Решение № 8979 от 13.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 10034/2021 г.

Решение № 8979 от 13.10.2022 г. на ВАС по адм. д. № 10034/2021 г., I о., докладчик съдията Весела Павлова Производството е по реда на чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/ вр. чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - гр. София при ЦУ на НАП срещу решение № 571 от 14.06.2021 г. по адм. дело № 1177/2019 г. по описа на Административен съд София област в частта, в която по жалба на "Стийл" ООД е отменен ревизионен акт /РА/ № Р-22002318005103-091-001 от 08.04.2019 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите в ТД на НАП София, потвърден с решение № 1189 от 11.07.2019 г. на директора на дирекция "ОДОП" – гр. София в частта относно установеното задължение за корпоративен данък за 2017 г. в размер на 6291, 31 лева ведно с лихви за забава в размер на 651, 90 лева, както и в частта, в която дирекция "ОДОП"- гр. София е осъдена да заплати разноски на "Стийл" ООД в размер на 1168,50 лева. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на решението в обжалваната му част, като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствените правила, в нарушение на материалния закон и необоснованост – отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Според касатора необосновано първоинстанционният съд е достигнал до извода за допуснато процесуално нарушение, изразяващо се във възлагане на експертиза след изтичане срока на ревизията. На следващо място, касаторът поддържа, че съдът не е обсъдил всички събрани доказателства, включително и заключението по съдебно-оценителната експертиза, като не е изложил мотиви по съществото на спорния предмет на процесния РА. Иска отмяната на съдебния акт в посочената част. Претендира разноски. Ответната страна – "Стийл" ООД, чрез процесуалния си представител адв. Атанасова оспорва касационната жалба и изразява становище за правилност на решението в обжалваната му част. Претендира разноски. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като обсъди доводите в касационната жалба, намира, че същата е процесуално допустима. Разгледана по същество е и основателна. Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред АССО е ревизионен акт № Р-22002318005103-091-001 от 08.04.2019 г., издаден от началник сектор, възложил ревизията и главен инспектор по приходите в ТД на НАП София, потвърден с решение № 1189 от 11.07.2019 г. на директора на дирекция "ОДОП" – гр. София в частта относно установено спрямо "Стийл" ООД задължение за корпоративен данък по ЗКПО за данъчен период 2017 г. и в частта на установения резултат по ЗДДС за данъчен период м. 03.2017 г. ведно със съответните лихви за забава. Съдът е отменил процесния РА в частта относно задължението за корпоративен данък за 2017 г. и е отхвърлил жалбата на "Стийл" ООД срещу РА в частта по ЗДДС. Предмет на касационно оспорване е съдебният акт в отменителната част на РА. Установено е в хода на ревизията, че през 2017 г. ревизираното лице е сключило договор за продажба на недвижим имот, представляващ УПИ, находящ се в гр. Благоевград, [улица], с площ 1699. 00 кв. м. ведно с построената в него сграда на етап "груб строеж", 3 етажа, със ЗП 171. 50 кв. м. и РЗП 607. 29 кв. м., състояща се три еднофамилни сгради с магазини и гаражи. Съгласно нотариалния акт от 16.03.2017 г. цената на имота е в размер на 108 000, 00 лева, която е платена чрез прихващане на задължения в същия размер, които продавачът "Стийл" ООД е имал към купувача "Елит-07" ЕООД съгласно сключени между страните договори за заем и тристранно споразумение от 15.03.2017 г. Данъчната оценка на процесния имот съгласно НА е в размер на 107 925, 00 лева. Констатирано е, че в ГДД и ОПР за 2017 г. са отразени разходи в размер на 108 096, 95 лева. В хода на ревизията задълженото лице не представя документи във връзка с така отчетения разход. От оборотните ведомости за м. 03.2017 г. е видно, че сумата е получена, като са кредитирани следните счетоводни сметки – сметка 201 / земи/ със сума в размер на 9200, 00 лева / за тази сума дружеството е закупило процесния имот през 2008 г. /; сметка 302 / материали/ със сума в размер на 9100, 00 лева и сметка 613 / разходи за придобиване на ДМА/ със сума в размер на 98804, 85 лева. Ревизиращите органи посочват, че не са представени други документи, от които да се направи заключение кога и въз основа на какъв документ са осчетоводени описаните суми, както и въз основа на каква стопанска операция същите са изписани. Въз основа на тези констатации данъчните органи признават сумата от 9200, 00 лева за извършен разход през 2017 г. и следва да намери отражение в разходната част на ОПР за процесната година, като за останалата част в размер на 98 896, 95 лева в РД е прието, че тези разходи не следва да се признават за данъчни цели и на основание чл. 26, т. 2 ЗКПО следва да се увеличи счетоводния финансов резултат с посочената сума за 2017 г. В резултат на това увеличение е направено предложение за установяване на задължение за корпоративен данък за 2017 г. в размер на 9 875, 18 лева ведно с лихви за забава. Изготвен е акт за възлагане на експертиза от 14.03.2019 г., като оценката е приета с протокол № Р-22002318005103-145-001 от 27.03.2019 г. Пазарната цена на процесния имот съгласно експертизата е определена в диапазона минимална пазарна цена в размер на 205 270, 00 лева с ДДС и максимална пазарна цена в размер на 226 878, 00 лева с ДДС. Съгласно данни в търговския регистър ревизиращите установяват, че през процесния период дружествата – купувач и продавач по сделката са управлявани и представлявани от едно и също лице П. Петков. Формирали са извод, че сделката е извършена между свързани лица по смисъла на § 1, т. 3, б. "д" ДР на ДОПК. Предвид определената с експертизата минимална пазарна цена на имота, възлизаща на 171 058, ЗЗ лева без ДДС, приходните органи са приели разликата между минималната пазарна цена на имота и цената, по която е сключена сделката – 108 000 лева, следва да се увеличи счетоводният финансов резултат на основание чл. 78 вр. чл. 16, ал. 1 ЗКПО. Отразено е, че в случая се касае за разлика между фактическата и пазарната цена в размер по-голям от 25 %. Декларираният за 2017 г. счетоводен финансов резултат е увеличен със сума в размер на 63 058, ЗЗ лева. Определено е задължение за корпоративен данък за 2017 г. в размер на 6 291, 31 лева и лихви за забава в размер на 651, 90 лева. АССО е достигнал до извода за незаконосъобразност на РА в посочената част относно задължението за корпоративен данък за 2017 г., като е приел, че приходните органи са допуснали съществени процесуални нарушения, изразяващи се в промяна на материалноправното основание за увеличение на счетоводния финансов резултат след издаване на РД и съответно, в извършване на експертиза след изтичане срока на ревизията. В съдебното решение е отразено, че тези допуснати съществени процесуални нарушения са довели до материална незаконосъобразност на РА, доколкото ревизиращите са се задоволили да определят данъчната основа за облагане по ЗКПО за дружеството, но не са изследвали при какви условия е сключена процесната сделка и дали те водят до отклонение от данъчно облагане. Решението е валидно и допустимо, но неправилно. Основателни са доводите на касационния жалбоподател за допуснати от първостепенния съд съществени нарушения на съдопроизводствените правила. В рамките на съдебното производство по оспорване на ревизионен акт съдът е винаги инстанция по същество, което означава, че съдът дължи проверка на материалноправното основание за определяне на задълженията за данъци. В настоящия случай правилно първостепенният съд е установил, че след изтичане срока на ревизията е назначена експертиза за определяне на пазарната цена на процесния имот, предмет на продажба през м. 03.2017 г. и това съставлява процесуално нарушение. Съдът е бил длъжен да обсъди всички доводи на ревизираното лице и да извърши преценка дали РА в посочената част е издаден при правилно тълкуване и прилагане на материалния закон, а именно дали е налице основанието за увеличение на счетоводния финансов резултат за 2017 г. по чл. 78 вр. чл. 16, ал. 1 ЗКПО, т. е. дали при сключване на процесната сделка за продажба на имот е налице отклонение от данъчно облагане. В тази връзка следва да бъде отчетено и обстоятелството, че в рамките на съдебното производство е назначена оценителна експертиза със задача да се определи пазарната цена на процесния имот съгласно методите по Наредба № Н-9 от 14.08.2006 г. Видно от мотивите на обжалвания съдебен акт АССО е формирал извод за допуснати от приходните органи съществени процесуални нарушения и на това основание е отменил РА в посочената част. Първостепенният съд е дължал излагане на мотиви досежно определяне на пазарната цена на имота и дали са спазени методите по Наредбата, като се обсъди заключението по съдебно-оценителната експертиза, приета по делото и неоспорена от страните. Видно от съдебния акт АССО не е обсъждал заключението по съдебно-оценителната експертиза заедно с останалия доказателствен материал по делото, което означава, че решението в обжалваната част е неправилно и това налага отмяната му и връщане на делото на друг състав на същия съд. При новото разглеждане съставът на АССО е длъжен да изложи конкретни съображения по съществото на спора, т. е. досежно материалната законосъобразност на РА в частта на определеното на "Стийл" ООД задължение за корпоративен данък за 2017 г. в резултат на увеличението на счетоводния финансов резултат със сума в размер на 63 058, ЗЗ лева на основание чл. 78 вр. чл. 16, ал. 1 ЗКПО. При този изход на спора, решението следва да се отмени и в частта относно разноските, присъдени в полза на "Стийл" ООД. За касационното производство на страните не се дължат разноски, като на основание чл. 226, ал. 3 АПК новият съдебен състав на АССО дължи произнасяне по разноските и за настоящото съдебно производство. Водим от горното, и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение