Решение № 2252 от 27.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4794/2014 г.

Решение № 2252 от 27.02.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4794/2014 г., VIII о., докладчик съдията Мира Райчева Производството по делото е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба от "Ти Фузион България" ЕООД, гр. Габрово, подадена чрез управителя Иван Александров Паличев, против решение № 65/24.02.2014 г. по адм. д. № 448/12 г. по описа на Административен съд Велико Търново, с което е отхвърлена жалбата на дружеството срещу ревизионен акт № 04251100066/19.11.2011 г. на ТД на НАП - В. Търново, потвърден с Решение № 183/05.04.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново (понастоящем Дирекция "ОДОП"), и е осъдено дружеството да заплати на Дирекция "ОДОП" - В. Търново юрисконсултско възнаграждение в размер на 5 117.68 лв. В касационната жалба и представени писмени бележки от процесуален представител са изложени подробни съображения за неправилност на решението, като постановено в противоречие с материалния закон и необоснованост - касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяната му. Претендират се разноски. Ответникът - директорът на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", предишна дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - Велико Търново при ЦУ на НАП в представен писмен отговор оспорва касационната жалба, желае решението да бъде оставено в сила като правилно и претендира присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 4863.83 лв. за касационната инстанция. Прокурорът от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба. Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна. Разгледана по същество, е неоснователна. С обжалваното решение е потвърден процесния РА № 04251100066/19.11.2011 г. на ТД на НАП - В. Търново, потвърден с Решение № 183/05.04.2012 г. на директора на Дирекция "ОУИ" - гр. В. Търново (понастоящем Дирекция "ОДОП"), с който на "Ти Фузион България" ЕООД са определени задължения за корпоративен данък за периода 2006 г. - 2009 г. общо в размер на 153 590.86 лв. и лихви от 55 661.91 лв., както и е отказано право на данъчен кредит по ЗДДС за данъчни периоди м. 07, м. 10, м. 12.2008 г., м. 12.2009 г. и м. 01.2010 г. в общ размер на 19 846.96 лв. и са определени лихви за просрочие в размер на 4 284.10 лв. За да обоснове преценката си за законосъобразност на РА, първоинстанционният съд е обсъдил поотделно и в съвкупност ангажираните в хода на ревизионното и съдебното производство доказателства, както и изслушаната съдебно- счетоводна експертиза. Въз основа на приобщения доказателствен материал, съдът е счел, че не са ангажирани доказателства за действителното осъществяване на доставките от "Тони Текс 2000" ЕООД, ЕТ "Глари Ко-Н. Начев" и "Алекс НП" ЕООД, доказателства за възможността на доставчиците да ги извършат. Не е доказано, и че самите преки доставчици са притежавали стоките, представляващи родово определени вещи консумативи, палети, материали). Според съда, стоките е трябвало да бъдат предадени на купувача по смисъла на чл. 24, ал. 2 ЗЗД, за да се прехвърли собствеността върху стоките чрез отделянето им. Съдът се е мотивирал, че горните изводи не са оборени със заключението по експертизата. В подробни мотиви административният съд е обсъдил фактурираните доставки от "Тони Текс 2000" ЕООД с предмет "комисионни услуги по договори" в контекста на представения по делото Договор от 28.01.2005 г., сключен между жалбоподателя и "Тони Текс 2000" ЕООД, като е достигнал до извода, че не е доказано данъчното събитие по доставката на услуга от комисионера към комитента, респективно не е настъпила изискуемостта на данъка и правото на приспадането му не е възникнало по аргумент от чл. 68, ал. 2 ЗДДС. Съдът е приел, че не са ангажирани доказателства, оборващи констатациите на органите по приходите, че през м. 01.2009 г. е издадена данъчна фактура № 133/09.01.2009 г. от "Кадифе" ЕООД, която има същия предмет като проформа фактура № 11 от 05.12.2008 г., и по която жалбоподателят е упражнил право на приспадане на данъчен кредит. По отношение на частта от РА, в която са определени задължения по ЗКПО (отм.) и ЗКПО, първостепенният съд е изложил обстойни съображения за законосъобразността на констатациите на органите по приходите и пълната липса на доказателства и в двете фази на спора, обуславящи извод в противната насока. Решението е правилно. Обосновано и задълбочено анализирайки събраните доказателства в двете фази на спора, а така също и заключението на вещото лице - съдебно-счетоводна експертиза, първоинстанционният съд е направил убедителни фактически изводи за правилните констатации в РА. Съдът правилно е разпределил доказателствената тежест, като се има предвид, че ревизията не е по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК, то на основание чл. 170, ал. 1 от АПК, в тежест на органа по приходите е да обоснове всички фактически основания, посочени в него и изпълнението на законовите изисквания при издаването му. В частта по ЗДДС: Правилно съдът е счел, че законосъобразно с РА е отказано право на приспадане на данъчен кредит по фактури, издадени от "Тони Текс 2000" ЕООД, ЕТ "Глари Ко-Н. Начев" и "Алекс НП" ЕООД поради липсата на доказателства за реално извършени доставки на стоки и услуги. Такива доказателства не са представени и в съдебната фаза на производството, като това обосновано е отчетено и от първостепенния съд. В допълнение към изложеното от решаващия съд следва да се посочи, че във връзка с фактурите, издадени от "Тони Текс 2000" ЕООД изобщо не е ясно в какво се изразяват комисионните услуги и какви са материалите, които се твърди, че са доставени от това дружество, като данни в тази насока липсват и в заключението на ССчЕ. Аналогични изводи могат да бъдат направени и за доставките от "Алекс НП" ЕООД с предмет "материали". В тази връзка следва да се има предвид Решение от 08.05.2013 г. по дело С-271/12 на СЕС. В това решение при тълкуване на разпоредби на Директивата за ДДС Съдът е постановил, че "правото на приспадане на данък върху добавената стойност може да се откаже на данъчнозадължени лица, получатели на услуги, които разполагат с непълни фактури, дори ако в допълнение към последните след приемането на решението за отказ е предоставена информация с цел да се докаже действителното извършване, естеството и стойността на фактурираните сделки (а в случая дори и впоследствие не е налична подобна информация). Принципът на данъчен неутралитет допуска данъчната администрация да откаже възстановяване на данъка върху добавената стойност, платен от дружество, доставчик на услуги, когато упражняването на правото на приспадане на данъка върху добавената стойност, начислен за същите услуги, е било отказано на дружествата, получатели на услугите, поради това че са констатирани нередности във фактурите, издадени от дружеството, доставчик на услугите.". Правилно, макар и само като допълнителна подкрепа на така формираните изводи, съдът е съобразил и обстоятелството, че с Решение № 5156/11.04.2013 г. на ВАС по адм. д. № 9440/12 г., постановено по повод обжалването на друг РА, издаден на "Ти Фузион България" ЕООД, в което производство при напълно идентична фактическа обстановка, но по други фактури, е установена липсата на реално извършени стоки и услуги от същите доставчици. Твърдението на касатора, че фактурите са достатъчни, за да се удостоверят реално извършени доставки, са неоснователни, като е налице трайна и безпротиворечива практика на ВАС в обратния смисъл. Що се отнася до съдебното решение в частта му относно потвърдения с РА отказ да бъде признато право на приспадане на данъчен кредит за м. 12.2008 г. в размер на 16 428.97 лв. по проформа фактура № 11/05.12.2008 г., издадена от "Кадифе" ООД с предмет "Наем Койнаре за м. м. 01, 02, 03, 04, 05 и 06.2009 г.", то правилно съдът е съобразил, че през м. 01.2009 г. от "Кадифе" ООД е издадена данъчна фактура № 133/-9.01.2009 г. и по нея е упражнено право на приспадане данъчен кредит в размер на 16 428.97 лв. Въз основа на горното, законосъобразен се явява изводът на съда, че за д. п. месец 12.2008 г. не са спазени изискванията на чл. 71, ал. 1 ЗДДС, а именно лицето да притежава данъчен документ, съставен в съответствие с изискванията на чл. 114 и чл. 115 от ЗДДС, като наред с това правото на данъчен кредит е упражнено правомерно и е признато право на данъчен кредит през м. 01.2009 г. В частта по ЗКПО (отм.) и ЗКПО: Настоящият състав на касационната инстанция намира, че правилно с обжалваното решение е потвърден РА в частта, с която за 2006 г. на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 от ЗКПО (отм.) вр. чл. 14, ал. 1 и чл. 15, ал. 2 от с. з. и за 2007, 2008 и 2009 години на основание чл. 16, ал. 1 ЗКПО, е увеличен финансовият резултат на дружеството с начислени и изплатени суми за комисионни възнаграждения на италианския гражданин Габриеле Кандучи. Следва да бъде споделен извода на съда, че както в хода на ревизията, така и при съдебното обжалване, не са представени доказателства за реално извършени комисионни услуги във връзка с представените два договора за комисионна услуга и за консултантски и маркетингови услуги. Предвид това и правилен се явява извода на съда за законосъобразно увеличение на финансовия резултат с разходите по фактурите за доставка на стоки и услуги, които не са осъществени на основание чл. 23, ал. 2, т. 13 във връзка с чл. 14, ал. 1 ЗКПО (отм.). Заплащането на възнаграждение за услуги без те реално да са осъществени е дефинирано от чл. 16, ал. 2, т. 4 ЗКПО като отклонение от данъчно облагане. Решението в горепосочената част като правилно следва да бъде оставено в сила. Неоснователни са и оплакванията срещу извършените увеличения на ФР за всички ревизирани периоди с неотчетени приходи от лихви по предоставен кредит на Марио Тани - едноличен собственик на капитала към момента на предоставянето. Съдът правилно е приел за установено по несъмнен начин от органите по приходите, че за всички ревизирани отчетни периоди дружеството не е начислило лихви върху главницата по отпуснатия кредит, като в случая е налице отклонение от данъчно облагане и са приложими разпоредбите на чл. 15, ал. 3, т. 3 ЗКПО (отм.) и чл. 16, ал. 2, т. 3 ЗКПО, които регламентират, че получаването или предоставянето на кредити с лихвен процент, отличаващ се от пазарната лихва към момента на сключването на сделката, включително в случаите на безлихвени заеми или друга временна финансова помощ, са сделки, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане. Всички релевирани възражения на касатора срещу правилността на съдебното решение в тази му част са били поддържани от пред административния съд и подробно са обсъдени от него в мотивите на постановения съдебен акт. Законосъобразно съдът е приел за неоснователно основното възражение, че посочените от приходните органи лихвени проценти важат за банковото кредитиране, а в случая бил търсен максимално изгоден процент за търговското дружество на гражданин на ЕО и е предоставен кредит с максимално възможния ефект, който за Италия е на горната допустима граница. Правилно първостепенният съд е посочил в мотивите си, че самото понятие "пазарна лихва" е определено в § 1, т. 29 от ДР на ЗКПО (отм.) и § 1, т. 32 от ЗКПО, съгласно които това е лихвата, която би била платена при същите условия за предоставен или получен кредит под каквато и да е форма по сделки между лица, които не са свързани. Както обосновано е приел и решаващият съд, тъй като ревизираното дружество не е договорило заплащане на никаква лихва, то не може да се счете, че е налице някакъв максимално изгоден процент за търговското дружество, както и не е налице кредит с максимално възможен ефект, тъй като във всички случаи кредитите се отпускат срещу лихва. Правилно при това, както твърди ответникът по касация, при определяне на пазарната лихва са взети предвид данните от официалния сайт на БНБ, като в хода на съдебното обжалване от жалбоподателя не са ангажирани никакви доказателства, че действителният размер на лихвените проценти е различен. Съгласно чл. 116, ал. 2 ДОПК (в редакцията за 2011 г.), когато ревизираното лице извършва сделка със свързани лица, то е длъжно да докаже съответствието й с пазарната цена и причините за отклоняване от нея, включително чрез предоставяне на всички относими доказателства от чужбина. Съгласно чл. 116, ал. 4 от ДОПК (в редакцията за 2011 г.), когато ревизираното лице не изпълни задълженията си по ал. ал. 1, 2 и 3, органът по приходите има право да установи пазарните цени въз основа на достъпна информация или доказателства, а съгласно ал. 5 и ал. 6 на цитираната разпоредба следва да бъде посочен и източникът на информация. Това не е сторено от касатора в настоящия случай, а оплакванията му, преценени с оглед на пълната липса на ангажирани доказателства в посоката, очертана по-горе, са изцяло неоснователни и това правилно е съобразено от решаващия административен съд. Решението като правилно и в тази своя отхвърлителна част следва да бъде оставено в сила. Неоснователни са и оплакванията на касатора срещу решението на АС-В. Търново, с окето е потвърден РА досежно извършеното увеличение на финансовия резултат на ревизираното дружество с отчетените разходи за материали, услуги и консумативи по фактури, издадени от "Тони Текс 2000" ЕООД, ЕТ "Глари Ко-Н. Начев" и "Алекс НП" ЕООД. Констатациите на ревизията относно недоказани реални доставки по смисъла на чл. 6 и чл. 9 ЗДДС по фактурите, издадени от горепосочените доставчици, неопровергани в хода на административното и съдебно оспорване на РА, съгласно изложените по-горе мотиви в частта за установените задължения по ЗДДС за 2007 г., 2008 г. и 2009 г., обосновават извод за документална необоснованост на разходите, осчетоводени с тези фактури и законосъобразност на преобразуването на финансовия резултат по реда на чл. 23, ал. 2, т. 13 ЗКПО (отм.) вр. чл. 14, ал. 1 и ал. 3 и чл. 15, ал. 2 ЗКПО (отм.), съответно за 2006 г., и на чл. 26, т. 2, вр. чл. 10, ал. 1 ЗКПО, съответно за 2008 г. и 2009 г., с данъчната основа по процесните фактури и установяване на задължение за пряк данък за визираните години. Правилна е констатацията на съда, че по отношение на "Бистра" ЕООД и реалността на доставките от този доставчик, е налице влязло в сила решение по приложеното адм. д. № 680/11 г. по описа на АС-В. Търново. По отношение на доставчика "Галатекс" ООД е направено увеличение на финансовия резултат с отчетените разходи за амортизации на машина по фактура № 4/25.03.2008 г., като предвид счетоводното отразяване на тази фактура и невъзможността да бъде конкретизиран размера на доставката, липсата на отразяване на фактурата в дневника за продажби на доставчика, то правилно съдът е споделил изводите на органите по приходите за липса на доказателства за реалността на доставката на машина, респективно за отчетените разходи за амортизации и е потвърдил извършеното увеличение на финансовия резултат за 2008 г. и 2009 г. със същите. Като е достигнал до законосъобразни правни изводи, административният съд е постановил, без да допусне процесуални нарушения, правилно, обосновано и законосъобразно решение, което следва да бъде оставено в сила на основание чл. 221, ал. 2 от АПК. С оглед изхода на спора пред настоящата инстанция юрисконсултско възнаграждение не следва да бъде присъждано, тъй като такова е присъдено в размера, визиран в чл. 161, ал. 1, предл. последно ДОПК. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение