Решение № 11816 от 13.10.2010 г. на ВАС по адм. д. № 6622/2010 г.

Решение № 11816 от 13.10.2010 г. на ВАС по адм. д. № 6622/2010 г., I о., докладчик председателят Фани Найденова Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс.

Образувано е по касационна жалба на "Дженафит" ООД, гр. София, срещу решение № 368/11.03.2010 г. по адм. д. № 5234/2008 г. на Административен съд София град, с което е отхвърлена жалбата срещу ревизионен акт № 20004629 от 28.03.2008 г, издаден от инспектор по приходите в ТД на НАП София град, потвърден с решение № 267 от 22.08.2008 г. на директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София, в частта относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит общо в размер на 295 318,72 лв. по фактури, издадени от "Гимли" ЕООД, "Австралиан груп" ЕООД, "Глобал интернешанъл" ЕООД, "Мусаши арт" ООД, "ЗН Експрес" ЕООД, "Котис БТ" ЕООД, "Микс 2003 Комерс" ЕООД, "Атия 03" ЕООД и "Алкорос" ЕООД. Изложени са доводи за неправилност на решението като постановено в нарушение на закона и се иска отмяната му.

Ответникът по касационната жалба - директора на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. София, чрез процесуалния представител юрк. Желязкова оспорва жалбата и желае решението да бъде оставено в сила като правилно. Претендира юрисконсултско възнаграждение.

Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба.

Касационната жалба като подадена в срок и от надлежна страна, е процесуално допустима, а разгледана по същество, е неоснователна.

За да отхвърли жалбата първоинстанционния съд, след анализ на всички събрани по делото доказателства, включително и приети съдебно-счетоводна и съдебно-техническа експертизи, е приел за неопровергана в хода на оспорването констатацията на органите по приходи, постановили РА, за липса на реални доставки по процесните фактури, издадени от "Гимли" ЕООД, "Австралиан груп" ЕООД, "Глобал интернешанъл" ЕООД, "Мусаши арт" ООД, "ЗН Експрес" ЕООД, "Котис БТ" ЕООД, "Микс 2003 Комерс" ЕООД, "Атия 03" ЕООД и "Алкорос" ЕООД.

Решението е правилно.

Отказът за признаване на право на данъчен кредит по процесните фактури от административния орган в издадения РА е обоснован с нереално осъществени доставки по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) и чл. 9 ЗДДС. Обсъден е предметът на отразените във фактурите доставки на стоки и услуги, анализирани са доказателствата, представени от доставчиците и/или от жалбоподателя в хода на административното и съдебно производство, включително и заключенията на експертите по назначените от съда и приети експертизи, и е изведен крайния извод за липса на доказани реално осъществени доставки, обосноваващ законосъобразността на отказа за признаване на право на данъчен кредит по процесните фактури.

Последователният анализ на установеното от фактическа и правна страна по доставчици е както следва:

1. По отношение на доставчика "Гимли" ЕООД:

По отношение на този доставчик ревизиращите органи са отказали правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 и чл. 6 от ЗДДС (отм.) по фактура № 2062 от 30.03.2005 г. на стойност 1500 лв. и ДДС в размер на 300 лв. с предмет - "изработване и доставка на брошури".

Отказът за признаване на право на данъчен кредит по процесната фактура е обоснован с оспорване на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.), което не се опровергава в хода на административното и съдебно производство с ангажирането на надлежни писмени доказателства, установяващи, че доставчика "Гимли" ЕООД е осъществил процесната доставка на изработени от него брошури, както е отразено във фактурата с получател "Дженафит" ООД. Липсва сключен между страните договор, липсва приемо-предавателен протокол и пр. писмени доказателства относими към осъществяване на отразената във фактурата стопанска операция "изработване и доставка на брошури".

Вещото лице по приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, неоспорена от страните, която съдът е кредитирал като компетентно изготвена, не е извършило проверка в счетоводството на доставчика, поради ненамирането му на посочения адрес за кореспонденция. Въз основа на представени извлечения от счетоводни регистри експертът е констатирал, че фактура № 2062 от 30.03.2005 г. е издадена от доставчика и е включена в справката -декларация за посочения период, но не е отговорило с категоричност на въпроса има ли начисляване по реда и условията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) по процесната фактура, поради липсата на оборотна ведомост и хронологични регистри по другите кореспондиращи счетоводни сметки.

Постановеният отказ е поради липса на реална доставка и от значение за спора е доказване на реално осъществена доставка на услугата - изготвяне на брошури и доставянето им, след което ще бъдат необходими да са налице и останалите положителни предпоставки за признаване на данъчен кредит, в това число и начисляването на ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). При недоказана реалност на доставката, дори и начисляването на ДДС да е налице, право на данъчен кредит не възниква и начисляването на ДДС, дори и да е установено, че е по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.) е без правно основание и не поражда право на данъчен кредит.

В допълнението към касационната жалба процесуалния представител на дружеството отново поддържа тезата за редовно начисляване на ДДС от този доставчик, което според него е основание за признаване на данъчен кредит, без да излага доводи за доказана реалност на доставката на услугата - изготвяне на брошури и доставянето им от доставчика "Гимли" ЕООД на дружеството-касатор "Дженафит" ООД.

1. По отношение на доставчика "Австралиан груп" ЕООД:

Част от фактурите от този доставчик са издадени с предмет - "доставка на стоки", а друга част от фактурите са с предмет - "извършване на рекламни услуги, рекламно обслужване". Основанието за отказ по РА на получателя по фактурите за приспадане на данъчния кредит е по чл. 64, ал. 1, т. 5, чл. 65, ал. 4, т. 4 и чл. 6 от ЗДДС (отм.) за фактурите с отразени доставки преди 01.01.2007 г., респ. по чл. 70, ал. 5 от ЗДДС - след 01.01.2007 г. и липса на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС за фактурите издадени след 01.01.2007 г.

Първата група фактури са с предмет на доставките стоки: комбинирани щанги, съдомиялни машини, микровълнови печки, блузи, часовници, перални, аудиосистема, хранителни продукти и хранителни добавки, мебели от дърво, компютърна техника, компютри, АГУ комплект, окомплектоване на автомобил, минерална вата, климатик, различни видове облекла, хумана, шампоани, влажни кърпи, чорапогащници, пижами, памперси, биберони, бельо и др. По отношение на процесните доставки на стоки органите по приходите приемат, че представените от ревизирания субект аналитични салда на сметка 304, отразяваща движението на стоките само за периода 01.01.2005 г. - 31.12.2006 г., както и че дневните финансови отчети на дружество "Австралиан груп" ЕООД за периода 28. 06.2005 г. - 29.01 2007 г., не удостоверяват извършено плащане по посочените фактури по касов път и не могат да докажат реалното осъществяване на доставките. В първото допълнително заключение по ССЕ, приета от съда, вещото лице посочва, че не е създавана документация по съхраняване и предаване на материалните ценности в смисъл на материална отчетност на складове - липсват складови разписки, искания за отпускане на материали, приемо-предавателни разписки и др. отчетнически документи. Едновременно с това липсват доказателства, че стоките са използвани за целите на извършваните от ревизираното лице облагаеми доставки. В тази връзка е обоснован изводът на първоинстанционния съд, че по отношение на доставките за 2005 г. и 2006 г. не е изпълнено изискването по чл. 64, ал. 1, т. 5 от ЗДДС (отм.) - получената от внос стока или по облагаема доставка или услуга е използвана, използва се или ще бъде използвана за извършване на облагаеми доставки, а по отношение на доставките през 2007 г. не е изпълнено условието по чл. 69, ал. 1 от ЗДДС - стоките или услугите да се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки. По отношение на доставките на стоки, извършени след 01.01.2007 г. правилно е прието от съда, че съгласно чл. 79, ал. 1 от ЗДДС регистрирано лице, което изцяло или частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки или услуги и впоследствие ги използва за извършени освободени доставки или за доставки или дейности, за които не е налице право на приспадане на данъчен кредит, дължи данък в размер на ползвания данъчен кредит. В този смисъл изложените мотиви в съдебното решение за законосъобразност на РА се възприемат изцяло от настоящата инстанция.

Във връзка с втората група фактури, издадени от "Австралиан груп" ЕООД предмет на доставката е извършване на рекламни услуги по договор, рекламно обслужване. Представени са договор за реклама от 02.10.2005 г., сключен между "Австралиан груп" ЕООД в качеството му на продуцент и "Дженафит" ООД в качеството му на рекламодател, съгласно който Продуцентът предоставя на рекламодателя реклама в предаването "Фитнес мания", която се излъчва по "М САТ ТВ" ООД, като броят на излъчванията и вида на клиповете се урежда в допълнително споразумение. Представени са допълнителни споразумения от 02.10.2006 г. за уговорени 48 бр. спонсорски заставки по 100 лева - месечно и обща сума на рекламата - 4800 лева с отстъпка 1800 лева, общо 3000 лева без ДДС и срок за заплащане на сумата до 30.10.2006 г.; допълнително споразумение от 03.10.2006 г. с уговорено излъчване на логото на рекламодателя 80 пъти в барабана на предаването "Фитнес Мания" при цена с отстъпка - 4000 лева - 50% или обща сума на рекламата 2000 лева без ДДС. Представени са констативни протоколи за излъчване на реклама в предаването "Фитнес Мания" по договор за реклама от 02.10.2005 г. - протокол към 31.05.2006 г. на стойност 12 500 лева без ДДС за м. 05.06 г., свързан с фактура № 1282 от 31.05 2006 г.; протокол от 29.04.2006 г. на стойност 8000 лева без ДДС, свързан с фактура № 1263 от 29.04 2006 г.; протокол от 31.01.2006 г. за стойност 11 500 лв. без ДДС за м. 10.2005 г., свързан с фактура № № 1215 от 31.01.2006 г., в която е отразено "плащане по договор от 20.10.2005 г.".

Представен е договор за рекламно обслужване от 01.01.2006 г., сключен между "Дженафит" ООД - възложител и "Австралиан груп" ЕООД - Изпълнител, съгласно който Изпълнителят се задължава да рекламира името и марката на Възложителя на всички организирани от него мероприятия; предоставя рекламна площ на Възложителя в рекламни каталози на други фирми и популярни печатни издания; произвежда печатни рекламни материали - стикери, плаката, дигитални постери и др.; произвежда банери и всякакъв вид реклами; телевизионна реклама а предаването "Фитнес Мания"; произвежда материалите след одобрение, устно или писмено от страна на Възложителя поотделно за всеки материал, издава фактури и приемо-предавателни протоколи за всяко рекламно събитие.

Представен е и договор от 29.09.2005 г., сключен с "М САТ ТВ" ООД, съгласно който "М САТ ТВ" ООД, наричан Телевизия и "Австралиан груп" ЕООД - Външен продуцент, като последният се задължава да извърши подготовката, реализацията и да предаде на Телевизията готово и годно за излъчване телевизионно предаване "Фитнес Мания" с конкретно посочено времетраене и ден на излъчване. Договорът е със срок до 01.10.2006 г.

По отношение на фактура № 1198 от 30.12.2005 г. с предмет-рекламни календари до 4000 лева и ДДС - 800 лева, фактура № 1146 от 30.11.2005 г. с предмет - реклама в "Спортен гид" с ДО - 1500 лева и ДДС в размер на 300 лева не са представени договори, в които да е конкретно описана задължението на изпълнителя във връзка с осъществяваната рекламна услуга, липсват доказателства за изготвянето на рекламните календари, тяхното предаване, както и доказателства за изготвянето и публикуването на рекламата в "Спортен гид". По фактура № 1081 от 30.09.2005 г. с предмет - плащане по протокол към договор за рекламно обслужване е представен протокол за извършени рекламни услуги от 30.09.2005 г. - рекламно участие в сп. "Спортен гид" в три страници чиста реклама и лого на корица на обща стойност 1600 лева без ДДС за всеки брой.

В хода на административното и съдебно производство не са ангажирани доказателства за кадрова, техническа и технологична обезпеченост на доставчика, издател на процесните фактури - не притежава студио, звукова и техническа апаратура, осветителна техника за заснемане на реклама, която да бъде излъчвана във "Фитнес Мания", необходимото оборудване и персонал за произвеждане на рекламни материали и банери, носещи логото на ревизираното лице. Представеният от жалбоподателя списък на всички лица, които са работили в и "Австралиан груп" ЕООД и ведомост за изплатени хонорари през 2006 г., върху които са направени допълнителни отбелязвания с професията на част от описаните служители не могат да бъдат ценени като изготвени по надлежния ред документи и от поправката върху тях не може да се установи кой я е извършил и дали разполага с компетентността за това. Представеният по делото договор от 29.09.2005 г., сключен между "М САТ ТВ" ООД и "Дженафит" ООД във връзка с излъчване на предаването "Фитнес Мания" изцяло се припокрива като съдържание с представения по време на ревизията договор от 29.09.2005 г., сключен между "М САТ ТВ" ООД и "Австралиан груп" ЕООД. Двата договора имат действие по едно и също време. Представената справка за излъчвания на предаването "Фитнес Мания" по "М САТ ТВ" ООД за 2006 г., 2007 г. и 2008 г. не доказва извършването на уговорените услуги от прекия доставчик и не опровергават констатацията на органите по приходите, възприети и от първоинстанционния съд за липсата на доказателства за техническа, технологична и кадрова обезпеченост на "Австралиан груп" ЕООД за осъществяване на доставките на рекламни услуги, отразени в процесните фактури. Установено е, че "Австралиан груп" ЕООД и "Дженафит" ООД са свързани лица по смисъла на § 1, т. 3 от ДР на ДОПК - от една страна, договорът за реклама от 02.10.2005 г. е подписан от Кирил Вълчев като представител на Продуцента - "Австралиан груп" ЕООД и от друга - като представител на Рекламодателя - "Дженафит" ООД. Част от фактурите са подписани от лицето Кирил Вълчев в качеството му на представител и на доставчика и на получателя на доставката.

Във връзка с рекламните услуги по искане на жалбоподателя е допусната и приета от съда съдебно-техническа експертиза. Съгласно заключението, вещото лице изрично е констатирало, че възприетият модел на работа предполага ползване на собствена или наета техника, като при разпита в открито съдебно заседание заявява, че не се е запознал с договор за наем на такава техника. Ангажираните по делото доказателства, включително и съдебно-техническата експертиза, не съдържат данни за реалното извършване на уговорените рекламни услуги. Отказът за признаване на данъчен кредит по тях е законосъобразен, както правилно е приел и съда.

1. По отношение на доставчика "Микс 2003 Комерс" ЕООД:

Отказан е данъчен кредит по ф/ра № 381/12.06.2006 г. с данъчна основа 4 750 лв. и ДДС - 950 лв. с предмет "продажба на услуги". Материалноправното основание за отказ за признаване правото на приспадане на данъчен кредит е по чл. 65, ал 4, т. 4 и чл. 6 от ЗДДС (отм.). По време на ревизионното производство ревизираният субект представя отчет по журнала на операциите за сметки 411, 4532 и 703 и дневника да продажби за м. 06.2006 г. В приетото по делото основно заключение по ССЕ вещото лице не е отговорило на поставените му въпроси, като е посочило, че за да може да се даде категоричен отговор на поставените въпроси са необходими допълнителни документи, които да установяват обвързаност и съпоставимост между аналитична и синтетична счетоводна отчетност. С второто допълнително заключение не е даден категоричен отговор на въпросите относно начисляването на ДДС по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), като е констатирано, че месечната и годишната оборотна ведомост не са салдирани по всяка от счетоводните сметки и отчетите по журнали не са придружени от хронологични и аналитични регистри. Не са представени счетоводни сметки от гр. 50 "парични средства", за да се установи осчетоводяването на плащанията по данъчната основа и ДДС. В хода на ревизията и в съдебното производство не са представени доказателства за реалното извършване на доставката по процесната фактури с издател "Микс 2003 Комерс" ЕООД, което означава, че съобразно указаната доказателствена тежест жалбоподателят не е опровергал констатациите, съдържащи се в оспорения ревизионен акт, както правилно е приел първоинстанционния съд в обжалваното съдебно решение.

1. По отношение на доставчика "Атия 03" ЕООД:

Отказът е по 4 бр. фактури от м. 06.2006 г. с обща данъчна основа 17 900 лв. и ДДС - 3580 лв., с предмет: "изработка на статии и текстове за каталог и брошура", "комисионна за продажба на стоки", "изработка на фитнес програми" и "консултантски услуги за предаване "Фитнес-мания". Представени са договори, но липсват доказателства за реализирането на договореното между страните. От друга страна, елементите на възложената работа разкриват възлагане на работа с оглед личността, а липсват безспорни доказателства за осъществена дейност от конкретно физическо лице. По време на ревизията са представени копия от граждански договори и ордери за изплатени хонорари на физическите лица, но от тях не може да се установи каква работа са извършвали лицата и дали същите са осъществявали описаните консултантски услуги, включително и дали притежават нужните познания и квалификация относно писане на статии, текстове за продуктите на възложителя или за консултации относно научната издържаност на поднасяната в предаването "Фитнес Мания" информация. Не са представени доказателства за наличието на кадрова и материална обезпеченост на доставчика за реализацията на описаните консултантски услуги, включително и по отношение на изготвянето на рекламни брошури, статии.

В заключението по приетата съдебно-счетоводна експертиза вещото лице е обосновало извода, че описаните фактури са издадени от доставчика, налице е начисляване на ДДС по чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), отразени са в отчетните регистри по чл. 104 от ЗДДС и е налице плащане по тях с изключение на фактура № 2558 от 26.06.2006 г. Така приетото от вещото лице не може да опровергае извода за липсата на доказателства за реално осъществена доставка по процесните фактури с издател "Атия 03" ЕООД, каквито доказателства не са ангажирани в хода на административното и съдебното производство. Начисляването на ДДС по процесните фактури, при липса на доказаност на реално осъществени доставки на услугите, отразени във фактурите, е без основание и не поражда право на данъчен кредит, поради което отказът е законосъобразен, както правилно е приел съдът.

1. По отношение на доставчика "Глобал Интернешанъл" ЕООД:

Отказът е по 4 бр. фактури издадени през м. 06 и м. 08.2005 г. с обща данъчна основа - 13 950 лв. и ДДС-2 790 лв. с предмет на доставката - "Ред бул", шапки, фланелки. Относно начисляването на данъка са представени хронологии на сметки 411 и 4532, като разплащането между страните е в брой. Приложена е хронология на сметка 501 за съответния период и свидетелство за регистрация на касов апарат от 09.05.2005 г. без фискални бонове. Като предходен доставчик е посочен "Кайлъка 2001" ЕООД по фактура № 2490 от 30.08.2004 г. с предмет на доставката - 7200 бр. "Ред бул". Представен е договор от 01.06.2003 г, сключен между "Вертикал" ЕООД и "Глобал Интернешанъл" ЕООД за наем на склад с площ от 200 кв. м, помещение за офис и паркинг, като договорът е сключен за една година и съгласно анекс от 01.06.2004 г. договорът е за неопределен срок. Представени са ведомости за заплати.

С оглед резултатите от извършената насрещна проверка на доставчика и събраните в хода на ревизията доказателства, органите по приходите са приели, че по процесните фактури не е доказано реалното изпълнение на доставките и в тази връзка не е признато на получателя по доставката правото на приспадане на данъчен кредит. Представената фактура с издател "Кайлъка 2001" ЕООД за доставка на 7200 бр. "Ред бул" на "Глобал Интернешанъл" ЕООД е от 30.08.2004 г., а продажбата на ревизирания субект е от м. 06 и м. 08.2005 г. Не са ангажирани доказателства за транспортирането на стоките и съхранението им в склад на ревизирания субект или друг обект. С възражението към ревизионния доклад е представена фактура, издадена от "Дани трейд 2001" ЕООД от 29 09.2005 г. с предмет - транспортни услуги - курсове, но същата не може да установи осъществяването на транспорта на процесните стоки и доставянето им на ревизирания субект. Едновременно с това се установява, че едва при подаване на възражението към ревизионния доклад са представени приемо - предавателни протоколи с дати, описание на стоките, съответстващи на посоченото във всяка една от фактурите, което може да обоснове извода, че същите са изготвени единствено за нуждите на ревизията. Не се установява от къде са закупени другите стоки - шапки и фланелки от прекия доставчик, , Глобал интернешанъл" ЕООД. При така установените данни, неопровергани в хода на оспорването, съдът е обосновал извода, че липсват доказателства за реалното осъществяване на доставките по смисъла на чл. 6 от ЗДДС (отм.) и е налице основание за отказ по чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.). Отделно, не се доказва начисляване на ДДС по процесните фактури по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), като видно от съдържанието на приетото по делото основно заключение по съдебно-счетоводната експертиза начисляването на ДДС не може да се установи, поради ненамиране на доставчика на посочения адрес и невъзможност да се извърши проверка на счетоводството му.

Поддържаните в касационната жалба доводи за съществено нарушение на материалноправните разпоредби от съда, са неоснователни и в противоречие с установените по делото данни.

1. По отношение на доставчика "ЗН Експрес" ЕООД:

Отказан е данъчен кредит в общ размер на 153 500 лв. по 17 бр. фактури, издадените от дружеството през м. 06, 07, 08 и 09.2007 г. Установено е, че са включени в дневника за продажби за съответния данъчен период и в справките - декларации, с изключение на 4 бр. фактури: № 117 от 24.08.2007 г, № 102 от 13.08.2007 г, № 110 от 21.08.2007 г. и № 97 от 07.08.2007 г., които не са отразени в информационната система на НАП. Така констатираното от органите по приходите се потвърждава в хода на съдебното оспорване от заключението на вещото лице, което във второто допълнително заключение установява, че посочените 4 фактури не са отразени в дневниците за продажби за м. 08 и м. 09.2007 г. Предмет на доставките е "организиране на мероприятия от развлекателен характер". Основанието за отказ е поради неосъществени реални доставки по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. От представените договори, сключени между "Дженафит" ЕООД и "ЗН Експрес" ЕООД и другите договори с предходни доставчици се установява, че доставчикът не разполага с кадрови и технически потенциал, за да извърши възложените му услуги. Представените сметки за изплатени суми, са на лица, за които не може да се установи по кои и какви договори са изплатени. Не са представени оборотни ведомости, от които да се приеме, че доставчикът разполага с обезпеченост, както и няма хронология на сметки от гр. 20 или друг документ за наети под наем технически и технологични средства. Представените приходни касови ордери към фактурите не са придружени с фискален бон и не могат сами по себе си да удостоверяват плащането на данъчната основа процесните фактури. В тази връзка във второто допълнително заключение по съдебно-счетоводната експертиза е отразено, че не са представени отчетните регистри (сметки) относно движението по дебита и кредита на сметките от гр. 50 "Парични средства", за да се проследи осчетоводяването на плащанията на данъчната основа и на ДДС по процесните фактури на доставчика. Вещото лице изрично посочва, че приложените касови ордери не са номерирани и не е приложена касова книга, от която да е видно дали са заведени на отчет по съответния ред.

От представените договори с предходни доставчици не може да се заключи дали същите са собственици на помещенията, в които да се организират мероприятията, за да имат право да ги отдават или преотдават под наем и дали имат право да продават на доставчика на ревизирания субект правото да рекламира, който от своя страна да продава рекламно пространство на ревизирания субект. Във всеки един от договорите е отразено, че доставчикът трябва да организира различни развлекателни шоу-програми със собствени средства, а такива документи не са ангажирани. Обсъден е и фактът, че пред административния орган данъчно задълженото лице представя списък на наети лица, но без доказателства за тяхната квалификация, от което е прието, че така представените доказателства не установяват по категоричен начин, че доставчикът "ЗН Експрес" ЕООД е извършил описаните в договорите рекламни услуги в полза на получателя "Дженафит" ООД. Наличието на готов реализиран продукт не доказва авторството на заснемането на материала и изработването на рекламни материали съобразно възложеното от страна на "Дженафит" ООД на доставчика "ЗН Експрес" ЕООД. Опровергаване на констатациите на ревизиращите органи в частта относно доставките, извършени от "ЗН Експрес" ЕООД не е налице и с оглед заключението по приетата съдебно-техническа експертиза, съгласно което се приема, че е налице реализиран продукт, но липсват констатации и изводи дали заснетите мероприятия и самият готов реализиран продукт са осъществени от прекия доставчик на "Дженафит" ООД.

Следователно, правилни са изводите на първоинстанционния съд за законосъобразност на отказа за признаване на правото на данъчен кредит по процесните фактури с издател "ЗН Експрес" ЕООД, поради недоказване осъществяване на облагаема доставка по чл. 9 от ЗДДС, респективно - липсата на императивно установените в чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС материалноправни предпоставки.

1. По отношение на доставчика, , Мусаши арт" ООД с променено наименование - "Валекс трейд" ЕООД:

По отношение на този доставчик е постановен отказ за признаване на данъчен кредит на жалбопадателя по 3 бр. данъчни фактури: фактура № 371 от 31.12.2004 г. с предмет - "рекламно време в ТВ предаване", фактура № 348 от 29.11.2004 г. с предмет - "хранителни добавки" и фактура № 350 от 30.11.2004 г. с предмет - "хранителни добавки". Въз основа на събраните доказателства в хода на ревизията, органите по приходите обосновават извода, че не се установява по категоричен начин осъществяването на доставките по процесните фактури. Липсват доказателства как е транспортирана стоката, къде е съхранявана, липсват документи за нейното завеждане и изписване, не е доказано и начисляването на ДДС по реда и условията на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). По отношение на фактурата с предмет - "осигуряване на рекламно време в ТВ предаване" не са представени документи, доказващи правото на доставчика да притежава и съответно, да продава рекламно пространство, като липсва и договор за възлагане на услугата с точно описание на нейното съдържание. Самостоятелно основание за отказ е, че всички фактури, издадени от "Мусаши арт" ЕООД са дубликат, поради което не е изпълнено и изискването по чл. 64, ал. 1, т. 6 от ЗДДС (отм.), съгласно която получателят трябва да притежава данъчна фактура или данъчно дебитно известие, отговарящи на изискванията на Закона за счетоводството и на ЗДДС (отм.). По смисъла на чл. 94, ал 3. т. 2 от ЗДДС (отм.) данъчната фактура следва да съдържа задължително гриф "оригинал" на първия екземпляр.

В хода на оспорване на РА от приетото по делото заключение на съдебно-счетоводната експертиза се установява, че не са представени заверени копия от счетоводните регистри във връзка със счетоводната отчетност, че няма представени оборотни ведомости, платежни документи, касова книга, СД, дневници за продажби, които да обосновават отговор на експерта на въпроса дали има начисляване на ДДС на процесните фактури по реда на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм ).

Доколкото в хода на съдебното производство не са ангажирани други доказателства от ревизирания субект, съдът е приел, че и в тази част констатациите в ревизионния акт не са оборени и същият е законосъобразен. Решението в тази част е правилно и изводите на първоинстанционния съд се възприемат от настоящата инстанция като правилни и обосновани с установените по делото данни.

1. По отношение на доставчика "Котис БТ" ЕООД:

Този доставчик е издател на 5 бр. фактури с предмет - плащане по договор и авансово плащане по договор. В оспорения РА органите по приходите приемат, че на "Дженафит" ЕООД следва да бъде отказано правото на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС.

Установява се, че фактура № 65 от 20.03.2007 г, е обвързана с договор от 15.03.2007 г., сключен между "Дженафит" ООД - рекламодател и "Котис БТ" ЕООД - Изпълнител, съгласно който Изпълнителят предоставя правото на Рекламодателя да рекламира по време на международното изложение Еros Show, което ще се проведе в гр. София от 21.03. до 24.03.2007 г. Уговорено е, че за предоставяне правото за реклама на Рекламодателя, същият ще заплати на Изпълнителя сумата в размер на 20000 лева без ДДС. Посочено е, че Рекламодателят ще получи реклама във вид на закрита изложбена зала с площ 12 кв. м.; окачване на банер, раздаване на листовки. Изпълнителят се задължава да извърши възложената му дейност в срок 21.03.2007 г. до 24.03.2007 г., а рекламодателят ще заплати на Изпълнителя задължението по договора в срок до 31.05.2007 г.

Прието е, че фактурата е издадена без основание съгласно чл. 70, ал. 5 от ЗДДС, доколкото не са представени доказателства, че доставката е реализирана.

От представените фактури за предходни доставчици нито една от тях не може да бъде съотнесена с предмета на процесната фактура - всички са издадени след датата на нейното издаване и не отговарят на нейния предмет.

Въз основа на представени договори и непредставянето на други относими към доставката доказателства, съдът е приел за неопроверган изводът на органите по приходите, че "Котис БТ" ЕООД няма закупени права за реклама, които след това да продава на ревизирания субект и липсват доказателства за реалното изработване на посочените банери, покани, плакати и брошури.

Към фактура № 94 от 28.05.2007 г. е представен договор от 01.04.2007 г, с който Изпълнителят се задължава да организира състезание по вдигане на щанги от лег, което ще се проведе на 27.04.2007 г. във фитнес център "Сити", гр. Сливен, да организира шоу - програма, да изработи предварителен сценарий и рекламни материали - банери, брошури, покани, афиши, които да бъдат съгласувани с Възложителя, да заснеме и монтира мероприятието и да го излъчва в медиите след съгласуване с Възложителя, да възлага извършването на възложените дейност по този договор на трети лица Ч подизпълнители, да предоставя авторските права на рекламна агенция на Възложителя за продажба на реклама по време на мероприятието, авторски права върху заснетия материал и продажба и разпространението му на електронен и твърд носител. Представен е договор от 15.04.2007 г, сключен между "Гес" ООД Ч страна А и "Котис БТ" ЕООД, с който Страна А предоставя на "Котис БТ" ЕООД да организира състезание по вдигане на щанга от лег в собствената си зала, както и да продава за своя сметка реклама по време на провеждането на същото, което ще се проведе на 27.04.2007 г. във фитнес център "Сити", гр. Сливен. Съгласно договора "Котис БТ" ЕООД получава ексклузивното право да заснеме и излъчи състезанието, да организира РR, да произведе рекламни материали, анонсиращи мероприятието. Предвидено е също, че "Котис БТ" ЕООД ще продава рекламна площ върху следните рекламни материали - плакати, покани, банери, листовки. Към фактура № 94 от 28.05.2007 г. не са представени други доказателства, установяващи правото му да продава рекламно пространство, тъй като сключеният с "Гес" ООД договор от 15.04.2007 г. е за предоставяне правото да се ползва фитнес клуб "Сити", като липсват доказателства за това клубът да е собственост на "Гес" ООД или нает от него, като не е доказано, че доставчика притежава правото да продава рекламно пространство и време. Освен това, налице е разминаване в датите на сключените договори, респективно на издадената за това фактура. Не се доказва наличието на кадрова, техническа и материална обезпеченост за извършване на доставката - за изработване на предварителен сценарий, изработване на рекламни брошури.

Към фактура № 95 от 30 05.2007 г. е приложен договор за възлагане от 01.04.2007 г., съгласно който "Дженафит" ООД като Възложител възлага на "Котис БТ" ЕООД - Изпълнител, който се задължава на свой риск и със собствена организация да осигури рекламно участие на Възложителя на квалификации за Балканско първенство по културизъм и фитнес, което ще се проведе на 14.04.2007 г. в "Синдикален дом на културата" - гр. Пловдив, което рекламно участие съгласно т. 3 от договора определя за Изпълнителя задължение да осигури рекламен щанд, аудио техника за озвучаване, плазми, осветление, място за банер. Представени са фактури № 8 от 21.05.2007 г. с предмет на доставката - щанд и № 26 от 07.05.2007 г. с предмет на доставката - наем на плазми. Към представения договор и описаните 2 броя фактури, не са ангажирани доказателства, удостоверяващи, че доставчика има осигурена необходимата площ за рекламно пространство в "Синдикалния дом на културата" - гр. Пловдив, както и доказателства за необходимия технически, технологичен и кадрови потенциал за изработване на банери, предоставяне на аудио техника за озвучаване и пр. дейности, свързани с изпълнение на договора. Освен това, представените фактури от предходни доставчици са с дати 07.05.2007 г. и 21.05.2007 г., което е значителен период от време след датата на мероприятието, т. е. не са с предходна дата, за да се приеме, че действията са осъществени от подизпълнител на доставчика. Установява се, че и самата фактура е от 30. 05.2007 г., след като съгласно представения договор от 01.04.2007 г. доставчикът следва да осигури рекламно участие на 14.04.2007 г.

Към фактура № 96 от 31.05.2007 г. е представен договор за възлагане от 01.05.2007 г., съгласно който "Дженафит" ООД - Възложител възлага на "Котис БТ" ЕООД - Изпълнител, който се задължава на свой риск и със собствена организация да организира и заснеме спортно шоу - програма, която ще се проведе на 12.05.2007 г. в зала "Васил Левски" - гр. Пазарджик Съгласно уговореното Изпълнителят се задължава да изработи предварителен сценарий и рекламни материали - банери, покани, брошури, за мероприятието след съгласуване с Възложителя, да организира шоу - програма, включваща изпълнители и танцьори; да заснеме и монтира мероприятието и да го излъчва в медиите след съгласуване с Възложителя, като правата върху заснетия, суров и монтиран материал принадлежат на Възложителя. Съгласно приложен договор от 10.05 2007 г., сключен между Сдружение "Българска федерация по шуто" - страна А и "Котис БТ" ЕООД - страна Б, съгласно който страна А предоставя на страна Б да продава за своя сметка реклама по време на провеждането на спортно - музикално шоу, което ще се проведе на 12.05.2007 г. в зала "Васил Левски" - Пазарджик и ексклузивното право за излъчване на заснетия материал, страна Б ще продава рекламна площ върху следните видове рекламни материали - брошури, плакати, банери, листовки и др. Страна Б ще продава реклама по време на излъчване на клипове, съобщава имената на фирми спонсори по време на шоуто, като за предоставяне на правото на продажба на реклама Страна Б ще плати сумата от 12000 лв. без ДДС. Представен е и констативен протокол от 14.05.2007 г. за приемане на извършената услуга по договора от 10.05 2007 г. Представен е и договор за възлагане от 10.05.2007 г. между "Котис БТ" ЕООД и "Студио Бленд" ООД, съгласно който Изпълнителят се задължава със собствена организация срещу възнаграждение да извърши заснемане на спортно - музикално шоу, което ще се проведе на 12.05.2007 г в зала "Васил Левски" - гр. Пазарджик и да излъчва по време на шоуто кадри от същото, видеоклипове и спонсорски заявки на видеостени и плазми.

Анализирайки представените доказателства, съдът е потвърдил констатациите в РА на органите по приходите, че същите не установяват доказани права за реклама по време на провеждането на спортно - музикално шоу. Приложеният констативен протокол от 14.05 2007 г. е с твърде общо и неясно съдържание, като съдържа само декларацията на възложителя, че приема извършено съгласно договора от 10.05.2007 г. От представените договори и фактури не се установява действително дружеството-доставчик да е изпълнило описаните в договора от 01.05.2007 г. задължения - да е изработило сценарий и описаните рекламни материали.

Въз основа на анализа на писмените доказателства, представени в хода на ревизията и тези в хода на съдебното оспорване, включително и приетата по делото съдебно-техническа експертиза, съдът е приел, че не може да се обоснове извод за наличието на реално осъществена доставка по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. Заключението на вещото лице по техническата експертиза не дава отговор, че възложените услуги са били осъществени от "Котис БТ" ЕООД в качеството му на доставчик или от негов предходен доставчик, като изрично вещото лице посочва, че наличието на готов реализиран продукт не изключва осигуряването на наета техника. В тази връзка не са ангажирани относими доказателства от доставчика и от жалбоподателя.

Съгласно приетата по делото трета допълнителна експертиза по делото, включително и устно в открито съдебно заседание, вещото лице дава заключение, че от представените по делото извлечения от счетоводни документи не може да се приеме, че е редовно водено счетоводството от страна на доставчика.

Следователно, с оглед изложеното по отношение на "Котис БТ" ЕООД правилно и законосъобразно е потвърден от съда отказът за признаване на правото на приспадане на данъчен кредит на получателя по описаните доставки на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС и поради липсата на кумулативно установените в чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС предпоставки.

1. По отношение на доставчика "Алкорос" ЕООД:

Отказът е по фактура № 558 от 02.07.2005 г. с данъчна основа 4500 лв. и ДДС - 900 лв., с предмет - "по договор". Представен е приемо-предавателен протокол от 02.07.2005 г. за предаване на рекламни материали: рекламни брошури 20 000 бр., каталози - 2000 бр., плакати 4 10 000 бр. на обща стойност - 4500 лева. Други доказателства не са ангажирани от ревизирания субект. Прието е от органите по приходите, че на получателя по доставката следва да бъде отказано правото на приспадане данъчен кредит на основание чл. 65, ал. 4, т. 4 от ЗДДС (отм.) с оглед спазената процедура по чл. 32 от ДОПК за връчване и прилагане към досието на искане за представяне на доказателства и непредставянето от доставчика на изисканите доказателства, касаещи доставката, включително и относно счетоводното й отразяване. Съгласно заключението по съдебно-счетоводната експертиза, приета по делото, вещото лице не е извършило проверка в счетоводството на доставчика, поради ненамирането му на адреса, а видно от второто допълнително заключение - не е налице счетоводна отчетност, от която да се направи заключение за редовно водено счетоводство от доставчика. При така установените в хода на оспорването безспорни данни, правилен е извода на съда за законосъобразност на отказа в тази част от РА.

Настоящата инстанция, съобразно направения анализ на установените по делото факти в хода на административното и съдебно оспорване на РА, прави извод за правилност и обоснованост на обжалваното съдебно решение, с което е отхвърлена жалбата срещу РА, който правилно е приет от първоинстанционния съд за законосъобразен.

По изложените съображения обжалваното съдебно решение следва да бъде оставено в сила като правилно.

С първоинстанционното решение е присъдено юрисконсултско възнаграждение на ответната дирекция в размер на 6356, 37 лв., което е за цялото съдебно производство и второ такова не се дължи за касационната инстанция, независимо от осъщественото процесуално представяне и защита от страна на юрк. Мирчева като процесуален представител на ответната страна пред касационната инстанция, поради което искането като неоснователно следва да се отхвърли.

Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК Върховният административен съд, първо отделение,