Решение № 8897 от 12.06.2019 г. на ВАС по адм. д. № 2145/2019 г.

Решение № 8897 от 12.06.2019 г. на ВАС по адм. д. № 2145/2019 г., VIII о., докладчик съдията Димитър Първанов Производство по чл. 160, ал. 6 от ДОПК и чл. 208 и сл. от АПК. Касаторът "Д Транс" АД гр. В. моли да бъде отменено решение № 2512/28.12.2018 г., постановено по адм. дело 1012/2017 на Административен съд гр. В., с което е отхвърлена жалбата му против Ревизионен акт /РА/ № Р-03000315006376-091-001 от 06.12.2016 година на органи по приходите при ТД на НАП гр. В., потвърден с Решение № 52 от 28.03.2017 година на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП, като неправилно. Съдебното решение не се обжалва по отношение непризнатия данъчен кредит по фактура 3810/30.12.2010 от прекия доставчик "ТПО-В.-центьр за проучване, проектиране и бизнес осигуряване". Поддържа, че са допуснати касационни основания необоснованост, нарушения на материалния и процесуалния закон. Съображения излага в жалбата си и в съдебно заседание. Моли решението да бъде отменено и в частта за разноските. Ответникът по касационната жалба Директора на Дирекция "ОДОП"-В. по съображения в писмена молба, имаща характер на писмена защита, моли решението като правилно да бъде оставено в сила и да му бъде присъдено юрисконсултско възнаграждение за двете инстанции. Прокурорът от Върховна административна прокуратура дава заключение за неоснователност на касационната жалба. Върховният административен съд, осмо отделение, като прецени допустимостта на касационната жалба и изложените в нея отменителни основания по чл. 218 от АПК, приема за установено следното: Касационната жалба е допустима и подадена в срок, а разгледана по същество е частично основателна. С обжалваното решение административният съд е отхвърлил жалбата против ревизионен акт /РА/ № Р-03000315006376-091-001 от 06.12.2016 година на органи по приходите при ТД на НАП гр. В., потвърден с Решение № 52 от 28.03.2017 година на Директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" при ЦУ на НАП. За да стигне до този резултат, първоинстанционният съд е обсъдил подробно събраните по делото доказателства и е възприел фактическа обстановка, съобразена с тях. От правилно установените факти съдът е достигнал до извод за законосъобразно определяне в РА на данъчните задължения по ЗДДС по фактурите на "Алдо супермаркетс" ЕООД, с предмет "оборудване и техника", "мърчандайзинг, текуща поддръжка на сградния фонд, миене на фасада, вътрешно почистване на сграда и наем водачи МПС", на "АСМ Консулт" ЕООД с предмет "проучване, анализ и поставяне на фотоволтаична система", "Велеви фарма" ООД и Младежка кооперация "Ялта". За законосъобразно е счетено и извършеното с РА увеличение на финансовия резултат с разходите по фактурите на "Алдо супермаркетс"ЕООД, "ДК Индустриален парк" ЕООД и "Алдо маркет" ЕООД на основание чл. 26, т. 2 и чл. 10, ал. 1 от ЗКПО. Липсват доказателства за изпълнение на договорените и фактурирани услуги от "Алдо супермаркетс"ЕООД с описания по – горе предмет. Представените приемо-предавателни протоколи не се подкрепят от доказателствата по делото и не са достатъчни, за да установят осъществяване на доставките. Представените договори за мърчандайзинг и за хигиенно обслужване не са подкрепени с доказателства за тяхното изпълнение, поради което не са налице доставки на услуги по смисъла на чл. 9 от ЗДДС. Относно фактурите, издадени от "АСМ Консулт" ЕООД не са представени доказателства за извършен анализ и проучване за поставяне на фотоволтаична система, както и дали препоръките в представения от доставчика протокол, относно покривната конструкция, са дадени от лице, притежаващо необходимата квалификация. По фактурите, издадени от "Велеви фарма" ООД и Младежка кооперация Ялта първоинстанционният съд е счел, че след като същите не са поправени по реда на чл. 116 от ЗДДС, не следва да се признава правото на данъчен кредит. Изложени са подробни мотиви в частта на допълнително определените задължения по ЗКПО, които обосновават правилността на ревизионния акт. По тези и други подробни съображения административният съд е отхвърлил жалбата срещу РА. Решението е частично правилно. В касационната жалба се правят оплаквания за неправилност на решението на първоинстанционния съд поради наличие на всички отменителни основания по чл. 209, т. 3 АПК. Навеждат се доводи, че първоинстанционният съд е възприел механично констатациите на органа по приходите за липса на реални доставки по процесните фактурите, без да съобрази конкретните факти и обстоятелства и събраните доказателства, в това число заключенията на вещите лица по съдебно-счетоводната експертиза, доводите на страната, в резултат на което е приложил неправилно материалния закон и необосновано е отказал да признае право на данъчен кредит. На основание доводи за реалност на доставките се правят оплаквания за неправилност на решението относно установените задължения за корпоративен данък в резултат на преобразуване на финансовия резултат на дружеството. На първо място неоснователно е касационното оплакване за липса на мотиви в първоинстанционното решение. Действително мотивите на приходните органи са намерили място в обстоятелствената част на първоинстанционното решение във връзка с описанието на установената фактическа обстановка и по – точно какво е приел от фактическа и правна страна директорът на Д "ОДОП". В следващата част обаче съдът е изложил и собствени фактически и правни изводи, съображения и доводи, анализирайки допълнително събраните доказателства и спорните моменти. Решението е неправилно в частта на фактурираните доставки от "Велеви фарма" ООД и Младежка кооперация "Ялта". В случая спорът е относно изпълнението на формалните изисквания по ЗДДС, тъй като във фактурите е вписано името и ЕИК на ревизираното лице преди преобразуването му в акционерно дружество. Съдът на ЕС последователно приема, че основният принцип на неутралитет на ДДС налага приспадането му за получени доставки да бъде допуснато, ако са изпълнени материалноправните предпоставки, дори и данъчнозадължените лица да не са изпълнили някои формални предпоставки. Следователно, щом разполага с информацията, необходима да се установи, че материалноправните предпоставки са изпълнени, данъчната администрация не може да предвиди във връзка с правото на данъчнозадълженото лице да приспадне този данък допълнителни условия, които могат да доведат до осуетяване на упражняването на това право (вж. в този смисъл решения от 21 октомври 2010 г., Nidera Handelscompagnie, C-385/09, EU: C: 2010: 627, т. 42, от 1 март 2012 г., Kopalnia Odkrywkowa Polski Trawertyn P. Granatowicz, M. W № siewicz, C-280/10, EU: C: 2012: 107, т. 43 и от 9 юли 2015 г., Salomie и Oltean, C-183/14, EU: C: 2015: 454, т. 58 и 59 и цитираната съдебна практика). Оттук следва, че данъчната администрация не може да откаже правото на приспадане на ДДС просто със съображението, че дадена фактура не отговаря на изискванията по член 226, точки 6 и 7 от Директива 2006/112, ако тя разполага с всички данни, за да провери дали материалноправните предпоставки, свързани с това право, са изпълнени. В този смисъл данъчната администрация не може да сведе проверката единствено до самата фактура. /т. 43 и 44 от мотивите на Решение на СЕС (четвърти състав) от 15 септември 2016 година, Barlis 06 - Investimentos Imobiliбrios e Turнsticos SA/. Макар фактурата несъмнено да има важна документална функция, поради това че може да съдържа подлежащи на проверка данни, съществуват обстоятелства, при които данните могат да бъдат надлежно установени с други средства, различни от фактура, и при които изискването да се разполага с фактура, съответстваща във всички отношения на разпоредбите на Директива 2006/112, би могло да постави под въпрос правото на приспадане на дадено данъчнозадължено лице (вж. в този смисъл Решение от 1 април 2004 г. по дело Bockemuhl, C-90/02, Recueil, стр. I-3303, точки 51 и 52 и т. 48 от мотивите на Решение от 01.03.2012 г. по дело С-280/2010, Polski Trawertyn). Действително, както се поддържа в касационната жалба, щом са изпълнени материално-правните изисквания за възникване на правото на приспадане /а реалността на доставките е най-важното от тях/, претендираното право като част от механизма на общата система на ДДС в ЕС, не следва да бъде отказвано, въпреки нарушаването на някои формални изисквания. Следва да се отчете и обстоятелството, че поради потвърждаването на извършването на доставки от доставчика и плащането им, заедно с ДДС, не съществува никакъв риск от загуба на данъчни приходи. Предвид изложеното, първоинстанционният съд в нарушение на материалния закон е потвърдил отказа на право на приспадане по отношение доставките от "Велеви фарма" ООД и Младежка кооперация "Ялта". Предвид реалността на доставките следва да се отмени и ревизионния акт в частта, с която е увеличен финансовия резултат на дружеството с разходите по фактурите от "Велеви фарма" ООД. Решението в тази му част подлежи на отмяна, като вместо него следва да се постанови ново по същество, с което по жалба на ревизираното лице РА частично бъде отменен. В останалата му обжалвана част решението е правилно и следва да бъде оставено в сила. Решението в частта по доставките от "Алдо супермаркетс"ЕООД и "АСМ Консулт" ЕООД, е обосновано и законосъобразно. Изяснена е фактическата обстановка по спора и при съобразяване на приетите писмени доказателства в хода на ревизионното и съдебно производства, както и на даденото заключение по приетата ССчЕ, съдът е направил поотделна и съвкупна преценка на събраните доказателства и е достигнал до обоснования извод за фактическа недоказаност на извършени доставки и съответно на настъпили данъчни събития по издадените фактури – основание за отказ на право на приспадане на данъчен кредит поради неправомерно начисляване на данъка – чл. 70, ал. 5 ЗДДС. Обосновано е прието, че по фактурите, с предмет – услуги, не са събрани доказателства, установяващи извършване на каквито и да било относими фактически действия от изпълнителите за извършване на такива услуги, мърчандайзинг – организиране на търговска активност, контрол за сключени договори и изпълнението им, изготвяне на информация и проучвания на цени, оптимизиране на доставки, поддръжка на визия и място на стоките в обектите и др. /, нито действия по калкулиране, предаване и приемане на извършеното от страна на възложителя, нито използване на получените доставки за целите на икономическата дейност на РЛ. Спорът между страните правилно е сведен до установяване на фактическото извършване на услугите от издателя на фактурите, не само до установяване редовността на счетоводното им отразяване. С оглед липсата на относими доказателства – приемо-предавателни протоколи, първични документи за калкулиране на цени, за изплатени разходи за материали и извънтрудови доходи, при липса на индивидуализация на извършените дейности, вкл. и в издадените фактури и предвид данните за свързаност на съконтрахентите по договорите, не може да се направи ползващия РЛ извод, при условията на пълно доказване, че фактурираните услуги са извършени, както и че е налице осъществена дейност и резултат от изпълнението на такива услуги. Не са представени каквито й да е доказателства, какъв точно анализ и проучване за поставяне на фотоволтаична система е извършен, в каква форма е обективиран резултатът от тази дейност и т. н. Съответно на изложеното дотук, първоинстанционният съд е достигнал и до законосъобразни правни изводи относно последиците от липсата на установена реалност на доставки на услуги по процесните фактури. Лицето, което иска да приспадне ДДС следва да докаже, че отговаря на предвидените условия за това /т. 37 от решение на СЕС от 18.07.2013 г. по дело № С-78/12/. В тази връзка наличието на издадена данъчна фактура и коректното й отразяване в счетоводството на ревизираното лице не са достатъчни, за да обосноват извод за реалност на доставките, а следва да се извърши цялостна преценка на всички факти и обстоятелства по делото. Първоинстанционният съд правилно, обосновано и законосъобразно, е отчел, че обжалваният пред него РА, в частта му по ЗДДС по описаните доставки, е законосъобразен и като такъв го е потвърдил. Първоинстанционният съд правилно е потвърдил РА и в частта му относно допълнително установените задължения по ЗКПО, тъй като и предвид направените по-горе изводи относно липсата на установена реалност на доставки по процесните фактури, съответно липса на установеност на настъпили данъчни събития по тях, издадените счетоводни документи, оправдаващи разхода – фактурите, явно не отразяват вярно стопанска операция. Правилно е увеличен ФР на дружеството за процесните периоди. И в тази му част касационният съд намира изводите на АС В. за обосновани и законосъобразни, като на основание чл. 221, ал. 2, изр. последно АПК касационният съд препраща към мотивите на АС В.. Решението следва да се отмени и в частта за разноските, които поради промяната в резултата следва да бъдат преизчислени. Дружеството има право на разноски за двете инстанции в размер 1168 лв. Ответникът има право на юрисконсултско възнаграждение в размер на 4633, ЗЗ за първа инстанция и в размер на 3/4 от същото възнаграждение за втора инстанция – или общо 8108, ЗЗ лв. По изложените съображения и на основание чл. 221, ал. 2 от АПК, Върховният административен съд, осмо отделение,