Решение № 13354 от 15.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 2415/2013 г.

Решение № 13354 от 15.10.2013 г. на ВАС по адм. д. № 2415/2013 г., I о., докладчик съдията Милена Златкова Производството е по реда на чл. 208 - чл. 228 от Административнопроцесуалния кодекс /АПК/ във вр. с чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс /ДОПК/. Образувано е по касационната жалба на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" /"ОДОП"/ - гр. Пловдив при ЦУ на НАП против решение № 44/9.01.2013 г. на Административен съд /АС/ - гр. Пловдив, постановено по адм. д. № 2816/2011 г., с което е отменен Ревизионен акт /РА/ № 241102365/14.07.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 931/4.10.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП /сега Дирекция "ОДОП"/. В касационната жалба се излагат доводи за незаконосъобразност на решението, поради неправилно приложение на материалния закон, съставляващо отменително касационно основание по чл. 209, т. 3 от АПК. Твърди се следното: Съдът неправилно е приел, че при облагането по ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. органът по приходите е формирал месечна, а не годишна данъчна основа. Неправилен е изводът му, че за да се признае правото на приспадане по фактурата за авансово плащане е без значение дали доставчикът е изпълнил насрещната престация, за която се е задължил по процесния договор. Претендира се отмяна на обжалваното решение и постановяване на друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата срещу РА и да се присъдят разноски, представляващи юрисконсултско възнаграждение. Ответникът по касационната жалба - Константин Стефанов Маршавелов, осъществяващ търговска дейност като ЕТ "Констанс - Константин Маршавелов", със седалище и адрес на управление: гр. Пловдив, ул. "Славянска" № 79, ет. 2, ап. 6 - оспорва същата чрез процесуалния си представител адв. Стойчев по съображения, изложени в писмено становище. Представителят на Върховната административна прокуратура изразява становище за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, първо отделение, след като прецени наведените в касационната жалба доводи, валидността, допустимостта, съответствието на решението с материалния закон в изпълнение изискването на чл. 218 от АПК, намира за установено от фактическа и правна страна следното: Касационната жалба като подадена в срока по чл. 211, ал. 1 АПК и от надлежна страна срещу подлежащ на касационно оспорване съдебен акт, неблагоприятен за касатора, е допустима, а разгледана по същество - частично основателна, поради следните съображения: Предмет на съдебен контрол в производството пред Пловдивския административен съд е бил РА № 241102365/14.07.2011 г., издаден от орган по приходите при ТД на НАП - гр. Пловдив, потвърден с решение № 931/4.10.2011 г. на директора на Дирекция "Обжалване и управление на изпълнението" - гр. Пловдив при ЦУ на НАП, с който на ревизираното лице са определени задължения за данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. в размер на 3317.89 лв. и лихва 2195.19 лв. и ДДС в размер на 2500 лв. и лихва 637.99 лв. За да отмени РА, Пловдивският АС е приел, че за отчетната 2005 г. органите на приходната администрация са установили превишение на разходите над приходите на жалбоподателя чрез разделяне на годината на едномесечни данъчни периоди. При така направения анализ на паричния поток е установено, че през периода 1.01 - 10.03.05 г. разходите на жалбоподателя превишават доказаните приходи със сумата от 15512.43 лв. Този подход е незаконосъобразен, тъй като съгласно чл. 3 от ЗОДФЛ (отм.), облагаем е общият годишен доход, а съгласно чл. 35 от същия закон, сумата на данъка за данъчната година се определя на базата на годишната данъчна основа. В случая не е обложена годишната данъчна основа, а тази, определена за периода 1.01. - 10.03.05 г. Самият данъчен орган е констатирал в РД и РА, че крайното салдо към 31.12.2005 г. е положителна величина и възлиза на сумата от 116772.88 лв. По отношение на отказаното с РА право на приспадане на данъчен кредит на основание чл. 70, ал. 5 от ЗДДС по фактура № 53/25.02.09 г. в размер на 2 500 лв., съдът е намерил за незаконосъобразен изводът на органа по приходите, че след като фискалният бон е издаден от устройство, регистрирано на субект, различен от доставчика, то авансово плащане не е извършено. Според него приложеният по делото фискален бон съдържа индивидуализиращи белези именно на доставчика "Инвест ВГ" ЕООД и ЕТ "Маршавелов" няма как да е знаел или би трябвало да знае, че устройството е регистрирано на името на друго дружество. В случая за признаването на правото на данъчен кредит е без значение обстоятелството дали доставчикът е осъществил насрещната престация, за която се е задължил по процесния договор, тъй като предмет на фактурата е авансово плащане. Не са налице данни за измама или нарушаване на реда за разчитане на ДДС с бюджета, за които жалбоподателят да е знаел или да е имало начин да знае. Следва да намери приложение решение на СЕС от 21 юни 2012 г. по съединени дела С-80/11 и С-142/11. Правилно и законосъобразно е решението на първоинстанционния съд в частта му, в която е отменен РА относно определения данък по чл. 35 от ЗОДФЛ (отм.) за 2005 г. в размер на 3317.89 лв. и е начислена лихва в размер на 2195.19 лв. върху данъчна основа по чл. 122, ал. 2 ДОПК, поради установено обстоятелство по чл. 122, ал. 1, т. 2 ДОПК - наличие на данни за укрити приходи или доходи. Правилно съдът е приел, че на основание чл. 122, ал. 1 от ДОПК органът по приходите определя по реда на ал. 2 размера на данъчната основа за облагане и прилага установения в закона размер на данъка към нея. В случая се касае за подоходно облагане, като данъчната основа се определя на базата на годишния облагаем доход. Размерът на данъка следователно, дори и при ревизия по чл. 122 от ДОПК, се определя съобразно изискванията на материалния закон, като особеността касае единствено и само размера на облагаемата данъчна основа. Настоящият съдебен състав обаче намира за неправилно приетото от съда, че при авансово плащане е без значение за признаването на правото на данъчен кредит дали доставчикът е изпълнил поетото в договора задължение да извърши доставката или не. Едно от основанията да не бъде признато правото на приспадане на данъчен кредит при авансовото плащане в случая, дори и то да е извършено в действителност е това, че доставката, във връзка с която е направено, не е индивидуализирана чрез всички необходими релевантни за данъчното й облагане елементи в сключения между страните договор. Съгласно чл. 2 от договора с дата 3.02.2009 г., сключен между ЕТ "Констанс - Константин Маршавелов" като възложител и "Инвест ВГ" ЕООД като изпълнител, възложителят възлага, а изпълнителят приема да извърши доставка и монтаж на метална конструкция тип "Ригел" до завършен вид, изработена на грунд с размери на височина, широчина и дължина, пригодена за паркиране на автомобили. Съгласно чл. 3 от договора срокът за изпълнение е определен до 30.12.2009 г. или 11 месеца от датата на договора. Като условие е посочено издаването на разрешение за поставяне на конструкцията от компетентните административни органи, очевидно на името на възложителя. Мястото, където следва да бъде извършен монтажът на металната конструкция за паркиране на автомобили, не е посочено в договора. Разрешение за поставянето й няма представено по делото. Жалбоподателят не твърди да е поискал по надлежния ред неговото издаване, нито че такова е издадено. Непредставянето му и липсата на данни за това къде следва да бъде монтирана конструкцията е пречка за индивидуализацията на доставката, свързана и с монтаж. Както е посочено в т. 28 от решение на СЕС от 19 декември 2012 г. по дело № С-549/11 "Орфей България" ЕООД, за да бъде ДДС изискуем преди още стоките или услугите да са били доставени, е необходимо всички релевантни елементи на данъчното събитие, т. е. бъдещата доставка на стоки или услуги, да са вече известни и следователно, в частност стоките или услугите да са точно определени в момента на авансовото плащане. Още по-подробни съображения в тази насока са изложени в решение на СЕС от 21 февруари 2006 г. по дело С-419/02 BUPA Hospitals Ltd и Goldsborough Developments Ltd. В т. 48 от същото е посочено следното: Втора точка на чл. 10, § 2 от Шеста директива предвижда, че когато е извършено предварително плащане, ДДС става изискуем, без да е осъществена все още доставката. За да стане данъкът изискуем в такава ситуация цялата релевантна информация, засягаща данъчното събитие, а именно бъдещата доставка или изпълнения следва вече да са известни и за това, в частност, както е отбелязал Генералният адвокат в точка 100 от своето Становище, когато е извършено предварително плащане стоките или услугите следва да бъдат точно идентифицирани; т. 49 Това заключение, още повече, се подкрепя от обяснителния меморандум към предложението за Шеста директива (Бюлетин на Европейските общности, допълнение 11/73, стр. 13), в което Комисията отбелязва, че когато са получени плащания преди данъчното събитие, получаването на тези суми дава основание за начисляването на данък, тъй като страните по сделката по този начин демонстрират своето намерение всички финансови последици от данъчното събитие да настъпят предварително; т. 50 В тази връзка, също не бива да се забравя, че доставката на стоките или услугите са предмет на ДДС, а не плащанията, направени за заплащане на тези доставки (виж Дело C-108/99 Cantor Fitzgerald International [2001] ECR I-7257, § 17). A fortiori, плащания за доставка на стоки или услуги, които още не са ясно идентифицирани не могат да бъдат предмет на ДДС. Към датата на приключване на събирането на доказателства от първоинстанционния съд /9.10.2012 г./, т. е приблизително три години след изтичането на срока за изпълнение, посочен в договора, жалбоподателят не е представил доказателства за това, че доставката е осъществена, нито доказателства за разваляне на договора, поради неизпълнение. В нито един момент той не е твърдял дори, че такова изпълнение е налице. Ако металната конструкция беше доставена и монтирана, то не би било проблем това обстоятелство да се докаже от жалбоподателя, въпреки неоткриването на доставчика. Поради изложеното, решението в тази част следва да бъде отменено, поради това, че е постановено при неправилно приложение на материалния закон и вместо него да се постанови друго по съществото на спора, с което да се отхвърли жалбата на Константин Стефанов Маршавелов, осъществяващ търговска дейност като ЕТ "Констанс - Константин Маршавелов", срещу частта от РА, в която му е установено задължение за ДДС. При този изход на спора основателна е претенцията на касатора и ответник в първоинстанционното производство за присъждане на юрисконсултско възнаграждение за това производство, съответно на отхвърлената част от жалбата, искане за което е своевременно заявено от процесуалния му представител. За касационното производство такова не се дължи, тъй като касаторът не е бил представляван от юрисконсулт. Водим от горното и на основание чл. 221, ал. 2 вр. чл. 222, ал. 1 АПК Върховният административен съд, първо отделение,