Решение № 2557 от 18.02.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9642/2019 г.

Решение № 2557 от 18.02.2020 г. на ВАС по адм. д. № 9642/2019 г., VIII о., докладчик съдията Емилия Иванова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК, във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК. Образувано е по касационна жалба на Директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. Пловдив срещу решение № 406/19.06.2019 г. постановено по адм. д. № 435 по описа на Административен съд – Пазарджик за 2019 г. С атакуваното решение е отменен ревизионен акт /РА/ №Р-16001318003473-091-001 от 27.12.2018 г. издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, потвърден с решение № 153/15.03.2019 г. на Директора на Дирекция "ОДОП" – Пловдив, с който на Г. Димитров са определени задължения по ЗДДФЛ в размер на 3181. 04 лв. главница и лихви в размер на 1828.44 лв. Според ревизиращия екип, лицето е придобило доходи, които не са декларирани и обложени и с които е покривало извършените разходи през ревизираната година. Ревизиращите са приели, че са налице доходи от други източници и е налице хипотезата на чл. 35, т. 6 от ЗДДФЛ. В тежест на ревизираното лице е да обори констатациите на органите по приходите, а това не е сторено в хода на процеса чрез представяне на годни и надлежни доказателства. Неправилно съдът коментира извършените от лицето разходи за 2012 г., тъй като възражение в жалбата в този смисъл не се съдържа. Незаконосъобразно, в този смисъл съдът сам е разширил предмета на правния спор. Неправилно е прието началното салдо за 2012 г., като и фактът, че реално е получена сумата от 7500 лв. от майката на жалбоподателя. Изводите на съда са в противоречие с установеното от органите по приходите по време на проверката, че К. Димитрова не разполага с необходимите средства, за да може да предостави сумата от 7 500 лв. на своя син. Липсват каквито и да било доказателства за произхода на посочената сума. Разпита на лицето не може да обори писмените доказателства и констатации на органите по приходите. Освен това показанията й следва да се ценят и при съобразяване на роднинската връзка с ревизираното лице, като се отчете фактът, че е заинтересована от изхода на процеса. Възразява се и срещу изводите на съда относно начина по който са определени доходите от стопанска дейност. Моли, решението да бъде отменено, като се постанови друго по същество на спора с което да бъде изменен процесния РА. Претендира присъждане на разноски. Ответникът Г. Димитров, чрез адв. Бързанов, оспорва касационната жалба и моли решението да бъде потвърдено като правилно, законосъобразно и обосновано. Върховна административна прокуратура, чрез участвалия по делото прокурор намира подадената касационна жалба процесуално допустима и основателна. Предлага решението да бъде отменено. Върховен административен съд, състав на Осмо отделение като се запозна със събраните по делото доказателства, съобрази доводите и възраженията на страните и обсъди наведените касационни основания и тези по чл. 218, ал. 2 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба е допустима, като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК от надлежна страна, участник в първоинстанционното производство, имаща право и интерес от обжалването и срещу акт, който подлежи на инстанционен контрол. Разгледана по същество е неоснователна. Предмет на проверка пред АС-Пазарджик е бил ревизионен акт № Р-16001318003473-091-001 от 27.12.2018 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП – Пловдив, с който на Г. Димитров е определена данъчна основа по чл. 17 от ЗДДФЛ, като върху нея са изчислени данъчни задължения в размер на 3181. 04 лв. главница и лихви в размер на 1828.44 лв. В хода на ревизионното производство е констатирано, че разходите извършени от ревизираното лице надвишават декларираните от него приходи. Размерът на това превишение е установен на 31 810.37 лв. При определяне на сумата не е признато, че ревизираното лице към началото на ревизионния период е разполагало със сумата от 58 518.46 лв. към 1.01.2012 г. и сумата от 13 800 лв. към 31.12.2012 г., както е твърдяло ревизираното лице и направеното дарение от К. Димитрова в размер на 7 500 лв. Съдът е приел, ревизионният акт е издаден въз основа на ненадлежно проведено ревизионно производство. Констатациите на органите по приходите обосновават наличие на предпоставките по чл. 122, ал. 1, т. 7 от ДОПК, но ревизията е проведена по общия ред. Въпреки това данъчната основа е определена като разликата между декларираните доходи и извършените разходи. Макар такива констатации да се съдържат в ревизионния доклад и ревизионния акт, на лицето не е било връчено уведомление по чл. 124, ал. 1 от ДОПК и следователно не му е била предоставена възможност по чл. 124, ал. 3 от ДОПК да декларира имуществото си, вида и размера на направените разходи, както и всички източници на доходи, приходи, източници на формиране на собствен капитал или безвъзмездно финансиране и техния размер с декларация по съответния утвърден образец. Всички факти са установени в хода на извършена проверка по чл. 110, ал. 3 от ДОПК, но по този ред не могат да бъдат установени задължения за данъци, а само определени факти и обстоятелства относно спазване на данъчното и осигурително законодателство. Не е съобразено и обстоятелството, че Димитров е регистриран като земеделски производител и е осъществявал тази дейност и през ревизирания период и преди него. Решението е правилно като краен резултат, макар настоящият състав да не споделя изцяло изложените мотиви за незаконосъобразност на процесния ревизионен акт. Съгласно чл. 35, т. 6 ЗДДФЛ облагаем е доходът от всички други източници, които не са изрично посочени в този закон и не са обложени с окончателни данъци по реда на този закон или с окончателни данъци по реда на ЗКПО. Текстът изрично определя като облагаеми доходите от всички източници, които не са обложени с данък и не поставя условие за облагането им те да са декларирани от ревизираното лице. Извършването на разходи, превишаващи доходите на лицето установява, получаването на средства от неустановен източник, които биха били облагаеми по чл. 35, т. 6 и чл. 36 ЗДДФЛ, ако превишението е изчислено на годишна база, както изисква чл. 36 и чл. 48 ЗДДФЛ. По чл. 122, ал. 1 ДОПК органът по приходите може да приложи установения от съответния закон размер на данъка към определена от него данъчна основа по реда на ал. 2, когато е налице едно от обстоятелствата по т. 1 - 8. Текстът предоставя на органа по прихода преценката дали да проведе ревизията по особения ред на чл. 122 и сл. ДОПК или по общия ред, дори когато са налице обстоятелствата по т. 1 - 8 от ал. 1 след като е употребен изразът "може". Споделят се изложените мотиви по същество на спора, с оглед изготвянето на паричния поток в ревизионното производство, както и признатите разполагаеми суми и сторени разходи от ревизираното лице. Ревизионният акт е административен акт, с който на адресата му се възлагат определени финансови задължения. При издаването му съгласно чл. 170, ал. 1 от АПК, приложим по силата на препращащата разпоредба на § 2 от ДР на ДОПК, административният орган трябва да установи съществуването на фактическите основания посочени в него и изпълнението на законовите изисквания за издаването му. При провеждането на ревизионното производство органите по приходите са приели, че въпреки констатираното по отношение на лицето превишение на разходите над приходите не следва да се прилага особеното произвоството по чл. 122 и сл. от ДОПК. Ревизионното производство е проведено по общия ред, поради което ревизионния акт не се ползва с доказателствена сила по смисъла на чл. 124, ал. 2 от ДОПК. За фактите и обстоятелствата, на които се основава следва да бъдат събрани доказателства в хода на производството, проведено от органите по приходите. Твърденията на касатора, че в тежест на ревизираното лице е да ангажира доказателства, които да оборят констатациите на органите по приходите биха били основателни, ако ревизионното производство беше по особения ред на чл. 122 и сл. от ДОПК. След като не е проведено такова, разпределението на доказателствената тежест е при общите правила на доказване. В тежест на органите по приходите е да установят, че фактите въз основа на които е издаден ревизионния акт са се осъществили така, както се твърди в него. Такова доказване не е проведено. Неправилно в касационната жалба се поддържа, че дори да се възприеме метода на изчисление в съдебното решение, то е налице превишение на разходите над приходите в размер на 27 833. 67 лв. АС-Пазарджик не само е приел, че са налице доходи от стопанска дейност на ревизираното лице, които не са признати, но е обосновал защо и разходите на домакинството, които данъчните органи са приели, че са в размер на 12 000 лв. не са доказани. За да приемат, че издръжката на четиричленното семейство на Г. Н. е в размер на 2000 лв. месечно, данъчните органи са се позовали само и единствено на неговото обяснение и в този смисъл подписаната декларация в предхождаща ревизионното производство проверка осъществена по чл. 110 от ДОПК. Писмените обяснения и декларации са писмени доказателствени средства и установяването с тях на релевантните за спора факти е допустимо, но доказателствената им стойност следва да се определя с оглед другите доказателствени средства. Вярно е, че резултатите от извършената предварителна проверка са присъединени към ревизионното производство в т. ч. и декларацията относно разходите за издръжка на Г. Н., но същата следва да се цени заедно с останалите доказателства по делото като признание по смисъла на чл. 175 от ГПК. В конкретния случай други доказателства за разходите не са представени, поради което разсъжденията за финансовите възможности на семейството и различния жизнен стандарт за всяко домакинство са необосновани. Разходите, които съдът е приел са официално установени от НСИ и следва да бъдат съобразени. Неоснователно касаторът поддържа становище, че доходите от стопанска дейност не следва да бъдат признати на ревизираното лице, както и сумите които е получил от собствената си майка. Обоснован е изводът на съда, че при признаване на тези суми не се констатира каквото и да било превишение на разходите над приходите, още по малко съществено такова, което да бъде обложено. По тези съображения като е достигнал до извода за незаконосъобразност на ревизионния акт, АС-Пазарджик е постановил правилно решение, което следва да бъде оставено в сила. Разноски в полза на касатора не следва да се присъждат с оглед изхода на делото, а ответника не е направил искане в този смисъл пред настоящата инстанция. Воден от горното и на основание чл. 221, ал. 2 АПК Върховният административен съд, състав на Осмо отделение