Решение № 15656 от 17.12.2009 г. на ВАС по адм. д. № 9155/2009 г.

Решение № 15656 от 17.12.2009 г. на ВАС по адм. д. № 9155/2009 г., I о., докладчик съдията Атанаска Дишева Производството е по реда на чл. 208 и сл. АПК. Подадена е касационна жалба от "Билдинг груп" ЕООД - гр. Бургас, представлявано от управителя Янчо Златков Василев, против решение № 618/2.06.2009 г., постановено по адм. дело № 1349/2008 г. по описа на Административен съд гр. Бургас, с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 02800375/25.06.2008 г., издаден от данъчен орган в ТД на НАП гр. Бургас. Касаторът поддържа, че решението е неправилно като постановено при съществени нарушения на съдопроизводствени правила, нарушение на материалния закон и необоснованост, представляващи касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Излага съображения, че с решението на директора на дирекция "ОУИ" е потвърден неправилен размер на данъчните задължения, без да бъде взет предвид постановения РА № 808087/19.08.2008 г. за поправка на явна фактическа грешка. Счита, че с обжалваното решение неправилно е потвърден РА относно непризнато право на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Итком" ЕООД на основание чл. 64, ал. 1, т. 6, вр. чл. 6 ЗДДС (отм.), тъй като фактурите са редовни от външна страна и от представените по делото доказателства се установява, че доставките на строително-монтажни работи - поставяне на фаянс, теракот и первази, са реално осъществени. Касаторът моли решението да бъде отменено и вместо него постановено друго, с което да бъде отменен обжалвания РА. Претендира се присъждане на направените разноски. Ответникът по жалбата - директорът на дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" за гр. Бургас при ЦУ на НАП не е изразил становище. Представителят на Върховната административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Счита, че решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. Върховният административен съд, като прецени наведените в жалбата касационни основания и доказателствата по делото, приема следното: За яснота и избягване на повторения следва да се има предвид, че навсякъде в мотивите на решението по-долу са цитирани разпоредбите на ЗДДС, обн., ДВ, бр. 153/1998 г., с последващи изменения и допълнения, отм. с ДВ, бр. 63/2006 г., в сила от 1.01.2007 г., който е бил приложим към ревизираните периоди. С обжалваното решение на Административен съд гр. Бургас е отхвърлена жалбата на "Билдинг груп" ЕООД против ревизионен акт № 02800375/25.06.2008 г., издаден от данъчен орган в ТД на НАП гр. Бургас, потвърден с решение № РД-10-247/19.08.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ" гр. Бургас, в частта, с която е отказано право на данъчен кредит за данъчен период м. 12/2006 г. по доставки, извършени от "Итком" ЕООД общо в размер на 14094, 33 лв. и лихви за забава в размер на 2 824 лв. С решението жалбоподателят е осъден да заплати на дирекцията юрисконсултско възнаграждение в размер на 778 лв. За да постанови това решение съдът е приел, че с ревизионния акт законосъобразно не е признато право на приспадане на данъчен кредит на ревизираното лице по 7 бр. данъчни фактури, издадени от "Итком" ЕООД с предмет на доставките - извършено СМР, съгласно договор и актове обр. 19, по съображения, че липсват доказателства за реално осъществени доставки. От фактическа страна съдът е приел, че на 1.08.2006 г. между ревизираното лице и доставчика е сключен договор за строителство с предмет - "настилки и облицовки на апартаменти за сезонно ползване в к. к. "Слънчев бряг", УПИ VI-342", като в хода на ревизията са представени протоколи за установяване завършването и заплащането на натурални видови СМР. При проверката относно кадровата обезпеченост е установено, че по граждански договор има назначено едно лице като общ работник - Златко Сашев Белчев за м. 08, 09 и 10/2006 г.; представени са два договора за изработка, сключени между "Итком" ЕООД и лицата Антон Иванов Димитров и Петко Иванов Димитров, както и приемо-предавателни протоколи за установяване на завършени работи, подписани от тези лица. Установено е, че по същото време двете лица са били в трудови правоотношения с други дружества, а от страна на "Итком" ЕООД са плащани осигурителни вноски по граждански договор за Златко Белчев. Предвид установеното съдът е приел, че доставчикът не е разполагал с кадрова обезпеченост за извършване на процесните СМР, поради което не са налице доказателства за реално осъществяване на доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС. Приел е за неотносим към спора представения ревизионен акт на доставчика, установяващ данъчни задължения за периода м. 11/2006 г. Така постановеното решение е неправилно. Възражението на касатора, че с решение № РД-10-247/19.08.2008 г. на директора на дирекция "ОУИ" гр. Бургас, с което е потвърден обжалвания ревизионен акт, неправилно е потвърдено задължение в размер на 14 094, 33 лв., е неоснователно. От съдържанието на решението, постановено при административното обжалване на РА е видно, че предмет на обжалването е бил акта, в частта, с която не е признато право на приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Итком" ЕООД в размер общо на 14 094, 33 лв. и с диспозитива на решението е потвърден РА именно в тази част. С решението не е правена рекапитулация на задълженията по РА, нито приспадане и прихващане. Поради това определеният резултат с акта за поправка на ревизионния акт не е променен с решението на директора на дирекция "ОУИ" и не е налице постановяване на решение във вреда на жалбоподателя. По съществото на правния спор първоинстанционният съд е направил погрешен извод, че за ревизираното лице не е налице основание за приспадане на данъчен кредит по фактурите, издадени от "Итком" ЕООД. От фактическите констатации и направените изводи в ревизионния акт и приложения към него ревизионен доклад се установява, че правото на данъчен кредит не е признато поради това, че не е доказано реалното осъществяване на доставки по смисъла на чл. 6 ЗДДС, в резултат на това липсва данъчно събитие по чл. 24 ЗДДС, от което следва, че не е възникнало право на данъчен кредит по чл. 63 ЗДДС. Посочено е също, че издадените фактури не отговарят на изискванията на ЗДДС, поради това че е документирана доставка, която не е извършена, от което следва, че не е изпълнено условието посочено в чл. 64, ал. 1, т. 6 ЗДДС. Според легалното определение по чл. 6 ЗДДС, доставка по смисъла на този закон е прехвърлянето на собственост върху стока или други вещни права върху стока, извършването на услуги, когато се извършват срещу насрещна престация на основание сключена сделка или с цел такава да се сключи, а според чл. 24, данъчно събитие е доставката на стоки или услуги, извършени от данъчно задължени по този закон лица и с място на изпълнение на територията на страната. От събраните по делото доказателства се установява, че между ревизираното лице и "Итком" ЕООД е сключен договор от 1.08.2006 г. за строителство с предмет изпълнение на настилки и облицовки на апартаменти за сезонно ползване в к. к. "Слънчев бряг", УПИ VI-342, кв. 3801 по плана на кк "Слънчев бряг - запад". В договора е посочено, че стойността на изпълнените работи ще се отчита на база количествени сметки и акт обр. 19 за изпълнен етап, като цените на СМР са уговорени в договора, съответно за полагане на керамични плочи, за направа на первази и за полагане на пластмасови профили. Уговорено е, че цените са без ДДС и без доставка на материали. При извършената насрещна проверка на доставчика по време на ревизията от същия са представени 3 бр. приемо-предавателни протоколи обр. 19, съответно от 2.12.2006 г. на обща стойност 17 396, 70 лв., от 15.12.2006 г. на обща стойност 30 875, 48 лв. и от 27.12.2006 г. на обща стойност 22 199, 50 лв. Протоколите са попълнени надлежно, като са посочени обекта, на който са извършени строително-монтажните работи - апартаменти за сезонно обитаване в кк "Слънчев бряг", частта за която се отнасят - "бани и санитарни възли", възложителя - "Билдинг груп" ЕООД, изпълнителя - "Итком" ЕООД, описани са по вид извършените СМР - полагане на фаянс и теракот, направа на первази, полагане на пластмасови профили, посочена е единичната мярка - съответно квадратни метри за първия вид СМР и линейни метри за другите два, посочена е също единичната цена за всеки вид СМР, която съответства на цената, уговорена в договора, посочена е общата стойност на всеки вид СМР поотделно, както и обща цена на приетите със съответния протокол СМР. Протоколите са подписани от представители на възложителя и изпълнителя, чиито имена са съответно посочени, положени са печати на двете дружества. При съпоставката между стойностите по процесните фактури и издадените протоколи обр. 19, се установява, че протоколът от 2.12.2006 г. съответства на облагаемата стойност по фактури № 859/5.12.2006 г. и № 860/9.12.2006 г.; протоколът от 15.12.2006 г. съответства на стойността по фактури №№ 866/15.12.06 г., 872/19.12.06 г. и 878/21.12.06 г., а протоколът от 27.12.2006 г. съответства по стойност на фактури № 881/27.12.06 г. и № 884/29.12.06 г. Както се установява от съдържанието на протоколите и фактурите, налице е също съответствие между датите на издаване на протоколите и на съответните фактури, доколкото последните са издадени непосредствено след приемане на съответните СМР. Относно кадровата обезпеченост за изпълнение на възложените СМР от страна на "Итком" ЕООД по делото са представени доказателства, че дружеството е имало сключени граждански договори последователно за м. 09, 10 и 11/2006 г. с лицето Златко Белчев като общ работник, като на същия е изплатено уговореното възнаграждение, както и осигуровки. Тези обстоятелства са установени при ревизията и по тях не се спори. Представени са също два граждански договора за изработка от 1.08.2006 г. с лицата Антон Иванов Димитров и Петко Иванов Димитров, с които "Итком" ЕООД е възложило на всяко от тези лица да извършат полагане на фаянс и теракот 2300 кв. м. и полагане на первази 1700 л. м., срещу възнаграждение в размер на 1200 лв. За приемането на извършената работа от тези лица са съставени протоколи за установяване завършването и заплащането на натурални видове СМР, съответно от 10.12.2006 г. с Антон Иванов Димитров и от 16.12.2006 г. с Петко Иванов Димитров. Във всеки от протоколите е установено извършването на следните дейности: полагане на фаянс и теракот 2300 кв. м., на единична стойност 0, 44 лв. (кв. м., обща стойност 1012 лв., както и полагане на первази - 1979, 60 л. м. по протокола от 10.12.2006 г. и 1700 л. м. по протокола от 16.12.2006 г., при единична стойност 0, 11 лв.) л. м., общо 188 лв., или общо за двете СМР - 1200 лв. От представената обяснителна записка изх. № 0019/16.04.2008 г. от жалбоподателя, относно обеми натурални видове довършителни работи в строителството, се установява, че за полагане на фаянс и теракот средната норма е 4, 44 кв. м. (час, а за полагане на первази - 12 л. м.) час. Така посочените норми не са оспорени от органите по приходите, същевременно са изведени от уредени средни норми за високо строителство от 1977 г., поради което се приемат за достоверни. Предвид тези норми за изпълнение на СМР по протоколите за приемане между "Итком"ЕООД и всяко от двете физически лица, са били необходими съответно за 2300 кв. м. полагане на теракот и фаянс - 518 човекочаса и за полагане на 1979, 60 л. м. первази - 164, 96 човекочаса, или общо 682, 96 часа. От датата на сключване на договорите - 1.08.06 г. до датата на съответните протоколи (10.12.06 г. и 16.12.06 г.) има приблизително 130 дни, което означава, че установения обем работа би могъл да бъде изпълнен при работа от 5, 25 часа на ден. Предвид това и като се има предвид, че през посочените 130 дни има приблизително 40 почивни дни, то следва, че всеки от двамата работници би могъл да изпълни СМР, описани в съответния протокол за установяване на извършени СМР, за периода от сключването на договора до датата на съставяне на протокола, независимо от факта, че и двамата са били в трудови правоотношения с други лица. При ревизията е установено, че на двете физически лица по гражданските договори за изработка не е платено, но след като е установено от доказателствата по делото, че услугата е реално осъществена, то плащането на насрещната престация на възложителя е въпрос на облигационни отношения между страните по договора. Липсата на плащане на осигуровки може да доведе до евентуална санкция на възложителя на работата, но не може да обуслови извод, че работата не е извършена. Останалата част от СМР, за които са издадени процесните фактури съгласно протоколите обр. 19 (общо в размер на 6606 кв. м. поставяне на фаянс и теракот и 3379, 69 л. м. поставяне на первази, в които са включени извършените от Антон Димитров и Петко Димитров) като обем може да бъде изпълнена от лицето Златко Белчев, назначено по граждански договор като общ работник през посочения период, като се има предвид средната норма за ден за двата видове дейности, по изложените по-горе съображения. Предвид изложеното се налага извода, че доставчикът е разполагал с кадрова обезпеченост за извършване на процесните СМР и извода на органите по приходите и съда в обратния смисъл е необоснован, предвид представените по делото доказателства. Настоящият състав приема, че по делото е доказано изпълнението на услугите, за които са издадените процесните фактури. Относно плащането на насрещната престация от страна на ревизираното лице са събрани доказателства в хода на ревизията, като е установено че плащането е извършено по банков, за което е направена констатация в ревизионния доклад и в РА. Доколкото в доклада е посочено, че не е установено плащането по банков път на цената по фактури № 881 и 884, то от страна на ревизираното лице е представено копие от преводно нареждане от 30.01.2007 г. на ЦКБ АД, клон Бургас, с наредител "Билдинг груп" ЕООД и получател "Итком" ЕООД за плащане на сумата 26639, 40 лв. по фактури № 881/27.12.06 г. и № 884/29.12.06 г. В същия смисъл е заключението на съдебно-счетоводната експертиза. Следователно, относно тези фактури също е доказано плащането на цената по банков път. По изложените съображения, настоящият състав приема, че процесните фактури удостоверяват реално осъществени доставки на услуги по смисъла на чл. 6, вр. чл. 9 ЗДДС. Не се спори относно това, че данъкът е начислен от доставчика, за което е направена констатация още в ревизионния доклад, не се спори и относно изпълнението на изискването по чл. 64, ал. 1, т. 5 ЗДДС - доставките да са използвани за извършване на други облагаеми доставки, като е установено, че ревизираното лице е прехвърлило същите на "СМК Монтажи" АД, видно от заключението на съдебно-счетоводната експертиза. По изложените съображения, за ревизираното лице са изпълнени всички изисквания за признаване на право на данъчен кредит, което неправилно не му е признато с обжалвания ревизионен акт. Като е достигнал до изводи в обратния смисъл първоинстанционният съд е постановил неправилно решение, което следва да бъде отменено. Поради това че спорът е изяснен от фактическа страна следва на основание чл. 222, ал. 1 АПК да бъде постановено решение по същество, с което да бъде отменен РА в обжалваната част относно непризнато право на приспадане на данъчен кредит в размер на 14 094, 33 лв. и са начислени съответни лихви. При този изход на спора касаторът има право на направените разноски за двете инстанции. От доказателствата по делото се установява, че са направени разноски общо в размер на 1 775 лв., от които 75 лв. за държавни такси, 700 лв. вещо лице и 1 000 лв. изплатено адвокатско възнаграждение, съгласно договор за правна защита и съдействие № 058523 от 29.10.2008 г. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 1 АПК, Върховният административен съд, първо отделение,