Решение № 8494 от 23.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 2424/2010 г.

Решение № 8494 от 23.06.2010 г. на ВАС по адм. д. № 2424/2010 г., I о., докладчик съдията Емилия Миткова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на Манол Панайотов Загорчев, в качеството му на ЕТ "Химтех-Манол Загорчев" - гр. Бургас, чрез адв. К. Козладеров, против решение № 1322/23.12.2009 г., постановено по адм. д. № 451/09 г. по описа на Административен съд гр. Бургас, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт № 02-00-801259/05.01.2009 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с Решение № РД-10-34/16.02.2009 г. на Директор на Дирекция "ОУИ" - Бургас. В жалбата се излагат доводи за неправилност на решението, като постановено в нарушение на материалния закон - отменително основание по смисъла на чл. 209, т. 3 от АПК. Касаторът твърди, че в решението неправилно съдът е приел, че поради ненамиране доставчика на декларирания от него данъчен адрес се налага извода, че сделките са сключени с цел избягване на данъчни задължения и моли да бъде отменено. Ответната страна по жалбата - Директора на Дирекция "ОУИ", гр. Бургас, не взема становище по жалбата. Представителят на върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Представителят на върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд - първо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за частично основателна. Предмет на обжалване пред АС е бил Ревизионен акт № 02-00-801259/05.01.2009 г., издаден от главен инспектор по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с Решение № РД-10-34/16.02.2009 г. на Директор на Дирекция "ОУИ" -Бургас, с който на Манол Панайотов Загорчев, в качеството му на ЕТ "Химтех-Манол Загорчев" е определено допълнително задължение за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2003 г. в размер на 8 643,37 лв., и за 2004 г. е определено допълнително задължение за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) в размер на 20 706,15 лв. За да постанови обжалваното решение съдът е приел, че въз основа на надлежно възлагане на жалбоподателя е извършена ревизия за дейността му като ЕТ "Химтех-Манол Загорчев" за периода 01.01.2003 г. -31.12.2004 г., с предмет задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) Подробно съдът е обсъдил доставките на търговеца по които е получател за процесните периоди и в резултат на извършените проверки на доставчиците е приел за законосъобразен извода на органа по приходите, че фактурираните в тези периоди доставки не са реално извършени, поради което документираният с тях разход не е извършен и не е признат за целите на ЗКПО (отм.). Със стойността на данъчните основи на издадените фактури е увеличен финансовият резултат на търговеца, вследствие на което са определени и допълнителните задължения по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.). Подробни мотиви съдът е изложил за всеки от доставчиците. Така относно доставчика ЕТ "Кали-Калинка Тодорова" е прието, че предмет на доставките са услуги - СМР по договор. По делото е приет сключен между страните основен рамков за изпълнение от 05.05.2004 г. За процесните доставки ЕТ "Химтех-Манол Загорчев", в качеството си на главен изпълнител е сключил договори с възложителите "Енергия техноинвест" ЕООД и "Кроношпан България" ЕООД. При извършена насрещна проверка на доставчика ЕТ "Кали-Калинка Тодорова" е установено, че не е намерен представител на декларирания данъчен адрес, поради което съобщението за представяне на необходимите, документи и обяснения във връзка с издадените фактури е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК. В предвидения от закона срок не са представени исканите документи и обяснения във връзка с реалността на доставката, кадровата и материална обезпеченост. Представения Протокол № 1 за установяване завършването и заплащане на натурални видове СМР към 26.06.2004 г. е оспорен от ответната страна, ведно със сключените между страните договор и анекс по реда на чл. 193, ал. 1 от ГПК. Въпреки указаната доказателствена тежест на жалбоподателя, във връзка с оспорването, от последния не са ангажирани доказателства. Относно доставчика ЕТ "Петсим-Радка Пешева", съдът е приел, че издадените фактури са с предмет СМР по договори. Жалбоподателят ЕТ "Химтех-Манол Загорчев", в качеството си на главен изпълнител е сключил договори с възложителите "Енергия техноинвест" ЕООД и ЕТ "Беркс - Ат. Ангелов". При извършена насрещна проверка на доставчика ЕТ "Петсим-Радка Пешева" е установено, че на декларирания адрес за кореспонденция, не е открит представител, поради което съобщението за представяне на документи и обяснения е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК. В предвидения срок не са представени доказателства, както и в хода на съдебното производство, относно реалността на фактурираните услуги по извършване на СМР. Относно доставчика "С. Р. И. В." ЕООД съдът е установил, че предмет на доставката е СМР по договори. За установено съдът е приел, че процесната фактура е издадена във връзка с поръчки на "Кроношпан България" ЕООД за изработка на циклон за обезпрашаване на калибратор, направа на циклон за сушилно и ремонтно-механични услуги, възложени на жалбоподателя, като тяхното изпълнение превъзложено на доставчика "С. Р. И. В." ЕООД, за което е сключен Анекс № 1 от 11.10.2004 г. към основния договор за изпълнение от 10.10.2004 г. При извършена насрещна проверка на доставчика е установено, че не е открит представител на дружеството, поради което съобщението за представяне на необходимите документи и обяснения е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК. В предвидения от закона срок не са представени исканите документи и обяснения във връзка с реалността на доставката, кадровата и материална обезпеченост на този доставчик. Представените от жалбоподателя анализ на вложените часове труд в "Кроношпан България" ЕООД от "С. Р. И. В." ЕООД, Анекс № 1/11.10.2004 г. и Анекс № 2/27.10.2004 г., са оспорени в хода на съдебното производство, поради което и въпреки указанията на съда досежно доказателствената тежест от жалбоподателя не са ангажирани допълнителни доказателства във връзка с оспорването, поради което не са кредитирани от съда. Относно доставчикът "Тети" ЕООД съдът е приел за установено, че предмета на доставките са стоки - тръби черни поцинковани и ВиК части. За неоснователни съдът е приел твърденията на жалбоподателя, че закупените материали са вложени при извършване на услуги по ремонтна дейност в "Кроношпан България" ЕООД по възложени поръчки № 223312/16.11.2004 г., № 223416/19.11.2004 г. и № 223279/15.11.2004 г., тъй като е установено, че стоките не са заприходени на склад, а директно са осчетоводени на разход. Установява се също така, че материалите по процесните фактури са закупени и осчетоводени на разход, преди издаването на поръчките от "Кроношпан България" ЕООД. В тази насока съдът е кредитирал заключението на вещото лице от което се установява, че дружеството не разполага със склад, а по начина, по който е организирано счетоводството му, стоките се заприхождават във виртуален склад, тъй като когато се закупуват не се знае кога и за кой обект ще се вложат. Въпреки това противоречие на счетоводния принцип, че изписването става при потребление на материала, вещото лице е посочило, че финансовият резултат не се деформира. Относно доставчика "Геди" ЕООД, в ликвидация, съдът е приел за установено, че предмет на доставката е изработка на детайли за циклони. При извършена насрещна проверка на този доставчик, е установено, че не е намерен представител на дружеството, поради което съобщението за представяне на доказателства за реално извършване на фактурираната услуга е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК, а в предвидения срок доказателства не са представени. Относно доставчика "Агротрейд-2004" ЕООД, съдът е приел, че предмет на доставките са услуги - направа на фундамент за резервоар, транспорт и монтаж на резервоар. Услугите са извършени въз основа на поръчки на "Кроношпан България" ЕООД № 221357/10.08.2004 г. и № 221955/13.09.2004 г. за обвръзка на резервоар за лепило и направа на обслужващи площадки, както и транспорт, товарене, такелаж и разтоварване на цистерна за лепило, монтаж на резервоар на място и укрепване, възложени на жалбоподателя, като между него и доставчика "Агротрейд 2004" ЕООД е сключен договор за изпълнение от 10.08.2004 г. Последният е оспорен по реда на чл. 193, ал. 1 от ГПК относно неговата вярност, като доказателства от жалбоподателя във връзка с оспорването не са представени, поради което съдът не го е кредитирал. В хода на извършена насрещна проверка на доставчика- "Агротрейд 2004" ЕООД е установено, че не намерен представителна дружеството, поради което съобщението за представяне на необходимите документи и обяснения е връчено по реда на чл. 32 от ДОПК. В предвидения от закона срок не са представени исканите документи и обяснения При така установеното съдът е приел, че жалбоподателят не е доказал фактическите си твърдения за реалното осъществяване на фактурираните от неговите доставчици услуги. Представените по делото договори, анекси, протоколи за извършена работа, са оспорени от ответника, като не допринасят за установяването на релевантните факти относно реалността на фактурираните услуги. По отношение на доставката от "Тети" ЕООД на стоки - тръби черни поцинковани и ВиК части, съдът е приел, че няма безспорни доказателства, че са вложени при изпълнението на поръчка, която е заявена в един последващ момент. Поръчката за която се твърди, че са материалите са използвани е възложена около 4 месеца след издаването на процесните фактури, поради което не може по безспорен и категоричен начин да се установи, че процесните стоки действително са закупени от ревизираното лице. При така установеното от фактическа страна съдът е приел, че законосъобразно от органа по приходите на основание чл. 23, ал. 2, т. 1, вр. чл. 15, ал. 3, т. 2 от ЗКПО (отм., приложима редакция за процесните периоди - 2003 г. и 2004 г.) е увеличен финансовия резултат, със стойността на недоказаните разходи и е определено допълнително задължение за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за отчетната 2003 г. в размер на 8 643,37 лв., а за отчетната 2004 г. е определено допълнително задължение за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) в размер на 20 706,15 лв. Решението е правилно. Въз основа на установената в съответствие със съдопроизводствените правила фактическа обстановка, съдът е достигнал до законосъобразни правни изводи. Съгласно разпоредбата на чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.), финансовият резултат (счетоводната печалба/загуба) за данъчни цели се увеличава с разходите, съответно приходите, произтичащи от сделки или трансфери, съгласно глава първа, раздел IV. Съгласно препращащата разпоредба на чл. 15, ал. 3, т. 2 от закона, отклонение от данъчно облагане е налице и в случаите когато са заплатени възнаграждения за услуги, без те да са реално осъществени. Както правилно е приел съдът, тази разпоредба е приложима с оглед препращащата норма на чл. 18, ал. 1 от ЗОДФЛ (отм.), съгласно която по отношение на предотвратяване на отклонението от данъчно облагане се прилагат съответно разпоредбите на глава първа, раздел IV от Закона за корпоративното подоходно облагане. В случая правилно съдът е приел, че законосъобразно е увеличен финансовият резултат на търговеца със стойността на данъчните основи на фактурите, издадени от доставчиците "Агротрейд-2004" ЕООД, "Геди" ЕООД, "Тети" ЕООД, "С. Р. И. В." ЕООД, ЕТ "Петсим-Радка Пешева, ЕТ "Кали-Калинка Тодорова", за които не е установен факта на реалност на предоставените услуги, което представлява отклонение от данъчно облагане. Относно доставчика "Тети" ЕООД правилно съдът е приел, че не се установява факта, че закупените материали са вложени при извършване на услуги по ремонтна дейност в "Кроношпан България" ЕООД, тъй като стоките не са заприходени на склад, а директно са осчетоводени на разход. В тази насока е и заключението на вещото лице, което е констатирало, че дружеството не разполага със склад, а при начина, по който е организирано счетоводството му стоките се заприхождават във виртуален склад, тъй като когато се закупуват не се знае кога и за кой обект ще се вложат. От датите на възложените поръчки и датите на издадените фактури, материалите по процесните фактури са закупени и осчетоводени на разход, преди издаването на поръчките от "Кроношпан България" ЕООД, поради което е налице нереалност на доставка. Досежно процесните доставки от касатора не са ангажирани допълнителни доказателства, освен процесните фактури. Останалите представени доказателства са оспорени при приемането им в съдебно заседание и въпреки указаната доказателствена тежест на касатора, от него не са ангажирани допълнителни доказателства, за да може да се ползва от тях. Съдът е изяснил правилно фактическата обстановка и е изложил подробни мотиви за всеки от доставчиците, които не следва да бъдат повтаряни. В тази насока е неоснователен довода в касационната жалба досежно изрядно водено счетоводство, включително първични и вторични счетоводни документи, с което са документирани съответните доставки, тъй като реалността на извършените услуги е основанието за извършеното плащане по смисъла на чл. 15, ал. 3, т. 2 от закона. При липса на такива извършени услуги е налице отклонение от данъчно облагане и финансовия резултат следва да бъде увеличен със стойността на същите услуги. Неоснователно е възражението в жалбата, че не следва да бъдат представяни допълнителни доказателства, включително работни проекти и приемо-предавателни протоколи, предвидени в представените договори за извършване на СМР, тъй като не са счетоводни документи. Както беше посочено, наличието на реалност на услугата следва да бъде установено от касатора с всички допустими доказателства и доказателствени средства. В конкретния случай представените договори, приемо-предавателни протоколи, анекси и Протокол № 1 за установяване завършването и заплащане на натурални видове СМР към 26.06.2004 г. са оспорени от процесуалния представител на ответника в хода на първоинстанционното производство и въпреки указаната доказателствена тежест на касатора, от последния не са ангажирани допълнителни доказателства. С оглед на изложеното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, Първо отделение