Решение № 2203 от 26.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4422/2014 г.

Решение № 2203 от 26.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4422/2014 г., VIII о., докладчик съдията Василка Шаламанова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във връзка с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на "Павлета" ООД чрез адв. Таня Георгиева срещу решение № 81 от 6.01.2014 г., постановено от Административен съд София-град по адм. д. № 236 по описа на същия съд за 2013 г., в частта с която e отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № 2021200980/4.04.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 2415/10.10.2012 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП, в частта с която са определени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 5 - м. 08.2009 г., м. 10.2009 г. и м. 01.2010 г. общо в размер на 22 642,48 лева и прилежащите лихви за забава по фактури, издадени от "Мекс Трейд Къмпани" АД, "Акрю" ЕАД, "Ел 5 ЕЛ" ЕООД и "Тенакс" ЕООД и задължения по ЗКПО за данъчен период 1.01.2009 г. - 31.12.2009 г. в размер на 18 289,70 лева и съответните лихви. Релевират се оплаквания за неправилност на обжалваното решение поради допуснати нарушения при прилагането на материалния закон и съществени нарушения на съдопроизводствените правила и необоснованост - отменително основание по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяна на обжалваното съдебно решение. Ответникът по касационната жалба - директорът на Дирекция "ОДОП" гр. София при ЦУ на НАП, редовно призован, чрез процесуалния си представител юрк. Кирилов оспорва жалбата в съдебно заседание и претендира присъждането на юрисконсултско възнаграждение. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение, че касационната жалба е неоснователна. Върховният административен съд, Осмо отделение счита, че касационната жалба е подадена от надлежно легитимирана страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК и е процесуално допустима, но разгледана по същество е частично основателна поради следните съображения: С обжалваното решение административният съд е отхвърлил жалбата на "Павлета" ООД против Ревизионен акт № 2021200980/4.04.2012 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - София, потвърден с решение № 2415/10.10.2012 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. София при ЦУ на НАП, в частта с която са определени задължения по ЗДДС за данъчни периоди м. 5 - м. 08.2009 г., м. 10.2009 г. и м. 01.2010 г. общо в размер на 22 642,48 лева и прилежащите лихви за забава по фактури, издадени от "Мекс Трейд Къмпани" АД, "Акрю" ЕАД, "Ел 5 ЕЛ" ЕООД и "Тенакс" ЕООД и задължения по ЗКПО за данъчен период 1.01.2009 г. - 31.12.2009 г. в размер на 18 289,70 лева и съответните лихви. В останалата част обжалвания РА е отменен. За да постанови този резултат, първоинстанционният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган, в законоустановената форма и при липса на допуснати съществени нарушения на административнопроизводствените правила. При преценката на неговата обоснованост и материална законосъобразност, решаващият състав е анализирал приобщените в хода на ревизията доказателства и установената въз основа на тях от органите по приходите фактическа обстановка. Приел е, че в двете фази на спора не са представени необходимите доказателства, въз основа, на които да може да бъде направен категоричен извод, че в случая са осъществени реални доставки от "Мекс Трейд Къмпани" АД, "Ел 5 Ел" ЕООД и "Тенакс" ЕООД с предмет отново стоки - горива, както и от доставчика "Акрю" ЕАД на доставка във връзка, с която е издадена фактура № 0...1344/16.01.2010 г., с предмет стоки. По отношение на доставчика "Мекс Трейд Къмпани" АД: С ревизионния акт на жалбоподателя е отказано право на данъчен кредит в размер на 1101,60 лева за периода от 1.05.2007 г. - 31.05.2007 г., по издадена фактура от "Мекс Трейд Къмпани" АД, с предмет "дизелово моторно гориво - 0,001% S", 4050 л. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че не е представена декларация за съответствие на горивата предмет на фактурата, както и на доказателства относно извършения транспорт. Анализира обстойно наредбата за изискванията за качеството на течните горива, условията, реда и начина за техния контрол, като посочва, че лицата, които пускат течни горива на пазара, са длъжни да предоставят декларацията за съответствие или заверено копие от нея на лицата, които транспортират, разпространяват, съхраняват и/или използват течни горива. Лицата по ал. 1 и лицата, които разпространяват течни горива на пазара, са длъжни да предоставят заверено копие на декларацията за съответствие на разпространяваната от тях партида течно гориво, като задължително вписват в нея количеството и лицето, на което течното гориво се предоставя за последващо разпространение, съхранение, използване, датата и номера на документа за експедиция. Лицата по ал. 2 са длъжни да вписват номера и датата на декларацията за съответствие на партидата течно гориво във всички други документи, които го придружават. Следователно липсата на такава декларация представлява пречка за установяването на идентичност между доставеното гориво и представения сертификат за качество. Съдът посочва още, че неангажирането на доказателства относно извършения транспорт води до извод за липса на реалността на доставката, тъй като не може да се установи с какво превозно средство, на коя дата и от кого е извършен превоза и дали въобще има такъв превоз. По делото не е установено реално престиране на стоките от доставчика, което е равнозначно на неосъществени доставки. В решението е направен извод, че във връзка с предмета на доставките не са събрани годни доказателства, удостоверяващи действителното им изпълнение. Обобщаващият извод на административния съд е, че доказателствата не обосновават извод за реално извършена доставка по смисъла на чл. 6 от ЗДДС. Така постановеното решение в тази си част настоящата инстанция счита за правилно, поради което следва да бъде оставено в сила по отношение на извършената доставка на гориво от доставчика "Мекс Трейд Къмпани" АД. По отношение на доставчика "Акрю" ЕАД: С ревизионния акт на жалбоподателя е отказано право на данъчен кредит в размер на 27 801,60 лева за данъчни периоди м. 06, м. 07, м. 09, м. 11.2009 г. и м. 01.2010 г. по издадени от "Акрю" ЕАД, фактури № 1...59/12.06.2009 г. с предмет "бензин А 100 - 9000 л., бензин А95Н - 3500 л. и дизелово гориво сяра 0,001% - 3 500 л", № 3...61/25.07.2009 г. с предмет "бензин А 100 - 20000 л. и дизелово гориво сяра 0,001% - 20 000 л.", № 0...664/15.09.2009 г. с предмет "бензин А 100 - 10 000 л., бензин А95Н - 5000 л. и дизелово гориво сяра 0,001% - 6000 л.", № 0...1161/18.11.2009 г. с предмет "бензин А 100 - 2000 л., бензин А95Н - 4500 литра и дизелово гориво сяра 0,001% - 5 500 литра" и № 0...1344/16.01.2010 г. с предмет "бензин А100 - 3400 л." При постановяване на своето решение, АССГ е отменил РА в частта на отказано право на данъчен кредит и увеличаване на финансовия резултат на дружеството по фактури, издадени от "Акрю" ЕАД с изключение на фактура № 0...1344/16.01.2010 г. в която част решението е влязло в сила, поради необжалването му. За да постанови този резултат първоинстанционният съд е приел, че в представените в хода на ревизионното производство писмени документи във връзка с тази фактурирана доставка е налице съществено разминаване. Съдът посочва, че предмет на фактура № 0...1344/16.01.2010 г. е бензин А 100, а декларацията за съответствие е относно дизелово гориво. Приема, че наличието само на това разминаване води до извода за липса на реалност на доставката, тъй като в случая се разглеждат родово определени вещи. Предвид този факт потвърждава РА тази част по отношение на фактурираното количество гориво за м. 01.2010 г. от "Акрю" ЕАД, а по отношение на останалите фактурирани стоки отменя РА, като неправилен. Предвид представените доказателства, обсъдени в тяхната съвкупност, съдът е сметнал, че са налице реални доставки по останалите четири издадени фактури от доставчика "Акрю" ЕАД. В тази част решението на съда не е обжалвано, предвид което същото е влязло в сила в тази му част и не е предмет на спор в настоящото производство. Решението в частта по отношение на фактура № 0...1344/16.01.2010 г. по която не е признато право на данъчен кредит е неправилно. Действително от представените доказателства е видно разминаване в предмета посочен във фактура № 0...1344/16.01.2010 г. - бензин А 100 и в този - в декларацията за съответствие - дизелово гориво. Съдът не е обърнал внимание, че са налице две декларации за съответствие прилежащи към датата на издаване на процесната фактура, а именно 16.01.2010 г. /видно от папка № 4, л. 400 - гръб и папка № 5, л. 81 - гръб/. Във втората от посочените, фактурираният вид гориво е вписан по идентичен начин с предмета на фактурата. Освен това видно от хронологичната ведомост на "Акрю" ЕАД за м. 01.2010 г. към дата 16.01.2010 г. фигурира счетоводно отбелязване на извършената операция, като клиент в посочен жалбоподателя "Павлета" ООД, а посочената стока - бензин А100, което доказва, че наличието на разминаване следва да бъде игнорирано предвид факта на представянето на безспорни доказателства, в това число товарителници, приемо-предавателни протоколи, сертификати и други доказващи предмета на доставката. Налице е реално извършена доставка в резултат, на което е налице и правно на приспадане на данъчен кредит е размер на 1088 лева и прилежащите лихви за забава. Предвид което решението на първоинстанционния съд, след което и оспореният РА, следва да бъдат отменени в тези си част по отношение на начисления ДДС по доставка извършена от "Акрю" ЕАД за данъчен период м. 01.2010 г. По отношение на доставките извършени от "Ел 5 Ел" ЕООД и "Тенакс" ЕООД: С ревизионния акт на жалбоподателя е отказано право на данъчен кредит в размер на 4 707,20 лева за периода от 1.06.2009 г. - 31.07.2009 г., по издадени две фактури от "Ел 5 Ел" ЕООД, с предмет "бензин А95Н, дизелово гориво сяра 0,001%" и "бензин А95Н" и отказано право на данъчен кредит в размер на 15 745,68 лева за данъчни периоди м. 08.2009 г. и м. 10.2009 г., по издадени две фактури от "Тенакс" ЕООД, с предмет "бензин А100, бензин А95Н, дизелово гориво сяра 0,001%" и "дизелово гориво сяра 0,001%, бензин А95Н, бензин А100". При постановяване на своето решение, съдът е отхвърлил жалбата на дружеството по отношение на доставките осъществени от "Ел 5 Ел" ЕООД и "Тенакс" ЕООД с мотиви единствено в насока, че не следва да бъде признато правото на данъчен кредит на жалбоподателя по фактурите издадени от тях, тъй като още в хода на ревизията е установено, че представените фискални бонове не са издадени от регистрирани фискални устройства. Предвид този факт съдът не кредитира и изготвеното заключение по ССЕ по отношение на тези двама доставчици. Решението е неправилно поради нарушение на материалния закон и необоснованост, същото трябва да бъде отменено, след което да се отмени и оспорения РА в тези му части. Неправилно с РА е отказано право на данъчен кредит по четири броя фактури, а именно: фактури с № 9... 106/30.06.2009 г; № 9 ...118/12.07.2009 г.; № 392/19.08.2009 г. и ф. № 458/31.10.2009 г. Добросъвестният получател по облагаема с ДДС доставка на стоки или услуги, не следва да бъде санкциониран с отказ на право на данъчен кредит поради нарушения или недобросъвестност на неговия доставчик. С оглед спецификата и вида на фактурираните стоки - гориво - като родово определена вещ, в тежест на ревизираното лице е да установи прехвърляне правото на собственост върху стоката при предаването й, както и възможността на доставчика да извърши доставката. Настоящият касационен състав счита, че е възникнало данъчно събитие, установено с представените доказателства за предаването на горивата от дамата доставчици. Съдът не е ценил надлежно доказателствената сила на приетите документи - товарителници, пътни листи, декларации за съответствие, приемо-предавателни протоколи. Приел е общо, че не е налице реално изпълнение предвид факта на издаването на касови бонове от фискално устройство, което не е регистрирано. Този мотив е общо формулиран, което е равнозначно на липсата му. Останали са необосновани направените въз основа на тези доказателства, фактически изводи. Следва да се отбележи, че представените доказателства имат значение за установяване на твърдените от ревизираното лице факти за доставка на процесните горива. При преценката на редовността на товарителниците се установява името и адреса на получателя, мястото и датата на приемане на стоката за превоз и мястото на доставянето й. Предмет на всички фактури са родово определени вещи, правото на собственост върху които се прехвърля с предаването на вещта съгласно чл. 24, ал. 2 от ЗЗД. Гориво е родово определена вещ, поради което собствеността върху него се прехвърля чрез предаването му, по аргумент от чл. 24, ал. 2 от Закона за задълженията и договорите (ЗЗД). Доказан е по безспорен начин от ревизираното лице и транспортът на процесните стоките. Следва да бъде споделен довода на касатора по тази касационна жалба за приложимост на практиката на СЕС - Решение по съединени дела С-80/11 и С-142/11, съгласно което отказът да се признае право на приспадане на данъчен кредит е изключение от основния принцип, какъвто се явява правото на приспадане на такъв кредит. Такъв отказ може да се направи, ако въз основа на обективни данни се установи, че това право е упражнено с измамна цел или с цел злоупотреба. В тези случаи данъчният орган трябва надлежно да установи обективните обстоятелства, въз основа на които може да се заключи, че данъчнозадълженото лице е знаело или е трябвало да знае, че сделката, с която обосновава правото си на приспадане, е част от данъчна измама, извършена от доставчика или от друг стопански субект нагоре по веригата на доставки. По настоящото дело липсват твърдения или доказателства за извършване на процесните сделки с цел измама или злоупотреба с данъчни права. Предвид изложеното решението на АССГ в частта, с която е отхвърлена жалбата на дружеството по отношение на доставките извършени от "Ел 5 Ел" ЕООД и "Тенакс" ЕООД, следва да бъде отменено и на дружеството да бъде признато право на данъчен кредит в размер на 20 452,88 лева. Относно констатациите по ЗКПО. Неправилен е и изводът на съда в частта по ЗКПО, тъй като фактурите, материализиращи осъществени доставки отразяват вярно стопанската операция. Видно от изложеното не са налице основания за преобразуване и на счетоводния финансов резултат на дружеството за 2009 г. по реда на ЗКПО, с изключение увеличения финансов резултат във връзка с издадена фактура № 344/15.05.2009 г. от "Мекс Трейд Къмпани" АД. Ето защо, обжалваното решение следва да се отмени в частта, в която е отменен РА, установяващ задължения за главница за данъчни периоди м. 6 - м. 08.2009 г., м. 10.2009 г. и м. 01.2010 г. по издадени от "Акрю" ЕАД фактура № 0...1344/16.01.2010 г., от "Ел 5 Ел" ЕООД фактури № 9...106/30.06.2009 г и № 9 ...118/12.07.2009 г. и от "Тенакс" ЕООД фактури № 392/19.08.2009 г. и ф. № 458/31.10.2009 г. и в частта относно увеличението на финансовия резултат по процесните фактури с изключение на фактура № 344/15.05.2009 г. издадена от "Мекс Трейд Къмпани" АД. Решението в тази му част следва да бъде оставено в сила. Разноски: С оглед на резултата по делото, решението на АССГ следва да бъде отменено и в частта, в която "Павлета" ООД, ЕИК 131094002, със седалище и адрес на управление: гр. София, ж. к. Бъкстон, бл. 1, вх. А, ет. 4, ал. 7, представлявано от Димитър Илиев е осъден да заплати на Дирекция "Обжалване и данъчно осигурителна практика" - София при ЦУ на НАП сума в размера над 307,16 /триста и седем лева и шестнадесет стотинки/ лв. В полза на дружеството касационната инстанция не присъжда разноски, тъй като такива не са претендирани. Водим от гореизложеното и на основание чл. 222, ал. 1 АПК Върховният административен съд, състав на осмо отделение,