Решение № 11406 от 22.11.2023 г. на ВАС по адм. д. № 6423/2023 г.

Производството е по чл. 208 и сл. от Административнопроцесуалния кодекс, вр. чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния кодекс (ДОПК). Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /ОДОП/ - София при ЦУ на НАП, против решение 2455 от 10.04.2023 г. на Административен съд София-град (АССГ), постановено по адм. д. 8880/2021 г., с което е отменен ревизионен акт /РА/ Р-22221020002178-091-001 от 22.01.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1089 от 16.07.2021 г. на директора на Дирекция "ОДОП", в частта на установени задължения на ТОБО-БИЛД ЕООД, гр. София, за корпоративен данък по Закона за корпоративно подоходно облагане (ЗКПО) за 2018 г. в общ размер на 57 907, 61 лв. и лихви за забава в размер на 10 649, 42 лв. Касаторът твърди, че оспореното от него първоинстанционно решение е неправилно, поради наличието на отменителните касационни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Поддържа, че в хода на съдебното производство е допусната и изслушана СТЕ, с поставени задачи, които са изцяло ирелевантни към предмета на спора. Поддържа се също така, че не става ясно на какво основание АССГ приема, че са опровергани констатациите в РА. Иска се отмяна на първоинстанционното решение и постановяване на решение, с което да се отхвърли жалбата на ТОБО-БИЛД ЕООД. Претендират се разноски. Ответникът по касационната жалба ТОБО-БИЛД ЕООД оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Вълчанов и заявява искане да бъде оставено в сила първоинстанционното решение, както и да се присъдят разноски за касационната инстанция. Представителят на Върховната административна прокуратура дава мотивирано заключение за допустимост и основателност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта и съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятна за нея, е допустима, а разгледана по същество, основателна. Предмет на правния спор пред АССГ е РА Р-22221020002178-091-001 от 22.01.2021 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП София, потвърден с Решение 1089 от 16.07.2021 г. на директора на Дирекция "ОДОП", в частта на установените задължения на ТОБО-БИЛД ЕООД за корпоративен данък по ЗКПО за 2018 г. в общ размер на 57 907, 61 лв. и лихви за забава в размер на 10 649, 42 лв. Органите по приходите са приели, че основната дейност на ТОБО-БИЛД ЕООД за ревизирания данъчен период е строителство на жилищни и нежилищни сгради, като в хода на данъчната ревизия е констатирано, че търговецът е продал 16 собствени апартамента и 2 гаража в имот, находящ се в гр. София, район Лозенец, [улица], местност Витоша ВЕЦ Симеоново, за които са представени нотариални актове, подробно описани в РД. След извършен анализа на представените оборотни ведомости на дружеството, относно придобитите и вложени материални запаси във връзка строителството на жилищната сграда, в която се намират продадените имоти, ревизиращите органи са установили, че имотите са продадени по тяхната себестойност. В хода на данъчната ревизия са възложени две експертизи за определяне на пазарната цена към датата на продажба на процесните имоти, като за целите на облагането с РА са взети предвид определените минимални пазарни цени към датата на продажбата на обща стойност 1 035 353 лв. В резултат на установеното в хода на извършена повторна експертна оценка и на основание чл. 78 от ЗКПО, органите по приходите са увеличили счетоводния финансов резултат на търговското дружество за 2018 г. със сумата в размер на 576 034, 48 лв., формирана от разликата между определената пазарна цена на процесните недвижими имоти в размер на 1 035 353, 00 лв. и отчетения от "ТОБО-БИЛД" ЕООД приход в размер на 459 318, 52 лв. На основание чл. 78 от ЗКПО е извършено увеличение на счетоводния финансов резултат и със сумата в размер на 3 041, 66 лв. във връзка с извършена продажба на апартамент 7, съгласно изложените по-горе мотиви. В резултат на извършените корекции ревизиращите органи са определили дължим корпоративен данък за 2018 г. в размер на 58 452, 90 лв. и лихви за забава в размер на 10 649, 42 лв. Административен съд София-град е отменил процесния РА като е изложил мотиви, че изготвената в хода на ревизионното производство оценителна експертиза не е в съответствие с § 1, т. 14 от ДР на ЗКПО във връзка с § 1, т. 8 и т. 10 от ДР на ДОПК. Решаващият съд е приел, че експертът се е позовал на предоставени от агенция за недвижими имоти данни за реализирани сделки за продажба единствено на апартаменти, а само два от оценяваните имоти представляват такива. Първоинстанционният съд е разгледал назначената и приета по делото СТЕ, изготвена от вещото лице инж. А. Аврамова, като е приел, че при съпоставка на цената по СТЕ и цената на фактурираните и отчетени сделки от ревизираното лице не са занижени и не се различават значително от вписаната в НА продажна цена. Крайният извод на първоинстанционния съд е, че констатациите на органите по приходите в РА са опровергани от "ТОБО-БИЛД" ЕООД, поради което административният акт е отменен Обжалваното решение е валидно, допустимо, но неправилно. Основателни са касационните доводи, че при постановяване на съдебното решение от АССГ са допуснати съществени нарушения на материалния закон и съдопроизводствените правила. В хода на съдебното производство пред АССГ е допусната и изслушана СТЕ с поставени задачи от процесуалния представител на "ТОБО-БИЛД" ЕООД в молба от 24.01.2022 г. (л. 69 от делото). Поставените въпроси са каква е себестойността на извършените СМР, има ли продажби на цени, по-ниски от себестойността на продукцията и с какви средства са осъществени СМР през ревизирания период. Поставените задачи са ирелевантни към предмета на правния спор. На първо място, първият зададен въпрос не е бил спорен в ревизионното производство, доколкото в РА органите на приходите не са оспорили себестойността на извършените СМР такива, каквито са отразени в счетоводството му. Вторият поставен въпрос отново не допринася за изясняване на спора, а третият въпрос с какви средства са извършени СМР през ревизирания период отново е безспорен. Настоящият съдебен състав намира за необходими да отбележи, че спорът в случая се съсредоточава около това извършени ли са продажби от "ТОБО-БИЛД" ЕООД на цени различни от пазарните, а оттук и налице ли е отклонение от данъчното облагане. В хода на съдебното производство безспорно е установено, че ответникът по касационната жалба е продал процесните на цени, които са под данъчната оценка и поточно на цени и представляват ½ от данъчните оценки на тези имоти. Назначената в хода на ревизионното производство оценителна експертиза доказва значителното отклонение от пазарните цени от страна на ревизираното лице. Съгласно чл. 16, ал. 1 от ЗКПО, когато една или повече сделки са сключени при условия, чието изпълнение води до отклонение от данъчно облагане, дължимият данък на лицата се определя, без да се взема под внимание частично или изцяло резултатът от тези сделки, някои техни условия или тяхната правна форма, а се взема под внимание данъчната основа, която би се получила при извършване на обичайна сделка от съответния вид по пазарни цени и насочена към постигане на същия икономически резултат, но която не води до отклонение от данъчно облагане. Съгласно чл. 15 от ЗКПО, когато свързани лица осъществяват търговските и финансовите си взаимоотношения при условия, които оказват влияние върху размера на данъчната основа, отличаващи се от условията между несвързани лица, данъчната основа се определя и се облага с данък при условията, които биха възникнали за несвързани лица. Съгласно § 1, т. 14 от ДР на ЗКПО пазарна цена е цената по смисъла на § 1, т. 8 от ДР на ДОПК, съгласно който текст пазарна цена е сумата без данъка върху добавената стойност и акцизите, която би била платена при същите условия за идентична или сходна стока или услуга по сделка между лица, които не са свързани. Съобразно § 1, т. 10 от ДР на ДОПК, методи за определяне на пазарните цени са методът на сравнимите неконтролирани цени между независими търговци, методът на пазарните цени, където обичайната пазарна цена е цената, използвана в процеса на продажба на стоки и услуги в непроменена форма на независим партньор, намалена с разходите на търговеца и с обичайната печалба, методът на увеличената стойност, при който обичайната пазарна цена се определя, като себестойността на продукцията се увеличи с обичайната печалба, методът на транзакционната нетна печалба, методът на разпределената печалба. Редът и начинът за прилагане на методите се определят с наредба на министъра на финансите, а именно - Наредба Н-9 от 14.08.2006 г., за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Неправилни са изводите на първоинстанционния съд за използване по аналог на сделки, които не са със сходни характеристики с процесните при изготвянето на експертизата в ревизионното производство. Несъмнено е, че при изготвяне на експертизата е използван методът на сравнимите неконтролирани цени, като са спазени изискванията на Наредба Н-9 от 14.08.2006 г., за реда и начините за прилагане на методите за определяне на пазарните цени. Съгласно чл. 5 от Наредбата, методите за определяне на пазарните цени се прилагат въз основа на сравнение между контролирана и съпоставима неконтролирана сделка. Съгласно чл. 8, ал. 1 от Наредбата, методът на сравнимите неконтролирани цени се прилага, когато е налице сходство в характеристиката на продукта или услугата - предмет на контролираната и съпоставимата неконтролирана сделка. От друга страна, чл. 14, ал. 1 от Наредбата, методите за определяне на пазарните цени се прилагат на базата на данни относно съпоставими неконтролирани сделки, осъществени през годината, в която се осъществява контролираната сделка, или в друг период, в който действат едни и същи икономически условия, влияещи върху резултата от сделките. Изискването е за наличие на данни относно съпоставими неконтролирани сделки осъществени през годината, в която се осъществява контролираната сделка, или в друг период, в който действат едни и същи икономически условия, влияещи върху резултата от сделките. Несъмнено се установява, че при определяне на пазарната цена, експертът е ползвал публични данни от имотния регистър за периода на прехвърлителната сделка, като имотите ползвани за аналог са разположени в близост до обектите, предмет на анализ и оценка, а именно кв. Витоша. Имотите, които са ползвани за аналог, са със сходни характеристики с тези на процесните имоти самостоятелни обекти, апартаменти, със сходна квадратура, намиращи се в един и съши район на гр. София. Определената пазарна цена е съобразена с представените доказателства за реално извършени сделки, нотариални актове, поради което несъмнено се установява наличието на основание за прилагане на чл. 16, ал. 1 от ЗКПО за данъчния период 01.01.2018 г. 31.12.2018 г. Като е приел друго и е отменил оспорения ревизионен акт като незаконосъобразен, АССГ е приложил неправилно материалния закон и е постановил едно неправилно съдебно решение. При условията на чл. 222, ал. 1 АПК същото следва да бъде отменено и вместо него следва да бъде постановено друго такова, с което жалбата следва да бъде отхвърлена като неоснователна. При този изход на процеса ответният по касация ТОБО-БИЛД ЕООД, следва да бъде осъден да заплати на НАП София в качеството й на юридическо лице, в състава на което влиза Д "ОДОП" София разноски по делото за две съдебни инстанции в размер общо на 12 269,12 лв., както и 548,45 лв. държавна такса за касационното производство. Водим от горното и на осн. чл. 222, ал. 1 от АПК, Върховният административен съд, състав на първо отделение,