Решение № 16193 от 5.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 8051/2013 г.

Решение № 16193 от 5.12.2013 г. на ВАС по адм. д. № 8051/2013 г., I о., докладчик съдията Благовеста Липчева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по две касационни жалба от Директора на Дирекция "ОДОП" - гр. София и "Газстроймонтаж" АД, гр. София, чрез процесуален пълномощник, срещу Решение № 1282/25.02.2013 г., постановено по адм. дело № 4025/2012 г. по описа на Административен съд - София град, с което е отмен Ревизионен акт /РА/ № 2900800380/30.04.2009 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП- "Големи данъкоплатци и осигурители" в частта, с която са определени за "Газстроймонтаж" АД задължения за данък при източника в размер на 87 847.07 лв. и лихви от 32 393.12 лв., на основание чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.) за 2006 г. и за 2007 г. в размер на 17 408.93 лв. и лихви от 4 450 лв. на основание чл. 195, ал. 1 от ЗКПО и отхвърлена жалбата на дружеството срещу същия РА в частта относно начислените на основание чл. 175, ал. 2 от ДОПК лихви за забава в размер на 12 391.32 лв. за 2006 г. и 5790.72 лв. за 2007 г. за невнесен в срок данък при източника на основание чл. 12, ал. 2, т. 4 от ЗКПО и чл. 12, ал. 5, т. 2 от ЗКПО. Касаторът Директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. София поддържа, че обжалваното решение в отменителната му част е неправилно поради нарушение на материалния закон, съставляващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Счита, че сключеният между "Газстроймонтаж" АД и "Голдрок Пропъртис Лимитид" Великобритания договор е за консултантски услуги, поради което и по аргумент от § 1, т. 9 от ЗКПО вр. с чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.) и чл. 195, ал. 1 от ЗКПО полученият доход по него подлежи на облагане с данък при източника. В подкрепа на тезата си излага подробни аргументи в жалбата и моли съда да отмени атакуваното решение в посочената част и вместо него постанови друго, по съществото на спора, с което отхвърли релевираната жалба в тази й част, ведно с присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "Газстроймонтаж" АД, гр. София, чрез процесуален пълномощник, с писмено отговор и в о. с. з. оспорва основателността на същата и моли първоинстанционното решение да бъде оставено в сила. Касаторът "Газстроймонтаж" АД, гр. София, чрез процесуален представител, поддържа, че обжалваното решение в отхвърлителната му част е неправилно поради нарушение на материалния закон, съставляващо отменително основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Навежда довода, че спорният доход не е такъв, за който се дължи данък при източника или доход с източник на територията на страната. В тази насоки навежда подробни аргументи в жалбата и моли съда да отмени обжалваното решение в атакуваната му част и вместо него постанови друго, по съществото на спора, с което отмени РА и му присъди осъществените по делото разноски. Ответникът по касационната жалба - Директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. София, чрез пълномощник, оспорва същата като неоснователна. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба на търговското дружество и основателност на жалбата на Директора на Дирекция "ОДОП" - София. Върховният административен съд, тричленен състав на първо отделение, след като прецени валидността и допустимостта на решението в изпълнение на изискването на чл. 218 от АПК, както и наведените в жалбата касационни основания, за да се произнесе, взе предвид следното: Касационните жалби са депозирани срещу подлежащ на обжалване съдебен акт, от активнопроцесуално легитимирани лица, при наличие на правен интерес и в рамките на законоустановения 14 - дневен преклузивен срок, поради което са допустими и подлежат на разглеждане по същество. Първоинстанционното производство е проведено по реда на чл. 226 от АПК след връщане на делото за ново разглеждане съобразно указанията на Върховния административен съд, дадени с Решение № 5457/17.04.2012 г. по адм. дело № 8467/2011 г., VIII отд. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд - София град е законосъобразността на Ревизионен акт /РА/ № 2900800380/30.04.2009 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП- "Големи данъкоплатци и осигурители", с който за "Газстроймонтаж" АД са определени задължения за данък при източника в размер на 87 847.07 лв. и лихви от 32393.12 лв., на основание чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.) за 2006 г. и за 2007 г. в размер на 17 408.93 лв. и лихви от 4 450 лв., на основание чл. 195, ал. 1 от ЗКПО и са начислени на основание чл. 175, ал. 2, т. 3 от ДОПК лихви за забава в размер на 12 391.32 лв. за 2006 г. и 5790.72 лв. за 2007 г., за невнесен в срок данък при източника на основание чл. 12, ал. 2, т. 4 от ЗКПО (отм.) и чл. 12, ал. 5, т. 2 от ЗКПО, потвърден в тази му част с Решение № 1375/06.10.2009 г. на Директора на Дирекция "ОУИ" при ЦУ на НАП. За да обоснове формирания краен правен извод за частична основателност на релевираната жалба, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма, при липса на допуснати съществени нарушения на административно производствените правила, но е необоснован и противоречащ на материалния закон в частта, с която за "Газстроймонтаж" АД са определени задължения за данък при източника в размер на 87 847.07 лв. и лихви от 32393.12 лв., на основание чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.) за 2006 г. и за 2007 г. в размер на 17 408.93 лв.. От фактическа страна между страните са били безспорни релевантните факти и обстоятелства, като спорът се е концентрирал върху приложимия материален закон, обусловен от квалификацията на начислените в полза на "Галдрок пропъртис Лимитид" - Великобритания възнаграждения. В тази връзка съдът е обсъдил клаузите на сключения между ревизираното дружеството и чуждестранното юридическо лице договор от 21.01.2006 г., в резултат на което е приел, че с него е възложен мандат на доверителя, а не е поето задължение за консултантски услуги. Поради това е счел, че доходите, начислени в полза на чуждестранното дружество не представляват възнаграждения за технически услуги по смисъла на § 1, т. 9 от ЗКПО във вр. с чл. 12, ал. 2, т. 3 от ЗКПО(отм.) и чл. 12, ал. 5, т. 4 от ЗКПО и за ревизираното дружество не е възникнало задължение за удържане на данък при източника. В частта, относно начислените с РА на основание чл. 175, ал. 2, т. 3 от ДОПК лихви за забава върху задълженията за данъка, подлежащ на удържане при източника за периода от датата на изтичане на срока за внасянето му съгласно българското законодателство до деня, в който чуждестранното лице е доказало наличието на основание за прилагане на СИДДО, включително и в случаите при които данък не се дължи или се дължи в по - нисък размер, решаващият състав е преценил, че разпоредбата на чл. 12, ал. 6 от ЗКПО е неприложима. Посочил е, че възнагражденията не са начислени от място на стопанска дейност, разположено извън територията на страната, поради което е ирелевантно прехвърлянето на разхода за тях към "Газстроймонтаж" АД - Гърция. Изложил е и аргументи досежно неприложимостта на чл. 6 от СИДДО с Република Франция и в обобщение е приел, че в тази си част РА е законосъобразен. Настоящият касационен състав намира, че така постановеното решение е валидно, допустимо и правилно. Неоснователен е доводът на Директора на Дирекция "ОДОП", че изводът на съда досежно квалификацията на процесния договор от 21.06.2006 г. с "Галдрок пропъртис Лимитид" - Великобритания е неправилен като формиран в противоречие с обективираната обща воля на страните и съвкупния анализ на неговите клаузи. По смисъла на чл. 49 - 51 от ТЗ посредническата услуга се извършва от посредник, който по занятие съдейства за сключване на сделки и има право на възнаграждение, което се дължи от едната или от двете страни съобразно уговореното. Поемайки задължение за посредничество, посредникът е длъжен да осъществи фактическа дейност, изразяваща се в съдействие за сключване на определена сделка между двама съконтрагенти, осъществяване на връзка между тях и извършване на подготвителни действия за сключване на договора чрез подпомагане на този основен процес съгласно указанията на основните страни по бъдещия договор. Посредникът не е страна по него, а задълженията му се изчерпват до свързването на страните, съпътствано от необходимите технически действия за осъществяването на тази корелация. Последните не могат да се разглеждат като консултантски или технически услуги, нито като изготвяне и предоставяне на "маркетингово проучване", поради което при осъществена посредническа услуга заплатеното възнаграждение от местно юридическо лице на посредник - чуждестранно юридическо лице, което няма място на стопанска дейност на територията на България, не представлява възнаграждение за "технически услуги" по смисъла на § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО и не се облага с данък при източника по силата на чл. 34, ал. 4 от ЗКПО (отм.) и чл. 195, ал. 1 от ЗКПО. В случая, съдържанието на волеизявленията на страните, обективирани в клаузите на процесната сделка, тълкувани по правилата на чл. 20 от ЗЗД, налагат извода, че договорът следва да се квалифицира като такъв за посредничество, по силата на който е възложено и поето задължение за осъществяване на типични посреднически действия - да се осъществява необходимото съдействие за подготвителни действия по сключване на конкретна сделка. Същевременно, задължението на доверителя да заплати възнаграждение на довереника не е обвързано само с изпълнение на неговите задължения за facere, а с настъпването на изискуемия резултат - обективното сключване на договора със "Стройтрансгаз" ОАО за изграждане на газопровода "Александруполис - Комитини". Не могат да бъдат споделени доводите на касатора, че дължимата от чуждестранното юридическо лице престация е за услуги с консултански характер, тъй като поетите от него задължения не са свързани с изготвяне на юридически или други становища във връзка с текущи проблеми, съпътстващи дейността на възложителя, а с фактически действия, необходими и относими към посредничеството за сключване на договор. Тези действия и получените за тях доходи не попадат в обхвата на дефинираните в § 1, т. 9 от ДР на ЗКПО "възнаграждения за технически услуги", поради което и не подлежат на облагане с данък при източника на основание съответно чл. 34, ал. 4, изр. второ от ЗКПО (отм.) и чл. 195, ал. 1 от ЗКПО. Достигайки до същия краен правен извод и приемайки, че в тази си част РА е незаконосъобразен, първоинстанционният съд е постановил решение, което не страда от инвокирания касационен порок и като правилно следва да се остави в сила в тази му част. По жалбата на "Газстроймонтаж" АД: Не би могла да бъде споделена тезата на касатора, че издадените дебитни ноти, с които разходите, отчетени от ревизираното лице по фактурите, издадени от "Сомико" - Франция са прехвърлени на клона в Гърция, обуславят приложението на изключението по чл. 12, ал. 6 от ЗКПО. За да се квалифицират доходите в полза на чуждестранни юридически лица като такива от източник в страната по смисъла на чл. 12, ал. 2, т. 4 от ЗКПО (отм.) и чл. 12, ал. 5 от ЗКПО, определящо е мястото на стопанска дейност на лицето, което ги е начислило. В случая, страна по договора със "Сомико" - Франция е ревизираното дружество, което в съответствие с издадените му фактури е начислило доходите от източник в страната, а впоследствие е съставило визираните дебитни ноти. По делото обаче не са ангажирани доказателства, че след издаването на дебитните ноти тези доходи в полза на чуждестранното юридическо лице са начислени счетоводно от "Газмонтажстрой" АД - Гърция, поради което неоснователен е аргументът на касатора, че за ревизираното лице не са възникнали задължения за начисляване и внасяне на данък при източника, а от там и доводите за недължимост на акцесорното задължение по чл. 175, ал. 2, т. 3 от ДОПК за заплащане на лихва за забава от датата на изтичане на срока за внасянето му съгласно българското законодателство до деня, в който чуждестранното лице е доказало наличието на основание за прилагане на СИДДО. В този аспект правилни са изводите на административния съд, че след прилагането на облекчения режим по чл. 19 от СИДДО с Република Франция, по силата на който за ревизираното дружество не са определени задължения за внасяне на данък при източника, разпоредбата на чл. 6 от същия международен договор е неприложима, както и нормите на СИДДО с Република Гърция, но по аргумент от чл. 175, ал. 2, т. 3 от ДОПК "Газстроймонж" АД дължи лихва за забава за 2006 г. и 2007 г. в определените с РА размери. Достигайки до този извод, решаващият състав правилно е приложил материалния закон и е постановил решение, което не страда от инвокирания касационнен порок и следва да бъде оставено в сила. Независимо от неоснователността на двете касационни жалби, разноски за съответниците ответници не следва да се присъждат, тъй като ревизираното дружество не е представило доказателства за заплатени такива, а в полза на Дирекция "ОДОП" - София вече е присъдено юрисконсултско възнаграждение в размера, регламентиран в чл. 161, ал. 1 от ДОПК. В касационната жалба на "Газстроймонтаж" АД е инкорпорирано искане за изменение на първоинстанционното решение в частта му за разноските, което по аргумент от чл. 248 от ГПК е родово подсъдно на Административен съд - София град. На основание чл. 135, ал. 2 от АПК, същото следва да бъде изпратено за произнасяне на компетентния съд, а настоящото производство в частта по искането за изменение на първоинстанционното решение в частта му за разноските следва да се прекрати. Така мотивиран и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК и чл. 135, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, състав на Първо отделение