Решение № 10450 от 28.10.2025 г. на ВАС по адм. д. № 7743/2025 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК), във връзка с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на Т. А. С. от [населено място], общ. Брацигово, чрез адв. Н. Бангеев, срещу Решение 2927 от 27.06.2025 г., постановено по адм. дело 953/2024 г. по описа на Административен съд (АС) Пазарджик, с което е отхвърлена жалбата му срещу Ревизионен акт (РА) Р-16001323004241-091-001/13.05.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, в частта потвърдена и изменена с Решение 335/24.07.2024 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП. В касационната жалба се излагат доводи за неправилност на обжалваното решение, като постановено в нарушение на материалния закон, при съществено нарушение на съдопроизводствените правила и необоснованост. Твърди се, че неправилно и необосновано съдът не кредитирал заключенията (основно и допълнително) по назначените съдебно икономически експертизи и показания на разпитаните свидетели, в резултат на което достигнал до погрешни правни изводи за извършени продажби на дървесина. Оспорват се и изводите на съда за установени данни за укрити приходи, като основание за провеждане на ревизията по особения ред. Излагат се доводи, че съдът се е фокусирал върху боря на превозите, за да обоснове търговското качество на РЛ, но дори да се приеме тази хипотеза, същата обосновава данъчна ставка от 15 %, а не укрити приходи от продажби. Твърди се, че съдът не е обсъдил в съвкупност доказателствата по делото, не е съобразил цитираната практика на ВАС и не е отговорил на всички възражения в жалбата. С оглед изложеното, моли Върховния административен съд да постанови решение, с което да отмени решението на АС Пазарджик и вместо него - да постанови друго по същество на спора, с което да бъде отменен като незаконосъобразен обжалваният РА. Претендират се и разноски за двете съдебни инстанции. Ответната страна директорът на Дирекция "ОДОП" - гр. Пловдив, в писмено становище, чрез юрисконсулт Г. Коева, оспорва касационната жалба и моли да се остави в сила обжалваното решение. Претендират се разноски за касационната инстанция в размер на 12 646,83 лева. Представителят на Върховна касационна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, състав на първо отделение, като взе предвид наведените доводи в жалбата и доказателствата по делото и като извърши служебна проверка на основанията по чл. 218, ал. 2 от АПК, приема следното: Предмет на съдебен контрол за законосъобразност пред административния съд е бил РА Р-16001323004241-091-001/13.05.2024 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП Пловдив, в частта потвърдена и изменена с Решение 335/24.07.2024 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП ревизионен акт, с който на Т. А. С. са установени допълнителни задължения за периоди 2019г., 2020г., 2021г. и 2022г. за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ на ЕТ, ДДС, вноски за ДОО, ЗО, и ДЗПО- УПФ, в общ размер на 148 337,62 лева главница, ведно с лихви в размер на 51 583,14 лева. В хода на ревизионното производство е установено, че за ревизираните години Т. А. С. е подал годишни данъчни декларации по чл. 50 от ЗДДФЛ, с които да декларира получени доходи от трудови правоотношения, от друга стопанска дейност и от други източници. Органите по приходите са констатирали, че Т. С. заплаща за негова сметка закупените дърва от името на различни ФЛ, които са подали заявление в Община Брацигово и са одобрени за доставка на дърва за огрев чрез ДГС-Пещера или "Сифореста 7" ЕООД. След което извършва превоз на дървата с личното си МПС с рег. [рег. номер] до физическите лица, които му плащат на ръка обявена от него обща цена на превоза и дървата за куб. метър. В хода на ревизионното производство е присъединено и производство на сектор "Противодействие на икономическата престъпност" на ОДМВР-Пазарджик, при които са извършени проверки на общо 97 физически лица относно покупко-продажбата и транспортирането на дърва за огрев. Същите са дали обяснения, че са заплащали превоза и стойността на заявените количества дърва на Т. С. по цена на куб. метър, обявена от него. Органите по приходите са съпоставили складовата/отчетна стойност на продадените дърва за куб.м. със заплатената цена от купувачите, съгласно обясненията им и са установили надценка в % по години, като е изчислена средна надценка от 210,92%. В писмени обяснения С. заявил, че доставя дървен материал по списък на лица, които са подали декларации в ДГС-Пещера и че в редки случаи и главно по отношение на възрастни хора е заплащал суми от тяхно име в ДГС-Пещера. Обяснява че при доставката на дървата им предоставял фактурите за заплатена дървесина, квитанция с фискален бон и превозен билет, но в много случай те не са ги искали. Въз основа на тези констатации е установено, че през 2019г., 2020г., 2021г. и 2022г., Т. А. С. извършвал стопанска дейност, като едноличен търговец с товарно МПС покупко-продажба и транспорт на дървен материал до различни физически лица, приходите от която не са декларирани. Във връзка с изложеното ревизираните органи са извели извода, че е налице хипотезата на чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - данни за укрити приходи, поради което са определили данъчна основа за облагане на лицето от дейността като едноличен търговец по особения ред, предвиден в ДОПК, както и съответния данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ. За да определи приходите, ревизиращият екип е използвал информация относно стойността на продадените стоки и извършения транспорт на дървесина съгласно издадени фактури за закупени дърва на куб.м. от ДГС-Пещера и "Сифореста 7" ЕООД и превозни билети, подписани от Т. С.. Направен е общ сбор на закупената дървесина от ДГС-Пещера или "Сифореста 7" ЕООД, която формира отчетната стойност на продадената дървесина, от която са изключени суми, заплатени лично от ФЛ, съгласно подадени от тях декларации за добив и позволително за сеч, както и доставките, извършени за собствени нужди на Т. С.. Отчетната стойност на продадената дървесина е умножена по установената средна надценка от 210,92% и получен облагаемия оборот от продажба и транспорт на дървесина. Тъй като за осъществяваната търговска дейност, РЛ не е водило счетоводство, не е представило доказателства за извършени разходи, при ревизията са приспаднати като разход отчетната стойност на продадената дървесина. Годишната данъчна основа за доходи от стопанска дейност, като ЕТ е определена по реда на чл.26, ал.1 от ЗДДФЛ, като установения облагаем доход е намален със сумите ан ЗОВ. Върху така определените данъчни основи за 2019г., 2020г., 2021г. и 2022г. е изчислен и дължимия данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ. Органите по приходите са констатирали, че Т. С. отговаря на изискванията за задължителна регистрация по ДДС с достигнат облагаем оборот за периода от 01.02.2019 г. до 31.03.2019 г. в размер на 57 950, 69 лв. и е следвало да начислява косвен данък при извършване на облагаеми доставки от продажба на дървесина за огрев от 23.04.2019 г. Ето защо за периода от 23.04.2019 г. до 31.12.2022 г. органите по приходите са приложили чл. 102, ал. 4 ЗДДС (в приложимата редакция), като са приели, че лицето дължи данък за извършените от него продажби на дървесина за огрев и продажби на овче мляко, които са облагаеми доставки. Данъчната основа е определена по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК на база неотчетените приходи от РЛ. По КСО и ЗЗО е установено, че С. е декларирал упражняване на трудова дейност като самоосигуряващо се лице - регистриран земеделски производител, считано от 10.06.2000 г., за което е подавана информация с декларация обр. 1. Установено е, че С. е в трудови правоотношения от 01.06.2016 г. с "Ваклин лес" ЕООД, като работодателят го е осигурявал като работещ при условията на втора категория труд. Предвид установените при ревизията укрити доходи от икономическа дейност на основание чл. 124а ДОПК във вр. чл. 6, ал. 9 и чл. 127 КСО и чл. 40, ал. 1, т. 2 ЗЗО на С. като самоосигуряващо се лице са определени задължения за окончателни осигурителни вноски и прилежащи лихви. Възприемайки така описаната фактическа обстановка, съдът е отхвърлил жалбата на лицето като неоснователна. За да постанови този резултат, решаващата инстанция е обсъдила събраните по делото писмени и гласни доказателства, както и заключения по назначени съдебно-счетоводни експертизи (основна и допълнителна), като не са кредитирани заключенията, по съображения, че не са съобразени с всички установени по делото факти. Не са кредитирани и свидетелските показания, с изключение на показанията на св. А., като съдът е отчел, че показанията в частта им, че не са плащали за доставка и транспорт на С. са заинтересовани, доколкото обясняват, че липсата на плащане се дължи на извършени от свидетелите услуги на С. по ремонт на къщата му, добив и нарязване на дърва и др. Въз основа на събраните в хода на ревизията доказателства съдът приел, че РА е издаден от компетентни органи по приходите, в изискуемата форма, при спазване на административнопроизводствените правила и в съответствие с материалноправните разпоредби. Приел е, че изводите на приходните органи са подкрепени с надлежни доказателства, като правилно според съда е установено, че Т. А. С. е извършвал многократно търговска дейност доставка и транспорт на дървен материал (дърва за огрев) със собствено МПС. От превозните билети е установено, че са издадени за превоз на дърва от горски пунктове до различни физически лица в гр. Брацигово и региона, като транспортът е извършван от С. с негово МПС. В писмените си обяснения във връзка с извършени насрещни проверки на 97 физически лица, голяма част от купувачите заявяват, че не са посещавали горското стопанство или друго дружество, а за закупените дърва за огрев и за транспорта са заплащали лично на С.. В превозните билети се сочат като купувачи на дървесината различни физически лица, които присъстват и в списъците на Община Брацигово, като при всичките транспортът е извършван от С. със собствения му товарен автомобил, което безспорно доказва, че се касае за множество сделки (а не за инцидентно извършена дейност), с различни съконтрагенти, предмет на които е продажбата на дърва за огрев и транспорта им в значителен обем. От писмените обяснения на лицата е установено, че са налице сделки, при които купувачите са заплати значително по-висока стойност на дървата за огрев от отчетната им стойност на продадените от ДГС и "Сифореста 7" ЕООД, като на л. 69 от РД е изчислена и надценката, на която С. е продал дървата. Установено е също разминаване в количеството продадени дърва от ДГС и полученото от купувачите, както и такива, които заявяват, че през процесния период не са получавали дърва, въпреки че има издадени превозни билети на тяхно име. Обоснован е извод, че извършваната от жалбоподателя дейност правилно е определена като търговска по своя характер, предвид обема на реализираната дървесина и системността на сделките с нея. Приел е за безспорно, че приходите от тази дейност не са декларирани, поради което правилно е прието, че са укрити, като основание по чл.122, ал.1, т.2 от ДОПК за провеждане на ревизията по особения ред. В резултат съдът е преценил, че приходните органи законосъобразно са определили допълнително дължим данък по чл. 48, ал. 1 от ЗДДФЛ, ведно с дължимите лихви за просрочие съгласно чл. 175 от ДОПК. Наред с изложеното първоинстанционният съд е приел, че правилно са установени допълнителни задължения за ДДС. С. достигнал облагаем оборот от 50 000 лв. към 31.03.2019 г., като в законоустановения срок не е подал заявление за регистрация по ЗДДС, поради което правилно органът е приел, че най-късната дата, на която е следвало да бъде регистрирано лицето е 22.04.2019 г., поради което данъкът е установен за периода 23.04.2019 г. до 31.12.2022 г. Съдът приел, че изменения РА е законосъобразен и в частта, с която са определени задължения за осигурителни и здравни вноски. Посочил е, че съгласно мотивите на Тълкувателно решение 2/2022 г. по тълкувателно дело 8/2020 г. на ОСС на ВАС, не съществува противоречива съдебна практика относно облагането по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК, вкл. и в частта за задължителни осигурителни вноски по чл. 124а ДОПК за еднолични търговци, регистрирани по чл. 56 и следващите от ТЗ, както и за физически лица, осъществяващи търговска дейност без да са регистрирани. За тях при провеждане на ревизия при наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК съдебната практика приема, че установената в хода на ревизията данъчна основа, вследствие на укрит доход, е свързана с търговска дейност, която е и трудова, и за която се дължи не само данък, но и задължителни осигурителни вноски съгласно чл. 124а ДОПК. Също така съгласно разпоредбата на чл. 10, ал. 1 КСО правопораждащият юридически факт за задължително обществено и здравно осигуряване е започването на трудова дейност по чл. 4, ал. 3, т. 1, 2 и 4 и чл. 4а, ал. 1 от същия кодекс. В случая е установено, че С. е извършвал търговска дейност, изразяваща се покупко-продажба и транспортиране на дърва за огрев, която дейност е и трудова, с оглед което правилно са му определени задължения за здравно и социално осигуряване. Решението е валидно, допустимо и правилно, като постановено в съответствие с материалния закон, при правилна преценка на събраните доказателства и установените факти по делото. От обяснението на РЛ Т. С., както и от представените документи и обяснения на ДГС-Пещера или "Сифореста 7" ЕООД, включително фактури и превозни билети се установява, че Т. С. заплаща за негова сметка закупените дърва от името на различни ФЛ, които са подали заявление в Община Брацигово и са одобрени за доставка на дърва за огрев чрез ДГС-Пещера или "Сифореста 7" ЕООД, а след това извършва превоз на дървата с личното си МПС с рег. [рег. номер] до физическите лица, които му плащат на ръка обявена от него обща цена на превоза и дървата за куб. метър. В хода на ревизионното производство е присъединено и производство на сектор "Противодействие на икономическата престъпност" на ОДМВР-Пазарджик, при които са извършени проверки на общо 97 физически лица относно покупко-продажбата и транспортирането на дърва за огрев. Същите са дали обяснения, че са заплащали превоза и стойността на заявените количества дърва на Т. С. по цена на куб. метър, обявена от него. Органите по приходите са съпоставили складовата/отчетна стойност на продадените дърва за куб.м. със заплатената цена от купувачите, съгласно обясненията им и са установили надценка в % по години, като е изчислена средна надценка от 210,92%. От съвкупната преценка на събраните доказателства обяснения на РЛ, фактури, издадени от ДГС-Пещера или "Сифореста 7" ЕООД и превозни билети, които носят подписа на РЛ, както и обясненията на получателите на дървения материал, правилно съдът е приел за установено, че Т. А. С. купува от ДГС Пещера и Сифореста 7 ЕООД дърва в куб.м., превозва същите със собственото си МПС до 92 броя физически лица и им продава дървесината и превоза на цена, определена от него на куб.м., значително надвишаваща стойността на дървесината, платена от С. при продажбата от ДГС Пещера и Сифореста 7 ЕООД. При тези факти, правилно е прието, че при извършените продажби на дървесина от С. на трети лица, същия закупува и заплаща дървесината от свое име и за своя сметка на продавачите ДГС Пещера и Сифореста 7 ЕООД, а след превоза до третите лица, получава плащане от физическите лица за стойността на дървесината и превоза на цена, определена от него. От изложеното следва да се приеме, че при извършените продажби и транспорт на дървесина от С. на трети лица, С. действа от свое име и за своя сметка, а не от името и за сметка на третите лица - продавачи или купувачи. При съпоставка на стойността на фактурата за закупуване на дървесина и обясненията, дадени от третите лица се установява, че С. е продавал дървесината и превоза, със средна надценка, определена в хода на ревизията и неоспорена от жалбоподателя от 210,92%, с което е реализирал доходи от извършваната дейност. Безспорно е установено, че тези доходи не са декларирани, а укрити. С оглед изложеното, настоящата съдебна инстанция счита за обоснован изводът на съда за наличието на данни за укрити приходи от стопанска дейност като едноличен търговец по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, съставляващ основание за извършване на ревизията по особения ред. В този смисъл са неоснователни доводите на касатора за недоказано основание за провеждане на ревизията по особения ред. Споделя се и изводът на административния съд, за правилно определяне размерът на данъчната основа за облагане с данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ. Отчетната стойност на продадената дървесина, установена от фактурите продажба на ДГС Пещера и Сифореста 7 ЕООД е умножена по установената средна надценка от 210,92% и получен облагаемия оборот от извършваната дейност - продажба и транспорт на дървесина. Тъй като за осъществяваната търговска дейност, РЛ не е водило счетоводство, не е представило доказателства за извършени разходи, при ревизията са приспаднати като разход отчетната стойност на продадената дървесина. Годишната данъчна основа за доходи от стопанска дейност, като ЕТ е определена по реда на чл.26, ал.1 от ЗДДФЛ, като установения облагаем доход е намален със сумите ан ЗОВ. Върху така определените данъчни основи за 2019г., 2020г., 2021г. и 2022г., правилно е изчислен и дължимия данък по чл. 48, ал. 2 от ЗДДФЛ. Неоснователен е довода на касатора за неправилно некредитиране от съда на заключенията по назначените основна и допълнителна експертиза и събрани гласни доказателства. Видно от заключението по назначената съдебно-икономическа експертиза, на експертизата са поставени задачи за изследване доходи на С., изчислени само въз основа на точно платените суми от проверените 97 броя физически лица, при извършените им проверки, а видно от заключението по назначената допълнителна съдебно-икономическа експертиза, на експертизата са поставени за изследване декларираните от С. суми по ГДД за 2019г., 2020г., 2021г. и 2022г., като доход от осъществени превози. Така поставените задачи са неотносими към спора, който е за недекларираните доходи от продажба и транспорт на дървесина, а не за декларирани доходи от превоз, а от друга страна размера на недекларираните доходи не се установяват само въз основа на обясненията на физическите лица за платени суми, а от съвкупната преценка на събраните доказателства, в това число издадени фактури и превозни билети, установяващи отчетната стойност на продадената дървесина, която умножена по процента надценка на продажбите формира облагаемия доход. Правилно съдът не е кредитирал и събраните доказателства, чрез разпит на свидетели, водени от жалбоподателя, в частта им, че не са плащали суми в пари на С. за доставката и превоз на дървесина. Тези показания не обуславят различни правни изводи, защото още в хода на ревизията всички суми за които е прието, че са платени лично от ФЛ са изключени, както и доставките, извършени за собствени нужди на Т. С.. Така сумите за доставката на свидетеля Б. П. са изключени. От друга страна не подлежат на изключване доставките на свидетелите С., Б. и Л., които сочат, че не са платили за доставката и превоза на дърва, защото са извършили насрещна услуга с труда си на Т. С., което само по себе си е също плащане, но в насрещна услуга. С оглед изложеното, нито със заключенията по назначените основна и допълнителна експертиза, нито със събрани гласни доказателства се опровергават изводите на органите по приходите за укрити приходи и правилно установена данъчна основа за облагане по ЗДДФЛ. Неоснователен е и довода на касатора, че съдът неправилно не е съобразил цитираната практика на ВАС, доколкото същата е постановена при други факти и касае продажби чрез куриерски фирми, какъвто настоящия случай не е. На следващо място, по отношение на облагането на С. по ЗДДС и КСО, следва да се посочи, че с оглед установеното за извършени продажби на дървесина и транспорт и получени доходи които не са декларирани, законосъобразно са установени задължения на РЛ за ДДС и по КСО. В касационната жалба не се излагат конкретни доводи срещу решението в тези му части и предвид, че настоящата инстанция напълно споделя мотивите на първоинстанционния съд, то на основание чл.221, ал.2, изр.2 от АПК, препраща към тях. В заключение следва да се посочи, че след като е стигнал до краен извод за законосъобразност на оспорения ревизионен акт и е отхвърлил жалбата като неоснователна, Административен съд Пазарджик е постановил едно правилно решение, което не страда от пороците, сочени в касационната жалба, и при условията на чл. 221, ал. 2 АПК следва да бъде оставено в сила. С оглед изхода на спора и своевременно заявеното от процесуалния представител на ответника по касация искане за присъждане на разноски, както и при липса на възражение за прекомерност, касаторът следва да бъде осъден да заплати в полза на Националната агенция за приходите разноски за юрисконсултско възнаграждение в размер на 12 646,83 лева за касационната инстанция, изчислено съобразно чл. 8, ал. 1, т. 5 от Наредба 1 от 09.07.2004 г. за възнагражденията за адвокатска работа. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,