Решение № 13982 от 7.11.2012 г. на ВАС по адм. д. № 907/2012 г.

Решение № 13982 от 7.11.2012 г. на ВАС по адм. д. № 907/2012 г., I о., докладчик съдията Бисер Цветков Производството е по гл. ХII от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по жалба на "Варна стройинвест" ЕООД със седалище и адрес на управление гр. Варна, ж. к. "Владислав Варненчик", бл. 406, вх. 2, ет. 6, представено от адв. Мартина Петрова, действаща и като съдебен адресат с адрес гр. Варна, ул. "Панайот Волов" № 18, ет. 1, офис № 1, срещу решение № 2667/14.11.2011 г. на Административен съд гр. Варна по адм. д. № 2324 по описа за 2011 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 030802519/2.02.2009 г. издаден от орган по приходите при ТД на НАП гр. Варна, в частта, която е потвърдена с решение № 131/30.03.2009 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" гр. Варна относно установените в тежест на дружеството-жалбоподател задължения за данък добавена стойност по ЗДДС (отм.) в общ размер на 60 955,72 лв. главница и лихва към 02.02.2009 г. в размер на 37 415,90 лв. Оплакванията са за неправилност на решението заради противоречието му с материалния закон. Според касатора неверни са изводите на съда за данъчния период, в който е следвало да се начисли ДДС по извършените от дружеството облагаеми доставки в данъчен период м. 11.2005 г. с позоваване на чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.). Утвърждава се реалността на получените от дружеството облагаеми доставки в данъчните периоди на 2002 - 2004 г., като условие за правото на приспадане на данъчен кредит, което е отречено от приходната администрация. Иска се отмяна на обжалвания съдебен акт и решаване на спора по същество с отмяна на РА. Претендират се разноските по производството. Ответникът по касация - директора на Дирекция "ОУИ" гр. Варна е на позиция за неоснователност на жалбата. Заключението на прокурора е за неоснователност на жалбата. Настоящото съдебното производство е втора по ред касация, тъй като с решение № 9155/23.06.2011 г., постановено по адм. д. № 15658 по описа на ВАС е отменено решение № 2155/16.12.2009 г. на Административен съд-Варна, а делото е върнато за ново разглеждане от друг състав. Първоинстанционният съд е приел, че ревизионното производство е протекло при спазване на административнопроизводствените правила, а оспореният пред него РА е издаден от компетентен орган по приходите в дължимата по чл. 120, ал. 1 от ДОПК форма. При проверката по чл. 160, ал. 2 от ДОПК е формирал решаващ извод за правилно начисляване от приходната администрация на ДДС на жалбоподателя в данъчен период м. 12.2005 г. Фактическите установявания на съда са за издадени на 28.ХI.2005 г. 6 бр. протоколи за приемане на работа във връзка с извършени от жалбоподателя услуги /СМР/ с получател "Напоителни системи" ЕАД на обща стойност 129 254,04 лв. по които са издадени 2 бр. фактури за получени авансови плащания на стойност 25 000 лв. и начислен ДДС в размер на 5000 лв. и издаване на 6 бр. фактурите за окончателното плащане на 23.01.2006 г. и включването им в дневника за продажби за данъчен период м. 01.2006 г. АСВ се е позовал на чл. 55, ал. 1 от ЗДДС (отм.), за да обоснове дължимото начисляване на данъка в срок до 5 дни от датата на възникване на данъчното събитие /определена според чл. 25, ал. 1 от закона чрез датата на завършване на услугата, т. е 28.11.2005 г./. При следващо от закона начисляване на ДДС през данъчен период м. декември 2005 г. Като правилно е определено извършването на корекция на размера на данъчното задължение за този период със сумата от 20 850,81 лв. По отношение на отреченото от приходните органи право на данъчен кредит на данъчния субект по облагаемите доставки извършени от ЕТ "Стефи - Стефка Йорданова" и правоприемника на търговеца "Интернационал" ЕООД, както и тези с доставчик "Интернационал Томови" ООД в общ размер 40 131.91 лева съдът с позоваване на правилата за разпределяне на доказателствената тежест е дисквалифицирал като реални доставките. Обсъждайки понятието данъчен кредит по чл. 63 от ЗДДС (отм.) и предпоставките за упражняване на правото на приспадането му по чл. 64 от ЗДДС (отм.) във вр. с чл. 6 от същия закон съдът е формирал правен извод, че те на са осъществени. Решението е неправилно. Не се спори, че услугите предмет на доставките с получател "Напоителни системи" ЕАД са завършени на 28.11.2005 г. С арг. от чл. 25, ал. 1, т. 1 от ЗДДС (отм.) това е и датата на настъпване на данъчното събитие. Вън от спора е и обстоятелството, че в 5-дневния срок по чл. 55, ал. 1 от ЗДДС (отм.) касаторът не е начислил ДДС по начина изискван от чл. 55, ал. 6 от ЗДДС (отм.), тъй като 6-те фактури за окончателното плащане са издадени на 23.01.2006 г. и са включени в отчетните регистри за м. 01.2006 г. Щом данъчният документ за начисляване на данъка не е издаден в срока по закона, то в съответствие с чл. 55, ал. 5 от ЗДДС (отм.) той се дължи за данъчният период, в който е възникнало данъчното събитие. В контекста на приетото по-горе ДДС е следвало да се начисли за данъчен период м. 11.2005 г., а не както са сторили органите по приходите за данъчен период м. 12.2005 г. Наред с горното забавеното изпълнение на задължението за начисляване на данъка, като вид неточно изпълнение, не следва да се приравнява на пълно неизпълнение и да се начислява ДДС отново в предходен данъчен период. Последица на забавеното изпълнение са дължимостта на лихва за забава, но не и за времето до 02.02.2009 г., както е сторила приходната администрация и не в определения размер 9 022.05 лева. Без твърдения и установявания за момент на плащане на начисления в данъчен период м. януари 2006 г. данък липсва предмет на доказване относно размера на лихвата. Това опущение е възприето от приходната администрация и в започнало друго ревизионно производство - в РД № 901694/04.09.2009 г. на орган по приходите при ТД на НАП Варна предложеното за установяване задължение за лихва е 444.30 лева /при установено внасяне на данъка за периода м. 01.2006 г. на 14.02.2006 г./. С арг. от чл. 64, ал. 1 от ЗДДС (отм.) правото на приспадане на данъчен кредит е субективно публично право на ДЗЛ с насрещен субект приходната администрация. По общото правило на чл. 154, ал. 1 от ГПК във вр. с § 2 от ПЗР на ДОПК в тежест на носителя на правото е да докаже осъществяването на предпоставките за възникването му. В тази връзка не е достатъчно притежаването на данъчния документ по чл. 64, ал. 1, т. 6 от ЗДДС (отм.), а е необходимо стоките и услугите по облагаемата доставка да са реално получени /арг. чл. 6 от отменения ЗДДС/. При тази си обвързаност в ревизионното производство и пред първата инстанция данъчният субект е провел главно пълно доказване на релевантните за претендираното право на данъчен кредит обстоятелства. Действително специфичният предмет на договорените с ЕТ "Стефи - Стефка Йорданова" /с правоприемник "Интернационал" ЕООД/ и "Интернационал Томови" ООД /"Интернационал" ЕООД е правоприемник и на това дружество/ услуги - СМР предполагат наличие у доставчика на материално-техническа и кадрова обезпеченост. Априори, обаче, съдът е приел че доставчиците на услугите не разполагат с такава. Преценката за възможностите на доставчика за изпълнение е функция на вида на договорените дейности. От представените в ревизионното производство договори за строителство е видно, че за изпълнението им не е необходима механизация и висококвалифициран труд. Така за м. 12.2002 г. по договора за строителство между касатора и ЕТ "Стефи - Стефка Йопданова" за корекция на дере в с. Кайнарджа е извършено приемане от възложителя с протокол обр. № 19 на извършени от изпълнителя дупки за корекция. Представени са и два граждански договора за извършване на СМР, придружени от разписка за изплатено възнаграждение. През м. 09.2003 г. "Варна стройинвест" ЕООД е приело с протоколи обр. № 19 извършени СМР за обект "Ремонт Централен склад", изразяващи се в направа на хидроизолация и обшивка с поцинкована ламарина. Представени са четири броя граждански договори от 01.09.2003 г. и разписки за извършени плащания на изпълнителите по тях от 30.09.2003 г. Отново четири лица по граждански договори са изпълнявали СМР за сметка на ЕТ "Стефи - Стефка Йорданова" при ремонта на покрив в "Солвей соди" през м. 10.2003 г. и индивидуализираните в протоколи дейности са приети от касатора. От същият вид са доказателствените средства, използвани за установяване на извършените от "Интернационал Томови" ООД облагаеми доставки. Оценката на тези доказателствени източници на касационната съдебна инстанция е различна от предложената от административния съд. За никои от изпълняваните СМР не може да се обоснове необходимост от особена техника или квалификация на заетите лица. Вярно е, че изпълнителите по договорите за строителство, са осигурили полагането на независим труд чрез граждански договори с общ предмет извършване на СМР. Концентрирането на предмета е осигурено чрез изпълнението на договорите и приемането на видовете работи с протоколите обр. 19. Това, заедно с установеното от съдебно-счетоводната експертиза редовно водене на счетоводството от доставчиците прави възможно ползването на счетоводните книги като доказателствен източник по чл. 51 от ДОПК и установяването със записите в тях на съответните доставки. При неверните изводи на съда за липса на реална доставка неправилно е и заключението му за неправомерно начисляване на ДДС с процесните фактури при действието на чл. 65, ал. 4, т. 3 от ЗДДС (отм.). Обратно на приетото от съда налице са предпоставката по чл. 64, ал. 1, т. 2 от ЗДДС (отм.) за възникването на правото на приспадане. В контекста на горното е дължима отмяна на оспореното решение, както и отмяна на РА. При този изход на спора на касатора се дължат съдебни разноски в размер 2 150 лева общо за двете инстанции. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК във вр. с чл. 160, ал. 6 от ДОПК, Върховният административен съд, Първо отделение