Решение № 9499 от 7.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 13221/2013 г.

Решение № 9499 от 7.07.2014 г. на ВАС по адм. д. № 13221/2013 г., I о., докладчик съдията Мадлен Петрова Производството е по реда на чл. 208 и сл. от АПК във връзка с чл. 160, ал. 6 от ДОПК.

Образувано е по касационна жалба на "Божони" ООД чрез адв. Борислав Борисов против решение № 2069 от 23.07.2013 г. на Административен съд гр. Варна по адм. дело № 90/2013 г., с което е отхвърлена жалбата на дружеството против ревизионен акт № 031202279/10.09.2012 г. на орган по приходите при ТД на НАП град Варна, потвърден с решение № 765/05.12.2012 г. на директора на дирекция ОУИ град Варна.

В касационната жалба са изложени доводи за неправилност на решението, като постановено в нарушение на материалния закон и необосновано - касационни основания по чл. 209, т. 3 от АПК. Искането е за отмяна на ревизионния акт. Претендират се направените по делото разноски.

Ответникът - директор на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика", гр. Варна не се представлява в касационното производство и не е изразил становище по касационните доводи на насрещната страна.

Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава мотивирано заключение за неоснователност на касационната жалба.

Върховният административен съд, първо отделение като извърши дължимата проверка на обжалвания съдебен акт съгласно чл. 218 от АПК, за да се произнесе взе предвид следното:

Касационната жалба е процесуално допустима като подадена от надлежна страна и в срока по чл. 211, ал. 1 от АПК. Разгледана по същество, е неоснователна, поради следното:

С оспорения ревизионен акт на Божони ООД, гр. Варна са установени задължения по ЗДДС в общ размер 15 409.09 лева и съответните лихви в размер на 2 988.93 лева за данъчни периоди м. 10.2007 г., м. 07.2011 г., м. 11.2011 и м. 01.2012 г. Задълженията произтичат от отказ на правото на данъчен кредит, както следва:

• в размер на 5 731 лева за данъчен период м. 07.2011 г. по доставки на стоки от "Бултек" ЕООД по фактура № 0...524/12.07.2011 г. с предмет "ПДЧ плоскости 2800/2070/20" 138 бр. на стойност 12 213 лева и ДДС - 2442.60 лева, по фактура № 0...526/22.07.2011 г. с предмет дъски иглолистни 3/4/5/400, 35 куб. м на стойност 12250 лева и ДДС 2450 лева и по фактура № 0...527/25.07.2011 г. с предмет греди ДО 10/10 16 куб. м на стойност 4192 лева и ДДС 838.40 лева;

• в общ размер на 4 309.09 лева за данъчни периоди м. 11.2011 г. и м. 01.2012 г. по доставки на стоки от "Аква Инвест" ЕООД по фактура № 0...541/15.11.2011 г. с предмет OSB-3 нешлайфано 2440/1220/22 170 бр. на стойност 7 559.90 лева и ДДС 1511.98 лева, по фактура № 0...544/21.11.2011 г. с предмет сухи дъски ясен 250/15 - 40/5,5 см, 12.30 куб. м на стойност 8979 лева и ДДС 1795.80 лева и по фактура № 0...578/19.01.2012 г. с предмет "ламинирани ПДЧ плоскости 3660/1830/18,31 бр. и грундиран МДФ 2800/2070/18", 28 бр. на стойност 5006.54 лева и ДДС 1001.31 лева;

• в общ размер на 3100 лева за данъчен период м. 10.2007 г. по три фактури, издадени от "Катанос" ЕООД с предмет СМР по договор;

• в размер на 2 269 лева за данъчен период м. 07.2011 г. по фактура № 1...13/20.07.2011 г. издадена от "Димов строй" 01 ЕООД с предмет ремонт на складова база.

С обжалваното решение съдът е отхвърлил жалбата изцяло, като е приел, че фактическите констатации на органите по приходите за липса на реално осъществени доставки на стоки и услуги не са оборени, чрез представените по делото доказателства. По приложението на материалния закон, съдът е изложил мотиви, че упражняването на правото на данъчен кредит съгласно предвидените в чл. 71 от ЗДДС условия, предполага наличието на едно вече възниквало право, т. е. осъществен фактически състав съгласно чл. 68, ал. 1 от ЗДДС при условията на ал. 2, ал. 3, ал. 4 и ал. 5 от същата разпоредба. Според съда в хипотезата на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, приложима по отношение на процесните доставки, фактическият състав по възникването на правото на данъчен кредит изисква реално осъществена доставка на стока и доказването му е изцяло в тежест на претендиращия правото. По приложението на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, съдът е приел, че законът допуска правото на приспадане да възникне и за стоки и услуги, които предстои да бъдат доставени, когато те се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки. Прието е, че доказването на "получена" стока и услуга по облагаема доставка по смисъла на чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС е свързано с установяване изпълнението на конкретна сделка което с оглед на спецификата й предполага евентуално съставяне на съпътстващи документи, както и счетоводно отразяване на това получаване и последващите действия, извършени от получателя по реализацията на стоките, респ. услугите, нейн предмет. В хипотезата на чл. 69, ал. 1, т. 1, пр. 2 от ЗДДС установяването на използването на стоките и услугите за целите на извършваната от дружеството дейност според първоинстанционния съд е свързано със съответно счетоводно отразяване.

От съвкупната преценка на събраните по делото писмени и гласни доказателства и експертни заключения на съдебно-техническа експертиза и съдебно-счетоводна експертиза, съдът е приел, че в процесния случай липсват категорични доказателства за получаването на стоките и услугите, предмет на спорните доставки. Поради недоказване на фактическия състав за възникване на правото на данъчен кредит, съдът е отхвърлил доводите на "Божони" ООД, основани на решението от 21.01.2009 г. на Европейския съд по правата на човека по делото "Булвес" АД срещу България и на преюдициалното заключение по съединени дела С-80/11 и С-142/11 г.

Решението е правилно постановено.

Правните изводи на първоинстанционния съд, че реалността на доставката е основна предпоставка за възникване на правото на данъчен кредит, са основани на правилно тълкуване и приложение на материалния закон - чл. 6, ал. 1, чл. 8 и чл. 9, чл. 25, ал. 2 и ал. 6, чл. 68, ал. 1 и чл. 69, ал. 1 от ЗДДС. Съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС моментът на възникване на правото на приспадане съвпада с момента на изискуемост на данъка. Данъкът добавена стойност е изискуем, съгласно чл. 25, ал. 6 от ЗДДС към момента на настъпване на данъчно събитие. Нормата на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС предвижда, че при доставки на стоки - данъчното събитие е обвързвано от прехвърляне правото на разпореждане върху вещите в полза на получателя като собственик. При доставките на услуги, данъчното събитие настъпва към момента на извършването им. В този смисъл е и тълкуването на Директива 2006/112/ЕО дадено в преюдициалните заключения на СЕС. Съгласно решението по дело С-285/11 надлежното възникване и упражняване на правото на приспадане за съответното данъчнозадължено лице изисква от националния съд да провери дали доставките са реално осъществени и дали съответните стоки са използвани от лицето за извършване на последващи облагаеми сделки /т. 31/. Аналогична е и проверката по отношение условията за признаване на правото на приспадане по доставки на услуги. Установяването на материалноправните предпоставки за признаване на правото на приспадане се извършва чрез процесуалните способи, предвидени в националния закон /арг. т. 33 от решението по дело С-285/11/.

В конкретния случай изводите на административния съд, че от събраните по делото доказателства не се установява получаването на стоките и услугите, предмет на процесните фактури се подкрепя от доказателствата по делото.

За доказване реалността на доставките на стоки по фактурите, издадени от "Бултек" ЕООД и "Аква Инвест" ЕООД, в хода на административното обжалване на ревизионния акт, дружеството - касатор е представило, договори, спецификации, складови разписки, констативни приемо-предавателни протоколи, товарителници за осъществен превоз за собствена сметка с товарен автомобил, собственост на свързано лице - ЕТ "Божони", предоставен по силата на договор за заем за послужване. Тези доказателства са оспорени от решаващия орган в първото по делото съдебно заседание като частни документи без достоверна дата и относно тяхното съдържание. Процесуално допустимо е оспорването относно достоверността на датата на приложените частни документи, доколкото частните свидетелстващи документи, каквито са представените констативни протоколи и стокови разписки за предаване на стоките, не се ползват с материална доказателствена сила. Доказателствената сила на тези документи правилно е преценявана от съда с оглед на останалите доказателства по делото. В тази връзка следва да се посочи, че ангажираните по делото гласни доказателства и заключение на СТЕ и ССЕ са неотносими към установяване настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС по доставките на стоки. Свидетелските показания и СТЕ се отнасят до установяване на факти и обстоятелства по извършени ремонтни работи на покрив, боядисване на ограда, относими към изпълнението на доставките на услуги, не и до фактите, свързани с получаване на фактурираните от "Бултек" ЕООД и "Аква Инвест" ЕООД стоки. Заключението на съдебно-счетоводната експертиза отразява единствено счетоводното отчитане на процесните фактури по сметка 304 на жалбоподателя, но не съдържа констатации относно последващата реализация на стоките, които да бъдат съпоставени с момента на тяхното заприходяване и да обосноват различна преценка относно датата на данъчното събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС.

С оглед на изложеното, съдът правилно е приел, че не са налице категорични доказателства за осъществяване доставките на стоки. Следва да се отбележи, че по делото не са ангажирани други доказателства относно обстоятелствата по чл. 181 от ГПК, които да удостоверят достоверност на датата на представените частни документи, поради което крайният извод на първоинстанционния съд за недоказан фактическия състав по чл. 68, ал. 1, т. 1 от ЗДДС следва да бъде споделен.

По доставките на услуги от "Катанос" ЕООД по делото е установено, че с договор от 21.09.2007 г. "Божони" ООД е възложило на доставчика изпълнение на СМР - монтаж на ламарина, на обект Сграда със складове и магазини по пътя за с. Каменар, определени по вид и обем по представеният и одобрен от възложителя проект и/или утвърдена техническа документация, неразделна част от договора. За изпълнението на този договор са приложени актове бр. 19 № 1/02.10.2007 г., с предмет монтаж на ламарина на покрив 313.33 кв. м, акт № 2/10.10.2007 г. за монтаж на ламарина на покрив - 321.33 кв. м и акт № 3/15.10.2007 г. за монтаж на ламарина на покрив 398.67 кв. м и сметки за заплащане на СМР. Доказателствата са приобщени с протокол за предаване на документи от 30.05.2012 г. от разследващ полицай при отдел БОП - Варна, иззети с протокол от 14.05.2012 г. В хода на ревизията е установено, че "Божони" ЕООД е закупило ламарина по фактура № 331/10.08.2007 г., която е изписана като разход в същия данъчен период. От заключението на СТЕ въз основа на оглед на складова база, собственост на ревизираното дружество е установено, че са налице "незначителни видими белези", по които може да се съди за извършени фактически действия по ремонт на покрива на складовата база, но не може да определи количеството ламарина.

От така събраните доказателства, преценени във връзка с показанията на св. Николова и св. Матеев правилно съдът е приел, че не се установява действително изпълнение на ремонтни работи от "Катанос" ЕООД. От писмените доказателства, заключението на СТЕ и показанията на свидетелите не се установяват конкретни обстоятелства по изпълнението на фактурираните услуги, в това число и периодът, в който е извършен ремонта на покрива на складовата база, собственост на дружеството. Поради това не се доказва настъпването на данъчно събитие по смисъла на чл. 25, ал. 2 от ЗДДС и изискуемост на данъка съгласно чл. 68, ал. 2 от ЗДДС в процесните периоди, в които ревизираното дружество претендира правото на данъчен кредит. Като е достигнал до аналогични изводи при постановяване на решението и е отхвърли жалбата, съдът не е допуснал нарушение на материалния закон.

По доставката от "Димов строй 01" ЕООД по делото е установено, че има за предмет почистване и изравняване на терена, ремонт и боядисване на ограда, почистване и ремонт на улуци на обект Складова база на "Божони" ООД, ул. Прилеп № 60 - 68 възложени с договор от 04.07.2011 г. За изпълнението на договора са представени протокол обр. 19 от 20.07.2011 г. и сметка за изплатени СМР. От писмените обяснения на доставчика и приложените трудови договори е видно, че е разполагал с 13 наети по трудов договор работници и е извършил работите в периода 14.07. - 20.07.2011 г. Представени са и извлечения от счетоводството. От заключението на СТЕ по делото е установено, че съществуват видими белези, от които може да се направи извод за извършени фактически действия по СМР - почистване и изравняване на терен и боядисване на ограда на процесния обект. Теренът около сградите е подравнен и почистен, отводняването на покрива е в нормално състояние, което според експерта означава, че улуците са почистени и добре поддържани. В заключението е посочено, че фактурираните от "Димов строй 01" ЕООД работи може да бъдат осъществени от 13 работници в строителството, 1 от които бояджия. Според експерта, боята на оградата е добро състояние и може да се приеме, че боядисването е извършено през 2011 г.

При тези фактически данни правилно съдът е приел, че не е установен обема на фактурираните от "Димов строй 01" ЕООД работи, който обем да бъде съпоставен с констатациите на СТЕ относно действителните размери на терена, върху който са извършени дейностите по почистване, боядисване и почистване на улуци. Видно от протокола обр. 19 фактурираното количество работа е обозначено като "1 бр." с единична цена от 11 345 лева. Касае се за различни по вид дейности, за които според измерванията на вещото лице на място са установени различни параметри. Събраните по делото гласни доказателства не съдържат факти и обстоятелства относно тази доставка, поради което следва констатираното от експертизата добро състояние на терена и отводняването на покрива на складовата база не може да се свърже по време с осъществяването на процесните услуги.

При липсата на фактически установявания относно конкретно изпълнени дейности към момента на упражняване на правото на данъчен кредит, следва да бъде споделен крайният извод на първоинстанционния съд за законосъобразност на отказа на правото на данъчен кредит и по доставката от "Димов строй 01" ЕООД.

По изложените съображения настоящият състав намира, че не са налице основанията по чл. 209, т. 3 от АПК, поради което решението като валидно, допустимо и правилно следва да се остави в сила.

При този изход на спора, разноски се дължат на ответника по касация, но предвид липсата на искане за това, както и поради присъждането на юрисконсултско възнаграждение в полза на приходната администрация от първоинстанционния съд в максималния предвиден от чл. 161, ал. 1 от ДОПК размер, такива не следва да се определят.

Водим от горното, Върховният административен съд, първо отделение,