено, не може да бъде прехвърлена собствеността върху стоките, т. е. не е налице осъществена от продавача престация по договора. Размяната на насрещно дължимите престации представлява изпълнението на сключената сделка, съответно на предмета на доставката по смисъла на ЗДДС. Установяването на предаването на предмета по доставката винаги е необходимо, за да се приеме, че е налице облагаема доставка по смисъла на чл. 12 във вр. с чл. 6 ЗДДС, като в тежест на жалбоподателя е да установи положителни и благоприятни за него юридически факти по реалното изпълнение на доставките, при оспорена реалност в ревизионния акт. По въпросните фактури няма представени доказателства за предаване на стоките от продавач на купувач, съответно твърденията на задълженото лице за място на получаване и транспортиране се опровергават от събраните по делото доказателства. Представените доказателства относно тяхното осчетоводяване от ревизираното дружество не са достатъчни за обосноваване на извод за реалност на доставките по фактурите с предмет строителни материали. Като е стигнал до други изводи и е отменил ревизионният акт в тази му част, Административен съд гр. Пловдив е приложил неправилно материалния закон. При условията на чл. 222, ал. 1 АПК решението следва да бъде отменено в тази му част и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата на "Еко гипс" ЕООД следва да бъде отхвърлена в тази й част. При този изход на процеса "Еко гипс" ЕООД следва да бъде осъдено да заплати на касатора разноски по делото за двете инстанции общ в размер на 2198, 21 лв., в това число юрисконсулско възнаграждение за двете инстанции върху отхвърлената част от жалбата и заплатена държавна такса. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,