Решение № 13533 от 12.12.2024 г. на ВАС по адм. д. № 6789/2024 г.

Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/, във вр. с чл. 160, ал. 7 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационна жалба на Директор на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" София срещу решение 5419/16.05.2024 г., постановено по адм. дело 5841/2023 г. по описа на Административен съд София-град, с което е отменен Ревизионен акт Р-22002221006060-091-001/12.10.2022 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, мълчаливо потвърден от директора на Дирекция ОДОП София при ЦУ на НАП. В касационната жалба са развити доводи за неправилност на обжалваното решение поради нарушение на материалния и процесуалния закон и необоснованост, съставляващo отменителнo касационнo основаниe по чл. 209, т. 3 от АПК. По подробни съображения, изложени в касационната жалба, се иска отмяна на съдебния акт и отхвърляне на жалбата срещу процесния РА. Претендира присъждане на сторените по делото разноски за юрисконсултско възнаграждение за всички инстанции и за държавна такса. Ответникът "Уни травел" ООД, представляван от адв. Стойкова, оспорва жалбата и моли за присъждане на разноски по делото. Представителят на Върховна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд - осмо отделение, намира касационната жалба за подадена от надлежна страна по смисъла на чл. 210, ал. 1 АПК, в срока по чл. 211, ал. 1 АПК, при отсъствие на процесуални пречки за нейното разглеждане и наличие на всички положителни процесуални предпоставки по възникване и упражняване правото на касационно оспорване, поради което е процесуално допустима. Разгледана по същество, на основанията посочени в нея, както и след проверка на решението за валидност, допустимост и съответствие с материалния закон, съгласно чл. 218, ал. 2 от АПК, същата е основателна. Съобразявайки задължението си по чл. 218, ал. 2 АПК, настоящият касационен състав преценява решението на административния съд като валидно и допустимо, като постановено в правораздавателната дейност на съда, от законен състав и при правилна преценка за допустимостта на съдебния контрол. Решението обаче е неправилно. При извършване преценка по прилагането на материалния закон въз основа на фактите, установени от първоинстанционния съд в обжалваното решение, в съответствие с чл. 220 АПК, касационният състав приема от правна страна следното: Съдът е приел, че оспореният РА е издаден от компетентен орган и във връзка с издаването му са представени доказателства за наличието на квалифициран електронен подпис на ревизиращия екип, поради което не са налице основания за прогласяване на нищожност на РА. Приел е, че липсват съществени нарушения на процесуалните правила, но РА бил издаден в противоречие с материалния закон. В хода на ревизията е установено, че УНИ ТРАВЕЛ ООД извършва доставки на туристически услуги, в качеството на туроператор. На основание чл. 45 от ДОПК са извършени насрещни проверки на доставчиците ТРАКИЙСКИ ХОТЕЛИЕРИ ЕООД с ЕИК 130149944, ДВОРЕЦА ЕООД с БИК 130073724, ВЕЛИНА ЕООД с ЕИК 203603354, СТЕЛА ТУРС 2001 ЕООД с ЕИК 130536859, АУГУСТА-91 ЕООД с ЕИК 825302377, МАРИНА МК 2010 ЕООД с ЕИК 201173975, БИЗНЕС - КОНСУЛТ ЕООД с ЕИК 123054691, АЗАЛИЯ I ЕООД с ЕИК 201717688, ТОТЮ ЕООД с ЕИК 126529030, СИРИУС-49 ЕООД с ЕИК 103254318, СТАРОСЕЛ ТУРС ООД с ЕИК 200707764, ВИКТОРИЯ ТУРИСТИК ООД с ЕИК 102880358, КЕПИТЪЛ СИТИ ЦЕНТЪР ЕООД с ЕИК 201962951, ЕЛБРУС ХОЛИДЕЙС ЕООД с ЕИК 131059318, ВИП 2005 ЕООД с ЕИК 147021461, МГР МЕНИДЖМЪНТ АД с ЕИК 202781521, М И М АГЕНЦИЯ ЕООД с ЕИК 110507070, ГРАНД ХОТЕЛ ВАРНА ЕООД с ЕИК 813109305, приключили с издаването на съответните протоколи за извършени насрещни проверки /ПИНП/. В отговор на същите, от проверяваните лица са получени заверени копия на сключени с ревизираното дружество договори, издадените фактури за периода, документи, доказващи разплащането по тях, счетоводни справки и писмени обяснения, подробно описани в РД. Съгласно представените договори, хотелиерите предоставят на туроператора правото да продава на база заявка - потвърждение легловата база на отделните хотели и свързаните допълнителни услуги по договорени цени. В РД са посочени поотделно за всяко от изброените дружества сключените договори и какъв е процентът на отстъпката на продадените ваучери. В хода на ревизията са констатирани данни за неотчетени от ревизираното лице приходи и е прието, че данъчната основа за облагане с корпоративен данък на УНИ ТРАВЕЛ ООД следва бъде определена по реда на чл. 122 от ДОПК. Органите по приходите са приели, че са налице обстоятелствата по реда на чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, поради което основата за облагане с корпоративен данък е определена след анализ на всички относими, по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК. При получаване на насрещна информация от доставчиците е установено, че издателите на фактурите потвърждават прехвърлянето на собствеността върху ваучерите, предмет на доставките, като освен писмените обяснения за начина на осъществяването им, са приложени заверени копия на фактурите за доставка, извлечения от счетоводните програми на дружествата за отчитане на получените по банка плащания, начисляването на данък за извършените продажби, договори и т.н. Предвид количество, вида и честотата на покупките на ваучерите, които обикновено са търгувани от дружеството, е направен извод, че те са използвани за независимата му икономическа дейност. Във връзка с извършените проверки е констатирано, че търговските отстъпки, предоставени на УНИ ТРАВЕЛ ООД, като туроператор по сключените договори с проверените хотелиери са между 10% и 12%, Като база за установяване на укритите приходи е взета най-благоприятната за лицето търговска отстъпка в размер на 10%, Установено е, че дружеството е подало Годишна данъчна декларация /ГДР/ по чл. 92 от ЗКПО, с която са декларирани общо приходи в размер на 206 866,80 лв., общо разходи - 193 191,62 лв. и счетоводна печалба - 13 675,18 лв. За периодите от 01.01.2017 г. до 31.12.2017 г. от събраните в хода на ревизионното производство документи и доказателства, извършена справка в ИС VAT 14 и представените първични документи от доставчиците на дружеството е установено, че ревизираното лице е получател на услуги по фактури, които не са намерили отражение в счетоводството му. Услугите по тези фактури не са отчетени в счетоводството на лицето, съгласно Закона за счетоводството /ЗСч./, респективно не са отчитани последващи продажби на същите. Ревизиращият екип е приел, че услугите са извършени, в резултат на което за лицето е настъпило данъчно събитие и приходът от продажбата им е следвало да бъде отчетен. Относно недекларирани покупки и недокументирани последващи продажби от УНИ ТРАВЕЛ ООД са представени протоколи за облагане на маржа за извършените услуги за периода на ревизията, посочени в таблица на стр. 68-68 от РД. В колона Комисиона за търговеца са включени платените суми към хотелиерите за всички покупки на ваучери за услуги през съответните месеци /т.е. сумите са с включен ДДС/, а в колона Комисионна за УНИ ТРАВЕЛ ООД е включена търговската отстъпка за извършените продажби на ваучерите от УНИ ТРАВЕЛ ООД. Посочено е, че неотчетените от дружеството приходи са в размер на 107 775,02 лв. Поради наличие на обстоятелства по чл. 122, ал. 1, т. 2 от ДОПК, данъчната основа за корпоративен данък е определена по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК, като е взет предвид размерът на укритите приходи и е определен дължим корпоративен данък за 2017 г., 2018 г. и 2019 г. в размер на 30 630,63 лв. и лихви - 10 651,83 лв. В хода на ревизията са проверени представени първични счетоводни документи, издадени и получени от търговеца, счетоводни и отчетни регистри, свързани с извършването на туроператорска дейност. Проследени са счетоводните записвания по счетоводни сметки от гр. 60, 70 с оглед установяване на действително реализираните приходи и разходи и съпоставянето на същите с отчетените такива. Установено е, че задълженото лице разполага с договори сключени с хотелиери за настаняване в страната и страни от общността. Във връзка със спецификата на дейността УНИ ТРАВЕЛ ООД е извършвал авансови и депозитни плащания по представени от доставчиците проформа фактури. Констатирано е, че е извършвало доставки на туристически услуги в качеството си на туроператор. Същото е сключило с регистрирани туроператори и турагенти договори за предоставяне на туристически услуги за негова сметка. Дружеството е предоставяло услуги със ставка 20% по сделки в качеството му на туристически агент, извършващ посреднически услуги. Изтъкнато е, че лицето не е декларирало извършени продажби, документирани с фискален бон без издаване на фактура. В СД не са декларирани продажби с тип на документ 81. Предвид установеното и на основание чл. 122 от ДОПК, ревизиращият екип е определил допълнителни задължения по ЗДДС в размер на 56 940,56 лв. и лихви - 24 024,47 лв. Изводите на съда за незаконосъобразност на оспорения административен акт са неправилни. Основната задача на разпоредбата на чл. 122 от ДОПК е да даде възможност да се извърши облагане и тогава, когато необходимите данни за установяването на данъчните задължения съобразно приложимите норми на материалния закон не са налице и предвид очертаната по-горе фактическа обстановка, в конкретния случай за органите по приходите е възникнала нормативна възможност за определяне на основата за облагане по ЗКПО и по ЗДДС по реда на чл. 122 и сл. от ДОПК. Видно от нормата на чл. 124, ал. 2 от ДОПК, фактическите констатации в акта се смятат за верни до доказване на противното. В случая в тежест на жалбоподателя е да обори констатациите в частта по ЗКПО на процесния РА, което обаче не е сторено. По отношение на възраженията на жалбоподателя за размера на надценката, взета предвид при определяне на дължимия данък, с която са продавани туристическите услуги, видно от доказателствата по преписката, същата е определена на база предоставените договори при извършените насрещни проверки на горепосочените дружества в размер на 10%. Предвид изложеното, законосъобразно е извършеното облагане в частта по ЗКПО. Съгласно подадените от дружеството годишни данъчни декларации /ГДД/ за ревизираните, финансови години, дружеството прилага Националните стандарти за финансовите отчети за малки и средни предприятия. По силата на т. 5.1, б. г на приложимия за периода Счетоводен стандарт 18 Приходи , приходите за всяка сделка се признават едновременно с извършените за нея разходи (принцип на съпоставимост между приходи и разходи). Определен е размерът на неотчетените приходи/продажната стойност на реализираните ваучери/ на база стойността на укритите покупки и търговска надценка от 10 %. На основание разпоредбите на т. 5. 1., б. г на СС Приходи се признават и необходимо присъщи разходи във връзка с неотчетените приходи /стойност на закупените ваучери, без корекция с начисления ДЦС при покупките на същите, които не са отчетени през периода /. С оглед на установеното и на основание чл. 122 ал. 2 ДОПК ревизиращият екип е правилно и законосъобразно е определил данъчна основа за облагане за 2018 г., като е взел предвид размера на укритите приходи. Така е определен дължим корпоративен данък в размер на 13 125,31 лв., внесен корпоративен данък в размер на 2 357,81 лв. Остатък за внасяне в размер на 10 767,50 лв., ведно с лихви за забава. За 2019 г. е определен дължим корпоративен данък в размер на 11 715,63 лв., внесен корпоративен данък в размер на 155,22 лв. Остатък за внасяне в размер на 11 560,41 лв., ведно с лихви за забава. Ревизиращият екип е определил надценката /ТО/, с която са продавани туристическите услуги на база предоставените договори по извършените проверки на посочените дружества в размер на 10%, след цялостен анализ на събраните доказателства. При получаване на обратна информация от доставчиците е установено, че издателите на фактурите потвърждават прехвърлянето на собствеността върху ваучерите - предмет на доставките, като освен писмените обяснения за начина на осъществяването им, са приложени заверени копия на фактурите за доставка, извлечения от счетоводните програми на дружествата, начисляването на данък за извършените продажби, доказателства за получените по банков път плащания и др. Закупените ваучери от посочените по-горе доставчици, видно от направената в НАП Справка за намерени покупки в дневниците за продажби за периода от 01.01.2017 г. до 31.12.2019 г. не са отразени в счетоводните регистри на дружеството през съответния данъчен период. Същите не са заприходени по дебита на сметка 602 Външни услуги . Видно от представената счетоводна отчетност на дружеството (оборотни ведомости, извлечения от сметки 602) са декларирани покупки в много по- малък размер. В конкретния случай лицето не е приспадало данъчен кредит по спорните фактури, тъй като същите не са включени от дружеството в дневниците за покупки и справки-декларации по ЗДДС през съответните данъчни периоди. Основна цел на изследването на относимите обстоятелства, посочени в чл. 122, ал. 2 от ДОПК е получаването на цялостна, макар и определена с относителна степен на вероятност, данъчна основа за облагане, която е сходна с данъчната основа, която би била установена, ако ревизионното производство се проведе по общите правила. Към така определената по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК данъчна основа се прилага ставката за ДДС, установена в чл. 66, ал. 2 от ЗДДС - 9 % и във връзка с чл. 67, ал. 2 от ЗДДС се определя размерът на дължимия данък. Ревизираното лице е регистрирано по ЗДДС, но не е приспаднало данъчен кредит по тези покупки на услуги, в хода на ревизията не е представило оригинали на притежавани фактури, съгласно разпоредбите на чл. 71, т. 1 от ЗДДС. Във връзка с изложеното в констативната част на РД и на основание чл. 122 от ДОПК, във връзка с чл. 66, ал. 2 от ЗДДС на чл. 67, ал. 2 от ЗДДС ревизиращият екип е определил данък в съответния размер по периоди по недекларираните за периода приходи от продажби на туристически услуги /като за всеки ревизиран период подробно в РД е извършена корекцията в табличен вид/. РА е обоснован и законосъобразен, с оглед анализа на събраните доказателствата и установените факти. Безспорно установено е, че ревизираното лице не е декларирало по надлежния ред фактурираните към него и извършените от него доставки на туристически услуги в съответните данъчни периоди, съгласно изискванията на ЗДДС и ЗКПО. В хода на ревизията са събрани доказателства, които подкрепят направените изводи на ревизиращия екип във връзка с предложените за установяване задължения по ЗДДС и ЗКПО и че са установени данни за укрити приходи, които не са отчетени съгласно изискванията, затова и правилно са определени задълженията по реда на чл. 122 от ДОПК. От изложеното следва да се приеме, че са налице посочените от касатора касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК, поради което решението като неправилно следва да се отмени и вместо него да се постанови отхвърляне на жалбата срещу РА. При този изход на спора и заявена претенция за това на касационния жалбоподател на НАП (виж § 1, т. 6 от ДР на АПК) се следва присъждане на разноски за всички инстанции под формата на юрисконсултско възнаграждение и държавна такса в общ размер на 19 885, 24 лева. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,