Решение № 8401 от 7.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4498/2015 г.

Решение № 8401 от 7.07.2015 г. на ВАС по адм. д. № 4498/2015 г., II о., докладчик съдията Анелия Ананиева Производството е по реда на чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс (АПК) във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК). Образувано е по касационна жалба на "Апостолов" ЕООД, чрез адв. Тетрадова като процесуален представител срещу решение № 382 от 26.02.2015 г., постановено по адм. дело № 182/2014 г. по описа на Административен съд - Бургас. Излагат се подробни доводи за неправилност на обжалваното решение, като издадено в нарушение на материалния закон и при съществено нарушение на процесуалните правила. Касаторът поддържа, че изводите на съда за нереалност на доставките са необосновани, направени след едностранно обсъждане на доказателствата по делото и без да са изложени съображения за некредитиране на основното и допълнително заключение на вещото лице. Прави се искане за отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго, с което да се отмени ревизионния акт. Ответникът - директорът на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" (ОДОП) - Бургас не изразява становище. Представителят на Върховна административна прокуратура дава заключение за правилност на обжалваното решение. Върховният административен съд, второ отделение, след като обсъди доводите в касационната жалба и данните по делото, приема следното: Касационната жалба е процесуално допустима, като подадена в срок и от надлежна страна срещу съдебен акт, който е неблагоприятен за нея. Разгледана по същество, е основателна. С обжалваното решение е отхвърлена жалбата на "Апостолов" ЕООД против ревизионен акт (РА) № 021301245/13.09.2013 г. на органи по приходите при ТД на НАП - Бургас, потвърден с решение № 383/12.12.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - Бургас при ЦУ на НАП. За да постанови този резултат, административният съд е приел, че оспореният РА е издаден от компетентни органи, при липса на допуснати процесуални нарушения и в съответствие с материалния закон. Обосновал е извод за нереалност на всяка от доставките по спорните фактури, поради което правилно според него с оспорения акт е отказано признаване правото на данъчен кредит по тях. Обжалваното решение е неправилно поради допуснати съществени процесуални нарушения, които са довели до постановяването му при неизяснена фактическа обстановка и необосновани правни изводи. С оспорения пред Административен съд - Бургас ревизионен акт са установени задължения на "Апостолов" ЕООД по ЗДДС за данъчни периоди, както следва: март 2010 г. - 3 383 лева главница и 1 190 лева лихва; юли 2010 г. - 4 037, 43 лева главница и 1 280, 89 лева лихва; септември 2010 г. - 3 330, 60 лева главница и 999, 25 лева лихва; ноември 2010 г. - 1 048, 78 лева главница и 296, 58 лева лихва; юни 2011 г. - 2 499, 64 лева главница и 556, 82 лева лихва; септември 2011 г. - 6 940, 44 лева главница и 1 365, 46 лева лихва и декември 2011 г. - 9 468, 32 лева главница и 1 615, 59 лева лихва. Ревизиращият орган е приел, че представените доказателства не удостоверяват действително получени стоки от дружеството, поради което не е налице реално извършване на доставката на авточасти, резервни части, материали по спецификации и авторемонтна услуга по спорните фактури съгласно изискванията на чл. 6, чл. 9, чл. 68, ал. 1, т. 1 и чл. 69, ал. 1, т. 1 във вр. с чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Съдът е обосновал извод, че оспореният ревизионен акт е валиден като издаден от компетентни органи по приходите съгласно чл. 119, ал. 2 ДОПК в сега действащата му редакция. Приел е, че актът е подписан от възложителя на ревизията и ръководителя на ревизията видно от представените заповеди за възлагането й от 21.01.2013 г., 24.04.2013 г. и 27.05.2013 г. Този извод е неправилен и необоснован, тъй като съдът не е съобразил данните по делото за това, че ревизията е повторна, съдържащи се в решение № 383/12.12.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - Бургас, с което РА е потвърден. В решението е посочено, че ревизията е повторна и е във връзка с решение № 11/11.01.2013 г. на решаващия орган. При тези данни и за да извърши проверка относно компетентността на издателя на оспорения РА, първоинстанционният съд е следвало да изиска решение № 11/11.01.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" - Бургас и предходния отменен с него ревизионен акт, тъй като преписката е върната за извършване на повторна ревизия. Тези доказателства са от съществено значение за формиране на извода по какъв ред е следвало да се приключи ревизионното производство по отношение на "Апостолов" ЕООД и съответно кой е компетентният орган по приходите да издаде РА в тази хипотеза. По делото е представен единствено предходен ревизионен доклад № 1200933/3.08.2012 г., но не и издаденият въз основа на него РА, както и решението на решаващия орган, с което този акт е бил отменен. Когато РА е издаден, след като предходният такъв е бил отменен (изцяло или частично), в случая с решение № 11/11.01.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" и преписката е била върната на органа за извършване на повторна ревизия, в резултат на което е издадена нова заповед за възлагане на ревизията, то следва да се има предвид изменението на разпоредбата на чл. 119, ал. 2 ДОПК с ДВ, бр. 82 от 2012 г., в сила от 1.01.2013 г. Според сега действащата норма ревизионният акт се издава от органа, възложил ревизията и от ръководителя на ревизията. Съгласно § 35 ПЗР ЗИД ДОПК ( ДВ, бр. 82 от 2012 г.) всички образувани и висящи ревизионни производства към деня на влизане на този закон в сила се довършват по досегашния ред. Решението, с което е отменен предходният ревизионен акт и преписката е върната за извършването на повторна ревизия е от 11.01.2013 г. В този случай с решението по чл. 155, ал. 4 ДОПК не се поставя начало на ново производство, а се възстановява висящността на ревизионното производство по издаване на отменения с него в посочените части ревизионен акт. Съдът не е отчел обстоятелството, че ревизионното производство започва от първата издадена заповед за възлагане на ревизията, като производството е висящо до влизане в сила на ревизионния акт. Издаването на нова заповед за възлагане на ревизията след връщането на преписката на възложилия ревизията орган не поставя началото на ново ревизионно производство, а определя конкретните органи по приходите, които следва да извършат необходимите процесуални действия. В хипотезата на повторна ревизия ревизионното производство по издаване на новия ревизионен акт следва да се счита висящо към момента на изменението на чл. 119, ал. 2 ДОПК. Съгласно § 35 ПЗР ЗИД ДОПК приложим е досегашният ред за довършването му, който предвижда компетентният орган по приходите да издаде ревизионния акт да бъде определен с нарочна заповед на възложителя на ревизията (чл. 119, ал. 2 ДОПК, редакция преди изменението). В случая съдът в нарушение на служебното начало не е дал указания на решаващия орган да представи доказателства във връзка с данните за повторна ревизия на "Апостолов" ЕООД и не е изложил съображения относно компетентния да издаде РА орган по приходите съгласно приложимия ред за довършването на ревизионното производство, поради което изводът му за валидност на акта е направен без да са отчетени относимите за това обстоятелства. На следващо място, при преценката на спорния по делото въпрос относно реалността на доставките по спорните фактури с доставчици "Касида" ЕООД, "Евромел" ЕООД, "Бомар" ЕООД, "Стройинвестком" ЕООД, "Велба" ЕООД и "Топ инженери БГ" ЕООД административният съд не се е произнесъл по всички доводи, изложени от процесуалния представител на ревизираното дружество, както и не са обсъдени всички събрани по делото доказателства. Съдът не е коментирал основното и допълнително заключения на приетата по делото съдебно-счетоводна експертиза, а само е приел, че същите не променят неговите изводи за нереалност на доставките. Посочил е, че заключенията нямат приоритетна доказателства стойност и следва да се тълкуват с оглед всички установени факти и обстоятелства, без да изложи мотиви защо не ги възприема. Липсват съображения и по приложението на цитираната от оспорващото в първоинстанционното производство дружество съдебна практика на СЕС. В производството по реда на чл. 156 и сл. ДОПК намират субсидиарно приложение разпоредбите на АПК и на ГПК на основание § 2 ДР ДОПК. Съгласно чл. 12 ГПК съдът преценява всички доказателства по делото и доводите на страните по вътрешно убеждение. Съдът основава решението си върху приетите от него за установени обстоятелства по делото и върху закона (чл. 235, ал. 2 ГПК), а според чл. 236, ал. 2 ГПК към решението си излага мотиви, в които се посочват исканията и възраженията на страните, преценката на доказателствата, фактическите констатации и правните му изводи. При мотивиране на фактическите констатации и правните заключения съдът следва да се произнесе по доводите и възраженията на страните, както и да обсъди събраните по делото доказателства и обоснове приемането или изключването им от доказателствения материал. Обжалваното решение не отговаря на посочените процесуални изисквания за постановяването му. Допуснатите от административния съд съществени нарушения на съдопроизводствените правила препятстват проверката относно приложението на материалния закон и обосноваността на решението. Несъбирането на доказателства във връзка с преценката за материална компетентност на органите по приходите, издали ревизионния акт и липсата на мотиви по спорния въпрос, отговарящи на изискванията на процесуалния закон, лишават касационната инстанция от възможността да провери валидността и правилността на оспорения данъчен акт. Това налага обжалваното решение да бъде отменено и на основание чл. 222, ал. 2, т. 1 АПК - делото върнато за ново разглеждане от друг състав на съда при съобразяване с указанията по тълкуването и приложението на закона, дадени по - горе. По изложените съображения Върховният административен съд, второ отделение