Решение № 1214 от 31.01.2017 г. на ВАС по адм. д. № 5222/2016 г.

Решение № 1214 от 31.01.2017 г. на ВАС по адм. д. № 5222/2016 г., VIII о., докладчик съдията Аглика Адамова Производството е по реда на гл. ХII от АПК вр. чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. П. при ЦУ на НАП срещу решение № 541/14.03.2016 г. на Административен съд П. по адм. д. № 1894 по описа за 2015 г. С решението е отменен Ревизионен акт № 241203245 от 08.10.2012 г., издаден от орган по приходите в ТД на НАП-П., потвърден с Решение № 1542 от 17.12.2012 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - П. в частта, с която на "СИЛВЪР СТАР"ООД е отказано право на приспадане на данъчен кредит в общ размер на общо 89 108,62 лева по фактури, издадени от "Алигоре" ЕООД и "АГРО ИНВЕСТ КОНСУЛТ"ЕООД, съответно в размер на 24 627,60 лева и 64 481,02 лева, ведно с начислените върху посочените главници закъснителни лихви, а касаторът е осъден да заплати направените разноски. Касаторът твърди, че решението е постановено в нарушение на материалния закон - касационно основание по чл. 209, т. 3 АПК, а по същество счита за неправилен извода на съда за реалност на процесните доставки. Иска отмяна на първоинстанционното решение и потвърждаване на РА в съответната част. Претендира разноски. Ответникът "С. С." ЕООД /в несъстоятелност/, гр. С. Загора чрез процесуалния му представител оспорва касационната жалба. Не претендира разноски. Заключението на прокурора от Върховна административна прокуратура е за основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на Осмо отделение, като обсъди доводите на страните и в обхвата на проверката по чл. 218 от АПК, прие за установено следното: Относно непризнатото право на приспадане на данъчен кредит в размер на 24 627,60 лв. по фактури № 34/08.10.2011 г., № 39/31.01.2012 г. и № 40/29.02.2012 г. /и данъчни дебитни известия към тях/, издадени от доставчика "АЛИГОРЕ" ЕООД - С. З., платени по банков път, с предмет на доставките - маслодаен слънчоглед, първоинстанционният съд е приел за установено, че спорните фактури са отразени в дневника за продажби и в справките-декларации по ЗДДС за съответните данъчни периоди. Към фактурите са представени договори за прехвърляне на правото на собственост върху бъдеща селскостопанска продукция, в който е уговорено авансово плащане, транспортни разходи до складовата база на купувача, за сметка на същия и срок за договорената продукция - 30.09.2012 г., както и анекси към договоритe В писмени обяснения от 19.02.2012 г. управителят на дружеството-доставчик сочи, че доставките не са извършени, тъй като се касае за авансово плащане по бъдещи доставки на слънчоглед реколта 2012 г., като стоката ще бъде изкупувана от кооперации и частни земеделски производители. "АЛИГОРЕ ЕООД е дерегистрирано по ЗДДС, считано от 28.09.2012 г., не е регистрирано като земеделски производител, няма собствени или наети земи, няма наети лица по трудов или граждански договори. Не разполага с материална база, техническа и кадрова обезпеченост. След издаване на РА ревизираното лице е представило допълнително счетоводни документи, удостоверение, че доставчикът е вписан в регистъра на търговците на зърно, приемо-предавателни протоколи от м. август 2012 г., съставени между "АЛИГОРЕ"ЕООД и "СИЛВЪР СТАР"ООД с отразени количества маслодаен слънчоглед и рег. номер на МПС. П. са и протоколи за покупко-проджба между "Алигоре" ЕООД - купувач и земеделски производители, кантарни бележки, опростени фактури, в които като купувач на зърното е посочен "АЛИГОРЕ" ЕООД и декларации за произход и добра земеделска практика от м. август 2012 г. По отношение на отказаното право на данъчен кредит в размер на 64481,02 лева по 9 бр. данъчни документа /фактури и известия/, издадени през м. 06.2011 г., м. 07.2011 г. и м. 09.2011 г. от доставчика "АГРО ИНВЕСТ КОНСУЛТ" ЕООД - гр. С., с предмет "Авансово плащане за пшеница-реколта 2011 г. ", "Пшеница - реколта 2011", "Авансово плащане за маслодаен слънчоглед - реколта 2011 г. ", "Маслодаен слънчоглед - реколта 2011 г. " и "Аванс пшеница", освен фактурите и КИ са представени декларация от търговец на зърно, договор за покупко-продажби и приемо-предавателни протоколи, банкови извлечения, товарителници и разпечатки на счетоводни сметки, копия на договори между предходните доставчици - земеделски производители и "Агро инвест консулт"ЕООД, РКО за изплатени суми на земеделските производители. Дружеството-доставчик е с прекратена регистрация по ЗДДС считано от 08.12.2011 г. Няма кадрова обезпеченост и не е подавало ГДД по чл. 92 ЗКПО за финансовата 2011 г. В хода на ревизията е представило доказателства, включително договори, приемо-предавателни протоколи и справка за предходни доставчици - 24 броя физически лица. Земеделските производители, сочени като предходни доставчици, са потвърдили, че произведената от тях земеделска продукция е продавана на доставчика, а в хода на съдебното производство се представени и допълнителни доказателства за материалната им обезпеченост. Земеделските производители - предходни доставчици са разпитани пред съда, като са описали механизма на продажбите, тегленето и натоварването на земеделската продукция. Свидетелите са потвърдили подписите си върху представените по делото документи. Изслушано е и експертно заключение, посредством което е установено, че спорните фактури са отразени в регистрите по ЗДДС и счетоводствата на доставчиците и ревизираното лице, стоките са заприходени по съответните материални и разчетни сметки. Преките доставчици са отразили приходите от доставките по процесните фактури. Земеделските производители-предходни доставчици са декларирали приходи от продажбата на съответната земеделска продукция, като са представили на вещото лице и таблици за обработваните площи, както и банкови извлечения за получените субсидии от ДФ "Земеделие". Вещото лице е обобщило данните от представените по делото първични счетоводни документи свързани с производството и последващата продажба на процесните количества селскостопанска продукция, както и данните за плащания, транспорт /посочени рег. номер на МПС/ и деклариране на доходите в ГДД по ЗОДФЛ от страна на земеделските производители. При тези фактически установявания, съдът е приел от правна страна, че за процесните данъчни периоди е налице възникнало за жалбоподателя право на данъчен кредит по смисъла на чл. 68 ЗДДС във връзка с извършените от него авансови плащания. Съдът е изложил съображения, че бъдещото изпълнение на договорената доставка не е сред предпоставките за възникване на правото на приспадане на данъчен кредит през данъчния период, в който е извършено авансовото плащане. Съдът е изложил и подробни изводи относно реалността на процесните доставки. При тези данни касационната инстанция споделя изводите на АС - гр. П. за реалност на доставките на родово определени стоки, които са индивидуализирани с предаването им. Не са налице посочените касационни основания - нарушение на материалния закон. Решението е постановено след задълбочено проучване на доказателствения материал, въз основа на което, при спазване правилата на логиката, са направени верни фактически изводи. Разпоредбата на чл. 68, ал. 2 от ЗДДС обуславя възникването на субективното публично право на приспадане на данъчен кредит на данъчно задълженото лице от кумулативното осъществяване на елементите от регламентирания в ЗДДС сложен фактически състав. Същият, наред с притежаването на данъчния документ по чл. 71, т. 1 от ЗДДС, включва и установяването на реалното получаване на стоките по облагаемата доставка - арг. от чл. 6, ал. 1 от ЗДДС. В случая спорните фактури отговарят на изискванията на чл. 7 от Закона за счетоводството и чл. 71, т. 1 ЗДДС, а реалността на доставките, като условие за законосъобразното възникване и упражняване на правото на данъчен кредит - чл. 6, ал. 1 във връзка с чл. 25, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 ЗДДС, е доказана в процеса. Ответникът по касация е представил доказателства, в съответствие с възложената му доказателствена тежест, от които се установява реалното осъществяване на фактурираните доставки. Обстоятелството, че всички приложени по делото доказателства, включително договори и приложения към тях, са частни документи, които не се ползват с материална доказателствена сила, не може да бъде само по себе си основание за отказ за признаване на право на данъчен кредит. Действително, такива са повечето документи, които ревизиращите органи и съдът изследват във връзка с реалността на доставките при преценката относно възникването на правото на данъчен кредит. Именно предвид характеристиката на тези документи, от съществено значение е обсъждането на доказателствения материал в неговата съвкупност. В случая съдът е изпълнил това задължение, като в хода на процеса е попълнил и пропуските на органите по приходите по изясняване на фактическата обстановка, като е назначил експертиза и е изслушал свидетелски показания, чрез които са установени обстоятелства от значение за реалността на извършените доставки. Заключението не е оспорено в предвидения от закона срок, дадено е след проверки както на преките, така и на предходни доставчици и правилно е кредитирано от съда. Излагането на доводи, съставляващи по естеството си оспорване на експертизата, едва с касационната жалба, е недопустимо и не може да бъде основание експертното заключение да не бъде взето предвид при установяване на фактическата обстановка по спора. Безспорно, касае се за доставки на родово определени вещи- земеделска продукция, чиято индивидуализация се извършва с предаването им или със съгласието на страните по сделката. Относно предаването на стоките по делото са събрани надлежни писмени и гласни доказателства, както и експертно заключение, в което е изследван стоковият поток. К. С. на ЕС многократно изтъква в практиката си /решенията по делата "Боник", "Фирин", "ЛВК-56" ЕООД, "Евита-К" ЕООД и цитираната в тях практика и др./, режимът на правото на приспадане на данъчен кредит, предвиден в Директива 2006/112 не допуска данъчнозадължено лице, което не е знаело или не е могло да знае, че съответната сделка е част от извършена от доставчика данъчна измама или че сделка по веригата от стоки преди и след осъществената от данъчнозадълженото лице сделка е опорочена поради измама с ДДС, да бъде санкционирано, като не му бъде признато право на приспадане на данъчен кредит. В случая органите по приходите излагат съображения предимно свързани с предходни доставки, липса на кадрова и материална обезпеченост и транспорт, като в същото време не се позовават и не представят доказателства за наличие на данъчна измама. Съгласно решението по делото "М. П." ЕООД - реш. по дело С-18/13 от 13.02.2014 г. обаче, именно данъчна измама трябва да бъде доказана във връзка с липсата на материална или кадрова обезпеченост, както и пропуските в счетоводната отчетност на доставчиците. При липса на установена данъчна измама, посочените пропуски сами по себе си не могат да бъдат основание за отказ да се признае правото на приспадане на данъчен кредит. При положение, че както преките, така и предходните доставчици са били открити, като предходните доставчици дори са дали показания пред съда и са потвърдили извършването на доставките и подписите си върху оспорените частни документи, несъстоятелно е оплакването за недоказана автентичност на документите за предаване на стоката. Административният съд с основание е съобразил, че част от спорните фактури отразяват авансови плащания и по отношение на тях се прилага правилото на чл. 25, ал. 7 ЗДДС, съгласно което "Когато, преди да е възникнало данъчно събитие по ал. 2, 3 и 4, се извърши цялостно или частично авансово плащане по доставка, данъкът става изискуем при получаване на плащането (за размера на плащането), с изключение на получено плащане във връзка с вътреобщностна доставка. В тези случаи се приема, че данъкът е включен в размера на извършеното плащане." Спор по извършването на плащанията в данъчните периоди на издаване на фактурите за авансите не е имало. Решението на Административен съд гр. П. е изцяло съобразено с националното законодателство и посочената по-горе практика на Съда на Европейския съюз, за което са изложени подробни мотиви в обжалвания акт. Той не страда от пороците, твърдяни в касационната жалба и следва да бъде оставен в сила. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2, предл. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение