Решение № 854 от 21.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9294/2018 г.

Решение № 854 от 21.01.2019 г. на ВАС по адм. д. № 9294/2018 г., VIII о., докладчик съдията Красимира Желева Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/, във вр. с чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/. Образувано е по касационна жалба на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - В. против решение № 1017/14.05.2018 г., постановено по адм. дело № 1892/2017 г. на Административен съд - В., в частта с която е отменен РА № Р-25-1402280-091-01/08.12.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с решение № 30/03.04.2015 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" В.. Изложени са доводи за необоснованост и неправилност на решението, поради допуснати съществени нарушения на съдопроизводствените правила, довели до нарушение на материалния закон - отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Иска се отмяната му, включително и в частта за разноските и да се постанови решение по същество, с което да се отхвърли жалбата срещу РА. Претендират се разноски за юрисконсултско възнаграждение за двете съдебни инстанции. Представено е писмено становище по съществото на спора. От А. А. е депозиран отговор по касационната жалба на директора на дирекция "ОДОП"-В.. Иска се да бъде отхвърлена като неоснователна касационната жалба на дирекция "ОДОП"-В. и да се постанови решение по същество на спора, с което да се отмени РА. Участващият по делото прокурор от Върховна административна прокуратура заявява становище за неоснователност на касационната жалба на директора на Д"ОДОП"-В.. Касационната жалба, като подадена в срок и от надлежна страна е процесуално допустима. Разгледана по същество, е неоснователна. Предмет на съдебен контрол пред Административен съд – В. е бил РА, в частта на установените задължения за данък по чл. 48, ал. 1 ЗДДФЛ за 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г. в размер на 17 863 лв. главница и 7622,51 лв. лихви. С Решение на ВАС № 8214 от 27.06.2017 г. по адм. д. № 9280/2016 г. е отменено решение № 1248 от 07.06.2016 г. по адм. д. № 1587 от 2015 г. на Административен съд-В. и делото върнато за ново разглеждане от друг съд. С решението на ВАС са дадени задължителни указания, които първоинстанционния съд е следвало да изпълни. Указанията се свеждат до следното: при новото разглеждане на делото съдът да установи налице ли е компетентност на органа издал обжалвания административен акт и по-конкретно не е установено положения електронен подпис на издателя на РА, да е квалифициран, т. к. по делото не е представено удостоверение по чл. 24 от ЗЕДЕП, издадено от доставчик на удостоверителни услуги. Наред с това при новото разглеждане на делото съдът да изложи мотиви по отношение на установеното нулево начално салдо към 01.01.2008 г. и включване като разход на сумата от 172 000 лв. през 2007 г. Дадени са указания да се вземат предвид правилно данните за разходи на живот включени в разходната част от НСИ. Указано е, при новото разглеждане на делото да се допусне ССч. Е, която да изчисли данъчни основи на годишна база с алтернативни варианти на включване и изключване на сумата от 172 000 лв. от разходите за 2007 г., като се съобразят личните разходи и приходи на ревизираното лице, с приспадане на част от относителните дялове по НСИ. Да се изготвят алтернативни парични потоци спрямо броя членове, формиращи домакинството на ревизираното лице. Така съдът при установяване на наличието на основание за прилагане на особения ред за облагане и съобразно разпоредбата на чл. 160, ал. 1 от ДОПК да установи задължения на ревизираното лице по чл. 48 от ЗДДФЛ за процесните данъчни периоди. За да отмени РА в посочената част съдът е обосновал извод за наличие на представени доказателства за компетентност на органа издал РА. Прието е, че от ответника е представен електронен носител, възпроизведен в с. з. от който се установява, че издателите на ЗВР, ЗИЗВР, РД и РА са имали надлежни електронни подписи. По материалната законосъобразност на РА съдът е приел, че съгласно назначената ССч. Е във варианти, съобразно указанията на решението на ВАС, следва да се кредитира заключението на вариант 2 от ССчЕ, с включване на сумата от 172 000 лв. в разходите за 2007 г. Така от установените размери на дължим данък по чл. 48 от ЗДДФЛ и лихви, първоинстанционнният съд е приел, че следва да се отмени РА, като незаконосъобразен, в частта на установени задължения за 2008 г. в размер на 3101 главница и 1816, 79 лв. лихва, за 2009 г. в размер над 3698 главница и над 1779,76 лв. лихва; за 2010 г. г. в размер над 6 709,58 лв. главница и за размера над 2536,74 лв. лихва и за 2011 г., в размер на 1975 лв. главница и 525, 29 лв. лихва. В останалата част жалбата е отхвърлена като неоснователна. Решението е правилно. Съгласно разпоредбата за ревизия при особени случаи по чл. 122, ал. 1 ДОПК органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него по реда на ал. 2 основа, когато е налице едно от обстоятелствата, визирани в т. 1 - 8. Текстът предоставя на органа по приходите преценка дали да проведе ревизията по особения ред на чл. 122 ДОПК или по общия ред, дори когато са налице обстоятелствата по т. 1 - 8, но единствено при безспорна установеност на облагаеми доходи, визирани в разпоредбите на ЗДДФЛ. Несъответствието между констатираните доходи /оценими в пари права/ и източници на финансиране с имуществото на ревизираното лице и направените от него разходи е основание за прилагане на оборимата презумпция на чл. 123, ал. 1, т. 1 и т. 2 ДОПК, която не изисква установяване на източник на дохода, а го презюмира извън тези обстоятелства. Съгласно чл. 122, ал. 1, т. 7 ДОПК това несъответствие е самостоятелно основание за провеждане на ревизията при особени случаи, каквото е следвало да бъде ревизионното производство, във връзка с облагане на установено надвишение на разходи над приходите на ревизираното лице. Съдът подробно е извършил анализ на закупените 240 дяла от "Регата "ООД от жалбоподателя за 172 000 лв., както и представеното в хода на съдебното производство обратно писмо. Правилни са изводите на съда, че с оглед на представените писмени доказателства и установените в тях счетоводни записвания в счетоводствата на двете дружества, отразеното в обратното писмо от 26.04.2007 г. не отговаря на действително случващото се, поради което законосъобразно в РА е приет извършен разход в размер на 172 000 лв. през 2007 г. Това обстоятелтво не се оспорва и в касационната жалба на директора на Д"ОДОП"-В.. Наред с това правилно съдът е посочил, че методиката, която е използвана от органа по приходите за извършване на ревизии на физически лица не е в съответствие на чл. 123 от ДОПК, поради което не следва да се използва. Методът използван към момента на извършване на ревизията е бил чрез изчисляване на наличността, като от всички приходи, се извадят всички разходи. Съдът обосновано е приел, че според настоящата методика, наличността на средства се изчислява, като от наличните парични средства в брой и по банкови сметки колона 2/к2 се прибавят всички останали приходи/к3/, като от тях се извадят разходите /к4 и паричните средства в края на периода /к5/, т. е /к 2 плюс /к3 минус /к3 минус /к5/. В този смисъл съдът е посочил и че съдебната практика в Решение на ВАС по адм. д. № 3902/2017 г. и 13587 от 2017 г. По горните съображения обосновано съдът е приел, че не следва да се кредитира заключението на ССчЕ във вариант 1 А и довода на ответника, че следва да се кредитира заключението във вариант 2 Б. Правилно съдът е кредитирал заключението на ССч. Е, във вариант 2, с включване на сумата от 172 000 лв., като разход за 2007 г., както беше посочено, че не се оспорва и от касатора в настоящото производство. Направен е анализ на приходите и разходите в брой, така и наличностите и движението по банкови сметки на жалбоподателя, като в случая не се отчитат паричен поток на съпруга, разходи за живот по статистически данни, т. к. в тези разходи следва да се съобразят и такива, за които има документи, както и следва да се отчете броя на лицата в домакинството. Горния анализ и възприетото заключение, което не е оспорено от страните е в резултат на указания дадени в решение на ВАС, със задължителни указания за изпълнение при новото разглеждане на делото, от А.-В., които са изпълнени. Както беше посочено, съдът е кредитирал експертизата във вариант 2 от допълнителното заключение на л. 117 от д. Включена е сумата от 172 000 лв. като разход за 2007 г., която не следва и да се оспорва, предвид факта, че касационната жалба е подадена от директора на Д"ОДОП"-В., а той твърди същото. Видно от експертизата ревизираното лице за 2008 г. е с наличност 5 214, 9 лв. към 31.12.2008 г. и не е налице превишение на разходите спрямо наличностите в началото на периода и постъпленията през него. Първоинстанционният съд правилно е обосновал извод, че за 2008 г. не е налице превишение на разходите на РЛ. Налице е наличност в размер на 5 214, 91 лв., поради което правилно съдът е отменил РА за установени данъчни задължения по ЗДДФЛ за 2008 г. в размер на 3101 лв. главница и 1816, 79 лв. лихва За 2009 г. е установен паричен недостиг в размер на 36979, 90 лв., а за 2010 г. в размер на 67095, 80 лв. За 2011 г. е установена наличност в размер на 4473, 00 лв. Следователно обосновано съдът е приел, че не е налице превишение на разходите над приходите и не е налице определена данъчна основа за облагане. Правилно въз основа на заключението на ССч. Е, неоспорено от страните съдът е приел, че следва да се отмени дължимия данък, по ЗДДФЛ определен с РА на основание чл. 48 от ЗДДФЛ за 2009 г. в размер над 3 698 лв. и над 1779, 76 лв. лихва. За 2010 г. правилно РА е отменен за определения данък по ЗДДФЛ, в размер на дължим данък по чл. 48 от ЗДДФЛ над определения 6709, 58 лв. главница и над 2536, 74 лихва. За 20011 г. правилно е отменен РА в цялата му част, а именно в размер на 1975 лв. главница и лихва в размер на 525, 29 лв., т. к от заключението на вещото лице е установена наличност при РЛ в размер на 4473, 00 лв. В заключението, правилно кредитирано от съда е направен анализ на приходите и разходите в брой, така и на наличностите и движението по банкови сметки на жалбоподателя, като в този случай не са отчетени: компенсации на паричен поток от съпруга, разходи за живот по статистически данни, т. к. тези разходи са отчетени до размера, за който са налични документи, а не както е възприел органа по приходи, броя на членовете на семейството и не на последно място указанията на ВАС дадени в Решение № 8214 от 27.06.2017 г. по адм. д. № 9280 от 2016 г. Първоинстанционният съд е изпълнил указанията на ВАС дадени в Решение № 8214 от 27.06.2017 г. по адм. д. № 9280 от 2016 г. Предвид заключението на вещото лице, неоспорено от страните първоинстанционният съд е установил за процесните 2008 г., 2009 г., 2010 г. и 2011 г., законоустановените задължения по РА № Р-25-1402280-091-01/08.12.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП - В., потвърден с решение № 30/03.04.2015 г. на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" В.. В останалите части за данъчни периоди 2009 г. и 2010 г. РА № Р-25-1402280-091-01/08.12.2014 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – В., съдът правилно е отхвърлил жалбата като неоснователна. Решението като правилно и законосъобразно следва да бъде оставено в сила. При този изход на спора на касатора не се дължат разноски. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, състав на Осмо отделение