Решение № 11607 от 2.10.2014 г. на ВАС по адм. д. № 16443/2013 г.

Решение № 11607 от 2.10.2014 г. на ВАС по адм. д. № 16443/2013 г., I о., докладчик председателят Светлозара Анчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 ДОПК. Образувано е по касационна жалба на "Агрихол-Консулт" ЕООД - гр. Разлог чрез процесуалния си представител адв. Михаил Добрев срещу решение № 6337/18.10.2013 г., постановено по адм. дело № 6671/2012 г. по описа на Административен съд, София-град, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против РА № 1109931/25.11.2011 г., издаден от главен инспектор по приходите в ТД на НАП - гр. София, потвърден с решение № 415/27.02.2012 г. на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП непризнат данъчен кредит в размер на 59 706 лв. и законните лихви от 20 367,13 лв. по фактури, издадени от "Паради Трейд" ЕООД за данъчни периоди за месеците ноември и декември 2010 г. с предмет доставки на царевица, реколта 2010 г. В сумата за посочената лихва влиза и лихвата по чл. 79, ал. 3 ЗДДС, която е в размер на 14 646,20 лв. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и на съдопроизводствените правила, представляващи отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора съдът не е разгледал пълно и задълбочено наведените от него доводи за незаконосъобразност на обжалвания ревизионен акт, както и неправилно е ценил заключението на съдебната експертиза и по този начин е достигнал и до неправилно прилагане на материалния закон. Касаторът се позовава на чл. 1 от Протокол № 1 на Конвенцията за защита правата на човека и основните свободи (КЗПЧОС), която съгласно чл. 5, ал. 4 от Конституцията на РБ има непросредствено действие, както и на решение от 22.01.2009 г. на Европейския съд по правата на човека в Страсбург по дело "Булвес-АД срещу България", както и на други решения на същия съд. Касаторът се позовава и на заключението на съдебно-счетоводната експертиза, в което е установено, че доставчикът "Паради Трейд" ЕООД надлежно е начислило в счетоводството ДДС по процесните фактури, както и че от издадения ревизионен акт на същия доставчик е установено, че за същите данъчни периоди не са установени нарушения. Относно неприетото от съда, че съгласно договора за доставка от 01.09.2010 г. доставката на царевицата се извършва разтоварена в склада на "Зърнохранилище" - Фуражен завод в гр. Дулово "Агрихол-Консулт" ЕООД, то касаторът оспорва мотивите в обжалваното решение по повод реалността на доставката. Затова и касаторът е изложил доводи, че при него не съществуват транспортни документи, тъй като стоката е доставена в неговия склад. Подробни съображения, обосноваващи посочените оплаквания се съдържат в касационната жалба, с която се иска отмяна на обжалваното решение и отмяна на ревизионния акт, както и присъждане на направените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП чрез юриск. Шейретов я оспорва, но в същото време изразява категорично становище за отмяна на първоинстанционното решение, макар че за тази страна решението е благоприятно и тя затова е ответник в настоящето касационно производство. Претендира се и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, I отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е неоснователна поради следните съображения: За да отхвърли жалбата на "Агрихол-Консулт" ЕООД срещу цитирания по-горе ревизионен акт за непризнат данъчен кредит в размер на 59 706 лв. ведно със законните лихви по фактури, издадени от "Паради Трейд" ЕООД за данъчни периоди за месеците ноември и декември 2010 г. с предмет доставки на царевица и пшеница - реколта 2010 г., първоинстанционният съд е приел, че не е установена реалността на процесните доставки на стоки. Съдът се е позовал на констатациите в ревизионния акт, че между страните по доставките е налице договор от 01.09.2010 г. за прехвърляне на 1000 тона царевица, макар да е отбелязано от съда, че такъв договор липсва по делото. Според съда без наличието на доказателства за реалното предаване на процесните царевица и пшеница, не може да се признае правото на данъчен кредит, тъй като без тези доказателства няма и възникнало данъчно събитие по смисъла на чл. 25 ЗДДС. Съдът е изложил мотиви, че макар жалбоподателят да разполага с данъчни документи - фактури, които и съгласно съдебно-счетоводната експертиза са надлежно оформени и отразени от доставчика в счетоводството му, не може само въз основа на тях да се упражни правото на данъчен кредит, поради липса на доказателства за реалното предаване на стоките по смисъла на чл. 6 ЗДДС - кантарни бележки, складови разписки, пътни листове, товарителници и др. Въз основа на това съдът е направил и крайния си извод, че само въз основа на данъчни документи, не може да се признае правото на данъчен кредит, тъй като не е налице основанието за това по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 1 и 2 във връзка с чл. 6 ЗДДС. Обжалваното решение е правилно постановено. Признаването на данъчен кредит на доставки на стоки и услуги е свързано с установяването на реалността им. Това означава, че за да се упражни законосъобразно това материално право е по категоричен начин следва да се установи, че стоката е предадена на получателя по доставката и/или услугата е извършена - аргумент от чл. 6, ал. 1 и чл. 9, ал. 1 във връзка с чл. 25 ЗДДС. Това означава, че за да се признае правото на данъчен кредит не е достатъчно издаването на фактура, в която на отделен ред е посочен ДДС и тя да е надлежно осчетоводена. На първо място признаването на данъчен кредит се свързва с доказване на реалността на доставката, т. е. установяване на резултата от нея. Наличието на фактура може да замести договора, тъй като с тях само се установява само съвпадането на волеизявленията на страните по доставките, че са съгласни да се постигне резултата от сделката (доставката по смисъла, вложен в ЗДДС). В тази връзка се налага уточнението, че е налице разлика между сделка в гражданскоправния смисъл и доставка за целите на данъчното облагане и това е причината законодателят в ЗДДС да употребява понятието доставка. Докато при сделката в гражданскоправния й аспект е необходимо съгласие между страните за пораждане на договорения резултат, при доставката по смисъла, вложен от законодателя в ЗДДС - чл. 6, ал. 1, респ. чл. 9, ал. 1 ЗДДС не е достатъчно съгласието на страните по доставката, а нейното реално осъществяване - предаване на стоката или извършването на услугата. Затова и законодателят в ЗДДС употребява понятието доставка, а не сделка. В настоящия казус касаторът не е ангажирал нито пред ревизията, нито в първоинстанционното съдебно производство доказателства за реалното предаване на процесните стоки - царевица и пшеница. Законосъобразни са изводите на решаващия съд, че правото на данъчен кредит се свързва с реалното предаване на стоките и само наличието на договори и данъчни документи, които са осчетоводени от страните по доставките не е достатъчно, това право законосъобразно да се упражни. Неоснователни са оплакванията в касационната жалба, че съдът не е обсъдил доводите му и неправилно не е ценил заключението на съдебно-счетоводната експертиза. Последната е установила само осчетоводяването на процесните фактури, но както вече се посочи, това не е достатъчно за да се признае правото на данъчен кредит при липса на доказателства за реалното предаване на стоките от доставчика на получателя. По делото се съдържат пътно-прехвърлителни разписки и кантарни бележки, но те касаят други доставки, а не процесните от "Паради Трейд" ЕООД. Позоваването от касатора на решението "Булвес срещу България" на Европейския съда по правата на човека в Страсбург е изцяло неотносимо към процесния казус. Решението на съда в Страсбург е свързано не със спор между страните по делото относно реалността на доставката, а за по-късното начисляване на ДДС по смисъла на ЗДДС (отм.). Неправилно са изложени оплаквания и доводи от касатора, че получателят не може да наблюдава, контролира или обезпечи изпълнение на задължението за деклариране, отчитане и плащане на ДДС, тъй като нито в ревизионния акт, нито в съдебното решение се съдържат такива мотиви, което означава, че касаторът не е бил натоварен с такава доказателствена тежест, за каквато твръди касатора. Непризнаването на данъчния кредит по процесните доставки от страна на приходните органи, възприето и от решаващия съд, е само относно липсата на доказателства за прехвърляне собствеността върху посочените във фактурите, издадени от "Паради Трейд" ЕООД царевица и пшеница, а не и относно отчитането на фактурите и начисляването на ДДС по процесните фактури и плащането на данъка в републиканския бюджет, което безспорно е задължение на доставчика. Доказателствената тежест за касатора е била относно установяването по категоричен начин реалното осъществяване на доставките на царевица и пшеница и такова доказване безспорно е установено, че не е налице. Липсват констатации в ревизионния акт, нито има подобни мотиви в съдебното решение, че касаторът е участвал в данъчна измама, тъй като непризнаването на данъчния кредит е свързано само с непредставяне на доказателства за реалното предаване на стоките от доставчика на получателя по фактурите. Наличието на доказателства за реалността на доставките - приемателно-предавателни протоколи, кантарни бележки и др. следва да бъдат притежание не само на доставчика, но и на получателя, тъй като това са документи, които следва да носят подписите и на двете страни по доставките и след като получателят претендира да се възползва от правото на данъчен кредит, той е длъжен да съхранява тези документи и да ги представи на ревизиращите органи, респ. на съда. В този смисъл е и съдебната практика на СЕС в Люксембург, вкл. и цитираното от административния съд решение по дело С-285/11. Предвид изложеното решението в посочената обжалвана част не страда от пороците, посочени в касационната жалба и затова следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Относно частта за извършената от ревизиращите органи корекция на данъчната основа на извършените доставки и начисления ДДС, в резултат на което е определена лихва в размер на 14 646,20 лв. за периоди 15.01.2011 г. (а не 2001 г., както е отразено в мотивите на съдебното решение) - 14.04.2011 г. Макар да няма конкретни оплаквания в тази част на решението, предвид, че се обжалва изцяло решението на първоинстанционното решение, настоящият съд дължи произнасяне и в тази част. За да отхвърли жалбата на "Агрихол-Консулт" ЕООД и в тази част, първоинстанционният съд е обсъдил протокол за инвентаризация, извършена към 31.12.2010 г., при която са установени липси и е възприел констатациите на приходните органи, че при установяване на липсите и начисления от дружеството ДДС върху тях в размер на 575 159,13 лв. на основание чл. 79, ал. 3 ЗДДС върху тази сума се дължат и лихви в посочения размер и период. Решението и в тази обжалвана част е правилно постановено. Разпоредбата на чл. 79, ал. 3 ЗДДС предвижда, че регистрирано лице, което е приспаднало ДДС като данъчен за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки, при унищожаване, установяване на липси или при бракуване на стоките, както и при промяна на предназначението им, за което вече не е налице право на приспадане на данъчен кредит, начислява и дължи данък в размер на приспаднатия данъчен кредит. След като касаторът е установил наличие на липси към момента на извършване на инвентаризацията - 31.12.2010 г., а този протокол за инвентаризация с установените липси е отразен в дневника за продажбите и справката декларация за месец март 2011 г., то правилно е направен извод от решаващия съд за законосъобразното определяне от приходните органи на лихвите от 15.01.2011 г. до 14.04.2011 г., когато е подадена справка-декларация за месец март 2011 г. Решението и в тази обжалвана част е постановено при спазване изискванията на материалния данъчен закон, поради което като правилно следва да бъде оставено в сила - чл. 221, ал. 2, предл. 1 АПК. Въпреки изхода на делото и направеното искане от юриск. Шейретов за присъждане на юрисконсултско възнаграждение, такова не се дължи, тъй като е присъдено от първоинстанционния съд и то съгласно чл. 161, ал. 1 ДОПК е за цялото производство, а не за всяка съдебна инстанция поотделно, както е за адвокатските възнаграждения. Водим от горното и в същия смисъл Върховният административен съд, I отделение