Решение № 1764 от 10.02.2009 г. на ВАС по адм. д. № 8346/2008 г.

Решение № 1764 от 10.02.2009 г. на ВАС по адм. д. № 8346/2008 г., I о., докладчик председателят Виолета Ковачева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Образувано е по касационна жалба, подадена от "Парк-97" ЕООД - гр. Ловеч, против решение № 88 от 16.05.2008 г,. постановено по адм. дело № 16 от 2008 г. на Окръжния съд - Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ДРА № 714 от 18.08.2005 г. на ТДД - Ловеч, потвърден с решение № 757 от 2005 г. на РДД, и дружеството е осъдено да заплати разноски в размер на 11 505 лева. В касационната жалба се релевират оплаквания за допуснати нарушения на материалния и процесуалния закон и за необоснованост, представляващи касационни основания за отмяна по смисъла на чл. 209, т. 3 АПК. В подробни съображения в този смисъл, изложени в касационната жалба, се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ДРА. Претендират се и разноски. Ответникът - директорът на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП - гр. Велико Търново, е развил съображения в писмен отговор за неоснователност на жалбата. Представителят на Върховната административна прокуратура намира жалбата за частично основателна досежно решението на съда относно непризнатото право на данъчен кредит поради това, че съдът не е приложил разпоредбата на чл. 65, ал. 8 ЗДДС (отм.). Върховният административен съд, след като прецени допустимостта на жалбата, изложените в нея касационни основания и доказателствата по делото, приема за установено следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна в законоустановения срок и е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. С обжалваното решение Великотърновският окръжен съд - административно отделение, е отхвърлил жалбата на "Парк-97" ЕООД - гр. Ловеч, против ДРА № 714 от 18.08.2005 г. на ТДД - Ловеч, потвърден с Решение № 757 от 2005 г. на РДД, за определени задължения по ЗКПО и ЗДДС. За да постанови това решение, съдът при повторното разглеждане на делото след отмяната му от Върховния административен съд е приел, че обжалваният пред него ДРА е законосъобразен и правилно са определени на жалбоподателя данъчните задължения по ЗКПО и ЗДДС. За данъчната 2002 г. е увеличен финансовият резултат на основание чл. 23, ал. 2, т. 17 ЗКПО и на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО - за данъчната 2003 г., вр. с чл. 14 и 15 ЗКПО (отм.). Според съда правилно е преобразуван финансовият резултат за 2002 г. в посока увеличение по 11 бр. фактури, издадени от "Картекс-П" ООД за транспортни услуги, по 4 бр. опростени фактури, издадени от "Дафи" ООД, и по 11 бр. опростени фактури, издадени от ЕТ "Астра Комерсиал". В хода на данъчната проверка е било установено, че първият доставчик - "Картекс-П" ООД - гр. София, не е издавал фактури на жалбоподателя, а няколко броя фактури са били от неизползван кочан, за което е била уведомена данъчната администрация. По отношение на ЕТ "Астра Комерсиал" е установено, че търговецът не е регистриран под посочения данъчен номер. С този номер е бил регистриран друг данъчен субект. По отношение на ООД "Дафи" не е признат разход по четири броя фактури, издадени за транспорт, тъй като не е оборен изводът на данъчните органи за липса на реална услуга, за която да се издадат фактури. За отчетната 2003 г. не е признат и разходът по издадените две фактури - съответно от ЕТ "Мариана Петкова" и ЕТ "Жожо - В. Тодоров", съответно за транспортни услуги и рекламни услуги, тъй като е установено, че лицето М. Петкова не е издавало фактури и никога не е притежавало кочан с фактури. Липсва и реално осъществена транспортна услуга. Лицето Вълчо Тодоров с ЕТ "Жожо - В. Тодоров" също е декларирало, че не притежава фактури и не е издавало такива на жалбоподателя. Предвид така установеното съдът е приел, че правилно с тези неправилно отчетени разходи данъчните органи са преобразували финансовия резултат на дружество, тъй като не са оборени констатациите в ДРА. По ЗДДС - относно отказано право на данъчен кредит в размер на 109 405,23 лв. съдът също е приел, че ДРА е законосъобразен. Според съда във връзка с отказания данъчен кредит по 3 бр. фактури, издадени от ЕТ "Ивекс 5 - Ивалин Иванов", е налице хипотезата на чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС (отм.). Предмет на доставките е било дизелово гориво с предходен доставчик ЕТ "Релакс-Иван Станев", който не е представил изисканите му документи във връзка с доставката и начисляването на ДДС по нея. Освен това съдът е посочил, че по делото няма доказателства за реалност на доставката, тъй като не са представени транспортни документи, нито доказателства за наличие на техническа възможност за осъществяване на сделките, което е от особено значение, като се има предвид видът на стоката. По отношение на издадените от "Кинмекс" ООД 10 бр. фактури за доставка на дизелово гориво съдът е приел, че веригата предходни доставчици също не са представили изисканите им документи за установяване реалността на доставките и редовното начисляване на данъка по тях. Съдът е посочил, че за реалността на доставките е следвало да се представят доказателства за техническа обезпеченост, специализирани превозни средства, пътни листове и т. н., което не е сторено. Вещото лице също не е установило по категоричен начин начисляването на ДДС по доставките, тъй като е работило само по документи, но тези доказателства съдът е приел за недостатъчни. По аналогични съображения съдът е приел, че правилно е отказано правото на данъчен кредит по доставките от "Инфо Домейн" ООД и "Тех Трейд" ООД. Съдът е обсъдил и възражението на жалбоподателя във връзка със заплащането на ДДС по ДДС-сметка на доставчика, като е посочил, че в случая основният факт, определящ отказа на правото на данъчен кредит, е нереалността на доставките. Щом липсват реални доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС, то не може да възникне и право на данъчен кредит. Що се отнася до доставчика "Ескрим" ООД, то неправилно съдът в мотивите на своето решение е обсъждал и тази доставка, след като с решението на директора на РДД данъчният ревизионен акт е бил отменен в тази част и преписката е върната на ТДД - гр. Ловеч, за възлагане на нова ревизия по ЗДДС. Така постановеното решение е правилно и законосъобразно. Съдът в изпълнение на указанията на Върховния административен съд, дадени в отменителното решение, свързани с обсъждането на доказателствата по делото и разпределението на доказателствената тежест в процеса, и предвид тълкуването, което е дадено от Върховния административен съд относно материалноправната норма на чл. 65, ал. 4, т. 4 ЗДДС (отм.) - че в нея имплицитно се съдържа основното изискване за наличие на доставка, "включително доказателства за извършване на доставката", е обсъдил всички доказателства по делото и е достигнал до обоснования извод за липса на реално извършени доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС (отм.), който извод се споделя и от настоящата инстанция. Наличието на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 6 ЗДДС е предвидено като изискване за възникване на право на данъчен кредит в разпоредбата на чл. 63 ЗДДС, съдържаща легалното определение, според което данъчен кредит е сумата от начислен данък по този закон на регистрирано лице за получена от него стока или услуга по облагаема доставка, която лицето има право да приспадне. Според чл. 32 ЗДДС облагаеми доставки са всички доставки на стоки и услуги, когато са извършени от данъчнозадължено лице и с място на изпълнение на територията на страната, а данъчно събитие по чл. 24 ЗДДС представлява доставката на стоки или услуги. Следователно наличието на реално осъществена доставка е предпоставка за възникване на право на данъчен кредит и изпълнението й следва да бъде проверено, за да бъде направена преценка дали ревизираният субект има право на приспадане на данъчния кредит, който е декларирал в подадената справка-декларация. В конкретния случай по делото не са представени доказателства, които да установяват обективно осъществено прехвърляне на право на собственост върху посочените във фактурите стоки. За да се приеме, че процесната стока, която е определена само по своя род, е индивидуализирана и че собствеността върху нея е прехвърлена, следва да се докаже по определен начин отделянето на тази стока от останалата стока от същия род, което може да стане чрез приемателно-предавателни протоколи, стокови разписки, доказателства за претегляне, транспортни документи и т. н. По делото не са представени подобни доказателства както от ревизираното лице, което е получател по фактурите, така и от преките и от предходните доставчици. Поради естеството на стоката (която представлява в по-голямата си част дизелово гориво) същата може да бъде транспортирана само в специализирани транспортни средства, предназначени за превоз на горива. Жалбоподателят, в чиято тежест е било задължението да докаже реалността на доставките, за които са издадени фактури, не е представил убедителни доказателства в тази насока относно това от кого, кога и с чии транспортни средства е осъществен превозът на горивото, като изложените от съда съображения в тази връзка съответстват на данните по делото. По делото няма доказателства за осъществяване на транспорт на горивата (пътни листове, документи за собственост на специализирани транспортни средства) нито по пряката, нито по предходна доставка. Изложените в касационната жалба доводи за осъществяване на последващи продажби на горивото не се подкрепят от доказателствата по делото, тъй като не е установена нито идентичността на стоките по процесните фактури с тези по фактурите, за които се твърди, че удостоверяват последващи продажби, нито е доказано прехвърлянето на собствеността на стоките или поне фактическото им предаване или транспортиране. Предвид така изложените съображения правилни са изводите на съда за това, че процесните фактури, издадени от ЕТ "Ивекс-5-Ивалин Иванов", "Кинмекс" ООД, "Тех Трейд" ООД и "Инфо Домейн" ООД, не удостоверяват реално осъществени доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС, поради което не е осъществено данъчно събитие и данъкът е начислен без основание, следователно налице е хипотезата на чл. 65, ал. 4, т. 3 и 4 ЗДДС. Що се отнася до възражението, на което се позовава и представителят на Върховната административна прокуратура, относно приложението на разпоредбата на чл. 65, ал. 8 ЗДДС, то правилно съдът е приел, че тази разпоредба би имала приложение само при реално осъществени доставки, в какъвто смисъл е и практиката на Върховния административен съд. Решението е правилно и в частта, касаеща определените данъчни задължения по ЗКПО. Съдът и в тази част е изяснил делото от фактическа страна, като е обсъдил събраните доказателства и доводите на страните и е направил изводи в съответствие с материалния закон. В случая данъчните органи са се позовали на разпоредбите на чл. 23, ал. 2, т. 13 и 17 ЗКПО (отм.) в приложимите им редакции за 2002 и 2003 година. Констатациите в тази част на ДРА за отчетени разходи по фиктивни фактури и такива, които не са издадени на жалбоподателя и са по нереални доставки, не са опровергани по никакъв начин в производството по делото и следователно правилно с тях е увеличен финансовият резултат на дружеството. Като е достигнал до този извод, съдът е постановил правилен съдебен акт. В този смисъл неоснователен е доводът в касационната жалба, че съдът е вменил в задължение на ревизирания субект да носи доказателствената тежест и да оборва недоказани твърдения и констатации в ДРА, тъй като при ревизията са събрани достатъчно доказателства, подкрепящи извода на данъчните органи за недокументирани разходи, предвид това, че фактурите са фиктивни, издадени по нереални доставки на стоки и услуги. Поради изложените съображения не са налице твърдяните касационни основания за отмяна. Обжалваното решение е правилно и следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора за настоящото производство не се възлагат разноски. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2, пр. първо АПК, Върховният административен съд - първо отделение,