Решение № 7865 от 15.06.2009 г. на ВАС по адм. д. № 2959/2009 г.

Решение № 7865 от 15.06.2009 г. на ВАС по адм. д. № 2959/2009 г., I о., докладчик съдията Мирослав Мирчев Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс. Образувано е по касационна жалба на директора на Д "ОУИ" - гр. София при ЦУ на НАП против решение № 1247/9.01.2009 г. на Административен съд София-град, I отделение, 16 състав, постановено по адм. д. № 4807 по описа за 2008 г. на този съд. С решението е отменен РА № 20005968/12.03.2008 г., издаден от гл. инспектор по приходите при ТД на НАП - гр. София, изменен с решение № 1063/14.07.2008 г. на директора на Д ДОУИ" - София при ЦУ на НАП в частта относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 22 202, 58 лв. за данъчен период 14.06. - 30.06.2007 г. по фактура № 95/18.06.2007 г., издадена от "Хуфу" ООД ведно със съответните лихви; в частта относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 11 465, 57 лв. за данъчен период 01. - 31.07.2007 г. по фактура № 101/09.07.2007 г., издадена от "Хуфу" ООД ведно със съответните лихви; в частта относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 37 853, 32 лв. за данъчен период 01. - 31.08.2007 г. по фактури № 106/10.08.2007 г. и № 112/28.08.2007 г., издадени от "Хуфу" ООД ведно със съответните лихви и определя резултат за данъчен период 14.06. - 30.06.2007 г. ДДС за възстановяване в размер на 22 202, 58 лв.; за период 01. - 31.07.2007 г. ДДС за възстановяване в размер на 11 465, 57 лв.; за период 01. - 31.08.2007 г. ДДС за възстановяване в размер на 37 853, 32 лева. В полза на "М. Син 2004" ЕООД са присъдени разноски в размер на 4 770 лева. В касационната жалба се сочат отменителни основания по чл. 209, т. 3 от Административнопроцесуалния кодекс - неправилност на съдебното решение поради нарушение на материалния закон, необоснованост. Касаторът счита, че решението противоречи на чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 70, ал. 1, т. 2, чл. 26, ал. 2, чл. 72, ал. 1 и § 1, т. 8 от ДР на ЗДДС, а в съотношение на евентуалност и с разпоредбите на чл. 86 във вр. с чл. 25, ал. 2 от ЗДДС във вр. с чл. 12, ал. 1 от ППЗДДС. Решението е необосновано, защото съдебните изводи несъответстват на събраните по делото доказателства, а в частта за разноските то е в нарушение на чл. 161, ал. 1, ал. 2 и ал. 3 от ДОПК. Отделните касационни основания са конкретизирани в жалбата и в писмените бележки, представени от гл. юрисконсулт Т. Дечева. Според касатора представения договор с дата 1.11.2005 г., сключен между ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан" (инвеститор) и "М. Син 2004" ЕООД (изпълнител) не съдържа клаузи, които да показват, че за изпълнението му се дължи определено възнаграждение, още по - малко такива, показващи неговия размер или начин на определяне. Дружеството жалбоподател не притежава качеството "строител" на процесния обект по смисъла на чл. 163 от ЗУТ. С оглед на издадените фактури и плащания, СМР представляват изпълнен етап от строителството, приет от възложителя "М. Син 2004" ЕООД. В процесния договор липсват данни за определено, определяемо и дължимо на доставчика възнаграждение, респективно доставката е безвъзмездна съгласно дефиницията на § 1, т. 8 от ДР на ЗДДС. Направените от дружеството разходи за строителство на обекта, могат да се считат за такива, предназначени за извършване на облагаеми доставки едва след датата на сключване на анекса - 1.02.2008 година. Данъкът по спорните фактури, издадени от "Хуфу" ООД обаче е станал изискуем през м. 06, м. 07 и м. 08. 2007 година. Съгласно чл. 37, ал. 2 от ДОПК страната в съответното производство е длъжна да представи всички данни, сведения, документи, книжа, носители на информация и други доказателства, отнасящи се до неговите права и задължения, до фактите и обстоятелствата, подлежащи на установяване в производството и да посочи всички лица, държавни или общински органи при които се намират такива. Оттук се твърди, че анексите към договора от 1.11.2005 г. е трябвало да бъдат представени в производството по издаване на РА и на административното обжалване, а не в съдебното производство. Разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от ППЗДДС изключвала от приложното си поле случаите по чл. 25, ал. 4 от закона. Касаторът претендира отмяна на първоинстанционното решение, отхвърляне на жалбата и присъждане на юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - "М. Син 2004" ЕООД - със седалище в гр. София е оспорил касационната жалба чрез съображения, изложени в подробни писмени бележки и поддържани в съдебно заседание от адв. Д. Балкански. Твърди, че в касационната жалба се сочат две взаимоизключващи се тези. В договора е записана клауза, показваща намерението на страните да фактурират помежду си извършената работа, тоест да се разплатят, а двата анекса само указват по какъв начин да стане това. При договорите за строителство изискуемостта на данъка възниква на по-ранната дата между датата на данъчното събитие или датата на авансовото плащане (чл. 25, ал. 4 и ал. 6 от ЗДДС, респ. чл. 12, ал. 3 от ППЗДДС). Кога е дължимо плащане, може да се определи единствено в договор между страните - в случая това са разпоредбите на чл. 1, т. 3 и т. 4 от договора. Това означава, че данъчното събитие за доставката между ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан" и "М. Син 2004" ЕООД възниква когато едноличният търговец приеме сградата в завършен вид от дружеството съгласно чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Ответникът сочи в този смисъл разпоредбата на чл. 176, ал. 1 от ЗУТ, както и приетото в решение № 499/8.04.2009 г. постановено по същия казус, че във взаимоотношенията между "М. Син 2004" ЕООД и ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан" по договора от 1.11.2005 г. няма основание да се твърди, че са настъпили данъчни събития към периода м. 06., м. 07, м. 08.2007 година. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на I А отделение, като прецени допустимостта на жалбата, правилността на решението на предявените касационни основания и след служебна проверка по чл. 218, ал. 2 от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) установи следното: Касационната жалба е подадена от надлежна страна и в срок, поради което тя е процесуално допустима. Разгледана по същество касационната жалба е неоснователна, поради следните съображения: Административният съд е упражнил контрол върху законосъобразността и обосноваността на процесният РА при което е установил че: "М. Син 2004" ООД е свързано лице с ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан". Едноличният търговец е придобил чрез замяна, сключена със Столична община, собствеността върху УПИ IV - 259, 260, в кв. 4, местн. "Хиподрума" с площ от 667 кв. метра. С разрешение № 409/14.06.2006 г. на ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан" е разрешено изграждане на пететажна жилищна сграда. В хода на ревизията е представен договор от 1.11.2005 г., сключен между едноличния търговец (инвеститор) и "М. Син 2004" ЕООД (изпълнител). Съгласно чл. 1 инвеститорът възлага, а изпълнителят приема да извърши проектиране, строителство и продажба на жилищната сграда. Страните са уговорили инвеститорът да осигури финансиране на проектирането и строителството. Във фазата на административното обжалване е представен вариант на договора от 1.11.2005 г., съдържащ промяна в клаузи според които задължението за финансиране на възложените работи е на "М. Син 2004" ЕООД. В т. 3 на чл. 1 е добавено още, че инвеститорът фактурира извършеното цялостно строителство на обекта. В писмени обяснения от 20.06.2008 г. дружеството е заявило, че първият вариант на договора е неофициален документ, който неправилно е съставен при съгласуване текста между страните. За валиден следва да се има предвид договора, представен пред Д ДОУИ", съдържащ заверка "вярно с оригинала". Към ревизионната преписка е приложен и договор за възлагане на строителство на обект в груб строеж от 23.05.2007 г., сключен между "М. Син 2004" ЕООД и "Хуфу" ООД, (изпълнител). С договора "Хуфу" ООД се задължава да извърши строителството в груб строеж, като съгласно клаузите всички междинни плащания се извършват в 5-дневен срок след подписване на констативен протокол от представители на двете страни. За данъчни периоди м. 06., м. 07, м. 08.2007 г. "М. Син 2004" ЕООД е направило авансови плащания към строителя, за които са издадени фактури. На "Хуфу" ООД е извършена насрещна проверка при която са представени двустранно подписани протоколи и сметки за изпълнени СМР. Въз основа на тези доказателства ревизиращите органи са констатирали, че е налице доставка с място на изпълнение територията на страната, извършена от "М. Син 2004" ЕООД към ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Севджан"; Ревизираното лице не е префактурирало доставките, а данъчната основа е пазарната цена, тъй като е налице доставка между свързани лица; По реда на чл. 60 от ДОПК е назначена експертиза след което е начислен данък общо в размер на 82 249, 69 лв. за трите периода. В мотивите на РА е записано, че договорът за строителство е с поетапно изпълнение и по този начин данъчните събития са определени в различните данъчни период, в които те са се проявили. Алтернативно приходният орган се е позовал на чл. 12, ал. 1 от ППЗДДС във вр. с т. 6.1 от СС 11 - Договори за строителство. С решение № 1063/14.07.2008 г. директорът на Д ДОУИ" - гр. София е изменил РА в обжалваната част, определяйки задължение, произтичащо от непризнато право на данъчен кредит в размер на 71 521, 47 лева по издадените от "Хуфу" ООД фактури. Горестоящия административен орган се е мотивирал с факта, че приходните органи не са имали основание да направят заключение, че в отношенията си с "М. Син 2004" ЕООД едноличният търговец е получател по облагаема доставка на услуга и да определят пазарната цена за нея с оглед разпоредбите на чл. 27, ал. 3, т. 1 от закона. Процесната доставка обаче е квалифицирана, като безвъзмездна и съгласно чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС правото на данъчен кредит не е налице. Съдът е изслушал и заключение по ССчЕ. При така установената фактическа обстановка административният съд е направил изводи за следното: С писмените доказателства, (включително двата анекса от 2008 г.), дружеството е установило, че във връзка с изпълнение на задълженията по договора от 1.11.2005 г. му е заплатено съответно възнаграждение от страна на възложителя. Получените от "Хуфу" ООД фактури са предназначени да обезпечат изпълнението на задълженията на "М. Син 2004" ЕООД по сключения между него и ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан" договор. Това означава, че доставките по фактури № 95/18.06.2007 г., № 101/9.07.2007 г., № 106/10.08.2007 г., № 112/28.08.2007 г., издадени от "Хуфу" ООД, са предназначени за извършване на облагаеми доставки от получателя. Съдът се е мотивирал с факта, че е изпълнено изискването на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС и не е налице обстоятелство по смисъла на чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС за отказване правото на приспадане на данъчен кредит. Обжалваното решение е правилно и трябва да бъде оставено в сила. Установената фактическа обстановка е подробно описана по-горе и не се налага нейното повтаряне във връзка с преценката на правилността на обжалваното решение. От нея става ясно, че ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан" и "М. Син 2004" ЕООД са сключили договор за проектиране и строителство на сграда. Правилни са изводите на първоинстанционния съд, обосновани с варианта на договора от 01.11.2005 г., (представен при административното обжалване) и на анексите, (депозирани в съдебното производство). С представените обяснения е изяснено, че действителния договор, уреждащ взаимоотношенията между страните е този, представен впоследствие и съдържащ заверката вярно с оригинала. Първоначално представения договор следва да се възприеме, като проект, още повече че той несъответства на останалите доказателства. По безспорен начин е установено, че "М. Син 2004" ЕООД няма назначени лица, не притежава офиси, складове и други помещения, тоест дружеството не е фактически "строител" по смисъла на ЗУТ. "М. Син 2004" ЕООД обаче, е ползвало подизпълнител - "Хуфу" ООД", който е реализирал строителството, така както то е било договорено. За изпълнението и приемането на строителните дейности във взаимоотношенията между "М. Син 2004" ЕООД и "Хуфу" ООД са съставени съответните документи и са издавани фактури. Твърдението на касатора, че доставките са с периодично, поетапно изпълнение при които плащането е договорено за всеки етап и че данъчното събитие е настъпило на датата на която плащането е станало дължимо, противоречи на изразеното от същия административен орган становище в решение № 499/8.04.2009 година. Цитираното решение е постановено по същия казус, но въз основа подадена жалба от ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан" и в него е записано следното: "Приемането на изпълнението от подизпълнителя "Хуфу" ООД от инвеститора "М. Син 2004" ЕООД не означава автоматично приемане на същото изпълнение от ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан". Между страните няма уговорено поетапно заплащане на извършените СМР, поради което не може да се приеме, че е настъпило данъчно събитие към датата на актуването на извършените от "Хуфу" ООД СМР. Предмет на договора е цялостното изпълнение на СМР на жилищната сграда. Няма нарушение и несъответствие във факта, че "М. Син 2004" ЕООД е издало процесните фактури през м. 02. и през м. 04.2008 година. В случая не може да се твърди, че данъчното събитие по извършените доставки от подизпълнителя през м. 06., м. 07 и м. 08.2007 г., е настъпило и в отношенията между ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан" и "М. Син 2004" ЕООД". Изразеното в горецитираното решение становище кореспондира със съдържанието на представения договор, защото в неговия чл. 1, т. 3 и т. 4 е предвидено, че:- След завършване на сградата инвеститорът ("М. Син 2004" ЕООД) уведомява възложителя (ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан") и насрочва процедура по приемане на извършените строителни работи,- В 15 - дневен срок от приемане на завършения обект инвеститорът представя всички документи по проектиране и строителство на сградата и фактурира извършеното цялостно строителство на обекта. Анализът на договорните клаузи установява момента на възникване на данъчното събитие по доставката между ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан" и "М. Син 2004" ЕООД, а именно: момента в който ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан" приеме сградата в завършен вид от "М. Син 2004" ЕООД. В този смисъл първоинстанционният съд е приложил правилно разпоредбата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС. Неоснователно е и оплакването от касационната жалба за безвъзмездност на доставката, като предпоставка за непризнаване правото на данъчен кредит. По време на съдебното производство са представени два анекса от м. 01.2008 г. към договора от 1.11.2005 г. и фактури, издадени от "М. Син 2004" ЕООД на ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан" за извършена услуга, на обща стойност 328 912, 76 лева и ДДС в размер на 65 782, 55 лева. Фактурите са включени в СД и в дневниците за продажби на дружеството. Анексите пък са сключени между ЕТ "М. Син 2004" ЕООД и ЕТ "Мусси - Р. С. С. - Росица Севджан" и на базата на тях са подписани актове за одобрение на авансово дължимата сума, съгласно т. 3.2 от договора за строителство от 1.11.05 година. На основание подписаните актове са издадени фактури № 1/15.02.2008 г., № 2/18.02.2008 г., № 3/03.04.2008 г., № 4/14.04.2008 г., № 5/14.04.2008 г., № 6/24.04.2008 г., № 7/25.04.2008 г., № 8/02.07.2008 г., № 9/02.07.2008 година. По този начин е доказано, че получените от "М. Син 2004" ЕООД доставки са предназначени и са използвани за дейността, извършвана от получателя, за която той е получил възнаграждение. Поради това решението на административния съд в частта, отменяща РА е правилно и трябва да бъде оставено в сила. Решението на съда е неправилно в частта за разноските. На стр. 5 от процесния ревизионен акт са направени констатации, че от договора с дата 1.11.2005 г. не са видни начина, условията и цената на плащане на договорените услуги, няма приложена количествена сметка, офертни цени за извършване на СМР. Абсолютно същите констатации се съдържат в РД на стр. 3. Двата анекса към договора от 1.11.2005 г. са сключени на 2.01.2008 г. и на 28.01.2008 година, тоест "М. Син 2004" ЕООД е разполагало с възможността да ги представи още в производството по издаване на РА или по време на административното обжалване. Вместо това анексите са представени пред съда с молба от 8.09.2008 година. Съдът е обсъдил анексите и въз основата на тях е отменил процесния ревизионен акт. Поради несвоевременното депозиране на цитираните писмени доказателства, в полза на дружеството не следва да се присъждат разноски за първоинстанционното производство. Налице е хипотезата на чл. 161, ал. 3 от ДОПК. В касационното производство дружеството не е доказало да е направило нови разноски, поради което съставът на ВАС не му присъжда разноски за касационната инстанция. Водим от гореизложеното и в този смисъл, на основание чл. 221 от АПК Върховният административен съд, състав на I А отделение