Решение № 5900 от 11.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 3059/2016 г.

Решение № 5900 от 11.05.2017 г. на ВАС по адм. д. № 3059/2016 г., VIII о., докладчик съдията Аглика Адамова Производството е по реда на чл. 160, ал. 6 от Данъчно-осигурителния процесуален кодекс (ДОПК) във вр. с чл. 208 и сл. от Административно-процесуалния кодекс (АПК). Образувано е по касационна жалба на директора на дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. С. при ЦУ на НАП срещу решение № 514/29.01.2016 г., постановено по адм. д. № 8694/2015 г., по описа на Административен съд С.-град /АССГ/, в частта му, с която не е отхвърлена жалбата срещу Ревизионен акт № Р-2210-1402438-091-01/20.01.2015 г., издаден от органи по приходите при ТД на НАП гр. С., в частта му, потвърдена и изменена с Решение 1094/23.07.2015 г. на директора на Дирекция "Обжалване и данъчно-осигурителна практика" гр. С. при ЦУ на НАП /ОДОП/. Със съдебното решение в обжалваната част е отменен РА в частта, с която са установени допълнителни задължения по ЗДДС вследствие на непризнати кредитни известия в размер на 11800 лв. и в размер на 71200 лв. по фактури издадени от "Стил строй метал" ЕООД и получател "Ен ви дизайн" ООД и е отменено Решение 1094/23.07.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП", в частта му, с която са установени задължения по ЗДДС за данъчен период м. 03.2013 г. в размер на 84 000 лв, както и в частта за разноските. В жалбата се излагат доводи за неправилност на съдебното решение в обжалваната му част, като частично недопустимо и постановено в нарушение на материалния закон - касационни основания по чл. 209, т. 2 и т. 3 АПК. Касаторът твърди, че решението, в частта му, с която е отменено Решение 1094/23.07.2015 г. на директора на Дирекция "ОДОП", в частта му, с която са установени задължения по ЗДДС за данъчен период м. 03. 2013 г. в размер на 84 000 лв е недопустимо, тъй като предмет на обжалване е ревизионният акт, а не решението на директора на дирекция "ОДОП". Касаторът счита, че не е влошил положението на жалбоподателя "Стил строй метал" ЕООД, а е приел за основателни възраженията му. Твърди се неправилно приложение на чл. 115 ЗДДС. По тези съображения касаторът моли да бъде отменено решението в обжалваната част, а жалбата на ревизираното лице - отхвърлена изцяло. Претендира разноски. Ответникът "Стил строй метал" ЕООД оспорва касационната жалба. Представителят на Върховната административна прокуратура излага доводи за неоснователност на жалбата. Върховният административен съд - Осмо отделение, като взе предвид становището на страните и извърши проверка на обжалваното решение на посочените касационни основания съгласно разпоредбата на чл. 218, ал. 1 от АПК и след служебна проверка за допустимостта, валидността и съответствието на решението с материалния закон по реда на чл. 218, ал. 2 от АПК, приема касационната жалба за процесуално допустима, като подадена в срока по чл. 211 от АПК, а по същество за основателна. "Стил строй метал" ЕООД е издало фактура № 043/01.10.2012 г. с предмет "встъпителна вноска по договор за финансов лизинг от 01.10.2012 г. с данъчна основа в размер на 59000,00 лв. и ДДС в размер на 11800,00 лв. и фактура № 044/01.10.2012 г. с предмет: 100 % предаване на самостоятелен обект в сграда, пл. № 725, парцел 4, площ по док. 185 100 кв. м, гр. С., м. "Манастирски ливади", кв. Изток, бл. В, вх. ...2, ет. ..., ап. ..., с данъчна основа в размер на 531000 лв. и начислен ДДС в размер на 106200 лв. Получател по фактурите е"Ен ви дизайн" ООД, което не е регистрирано по ЗДДС и не е открито при насрещната проверка. Договор за финансов лизинг от 01.10.2012 г. не е представен нито в хода на ревизията, нито пред съда. Във връзка с него не са ангажирани никакви обяснения от ревизираното лице. Издадени са кредитни известия № 047/01.03.2013 г. с данъчна основа в размер на 59000,00 лв. и начислен ДДС с отрицателен знак в размер на 11800 лв. към фактура № 043/01.10.2012 г. и КИ № 048/01.03.2013 г. с данъчна основа в размер на 356000,00 лв. и начислен ДДС с отрицателен знак в размер на 71200,00 лв. към фактура № 043/01.10.2012 г. С нотариален акт № 196, том 1, рег. № 9121, дело 191 от 12.11.2012 г. ревизираното лице продава апартамент № 5 от 185.10 кв. м. срещу сума в размер на 210000 лв. на "Е. В. дизайн" ООД, която сума следва да бъде платена в 60 - дневен срок от подписване на нотариалния акт. Сумата в размер на 200000 лв е платена по банков път на 29.01.2014 г. и на 30.01.2014 г. Продажбата е вписана на 12.11.2012 г. В хода на ревизията е прието, че двете кредитни известия са издадени неоснователно, тъй като не са представени доказателства за разваляне на договора за покупко-продажба. Съдът е счел, че е налице първата хипотеза на чл. 115 ЗДДС - намаление на данъчната основа, поради което, независимо от издадените фактури, правилно са издадени кредитните известия. Съдът е посочил, че друга цена не е установена и не са изложени доводи, че същата е симулативна. Приел е, че с Решение № 2002 от 21.11.2013 г. на директора на дирекция "ОДОП" е отменен РА № 21013038711/22.08.2013 г., в частта на установените задължения по ЗДДС за периода м. 11.2012 г. Касационната жалба е основателна. Налице са наведените касационни основания за частична недопустимост на решението, както и за неправилно приложение на материалния закон. Съгласно чл. 203 от Директива 2006/112, ДДС е дължим от всяко лице, което начислява данъка във фактура. Тази разпоредба е транспонирана дословно в чл. 85 ЗДДС. От практиката на Съда на ЕС следва, че посочените в цитираните текстове лица са платци на начисления ДДС независимо от задължението за заплащането му поради облагаема по ДДС сделка / реш. по дело Руседеспред, С-138/12, т. 23, решение на СЕО от 19.09.2000 г. по дело С-454/98 Schmeink & Cofreth AG & Co KG, т. 47, решение по дело С-566/07 Stadeko, т. 26-28./ Целта на тази уредба е отстраняване на риска от загуба на данъчни приходи, който може да бъде породен от предвиденото в чл. 167 и следв. от Директивата право на приспадане. Начисляването на ДДС във фактура по принцип поражда основание по чл. 85 ЗДДС за внасяне на данъка. Възможността за корекция е само изключение от това правило и тя се преценява конкретно за всеки отделен случай. Съгласно чл. 115, ал. 1 от ЗДДС при изменение на данъчната основа на доставката или при развалянето на доставката, за която е издадена фактура, доставчикът е длъжен да издаде известие към фактурата. В ал. 3 на същата разпоредба е посочено, че при намаление на данъчната основа или разваляне на доставки се издава кредитно известие. Съгласно чл. 115, ал. 2 ЗДДС известието се издава задължително не по-късно от 5 дни от възникване на съответното обстоятелство по ал. 1. Цитираните норми въвеждат в националното законодателство разпоредбата на чл. 90 от Директива 2006/112/ЕО на Съвета от 28 ноември 2006 г. относно Общата система на данък добавена стойност, според която в случаите на анулиране, разваляне, отказ или пълно или частично неплащане, или когато цената е намалена след извършването на доставката, основата се намалява съответно съгласно условия, които се определят от държавите-членки. Следователно релевантните факти, които обуславят издаване на кредитно известие и които подлежат на доказване са намаление на данъчната основа на доставките или разваляне на доставките. Доказването настъпването на тези обстоятелства е изцяло в тежест на ревизираното лице. Във връзка с фактура № 043/01.10.2012 г. с предмет "встъпителна вноска по договор за финансов лизинг от 01.10.2012 г. и издаденото по нея кредитно известие ревизираното лице не е представило никакви доказателства и обяснения. Не е представен и договорът за финансов лизинг, нито каквито и да било доказателства за неговото изпълнение или разваляне. Следователно, начисленият по фактурата ДДС е дължимо на общо основание по силата на чл. 85 ЗДДС. В тежест на ревизираното лице е да докаже наличието на хипотезите, обуславящи корекции на начисления данък, залегнали в чл. 115 ЗДДС. В случая липсват не само доказателства, но и каквито и да било твърдения за наличие на такова основание. Наличните доказателства за уговаряне на цената по сделката в приложения нотариален акт и нейното плащане обуславят хипотезата на чл. 115 ЗДДС - намаляване на цената във връзка с фактура № 044/01.10.2012 г. Независимо от това, доколкото основанието за корекция е настъпило на датата на издаване на нотариалния акт и неговото вписване, кредитното известие е следвало да бъде издадено в срока по чл. 115, ал. 2 ЗДДС - до 06.10.2012 г. Вместо това, КИ е издадено на 01.03.2013 г., която дата не кореспондира нито с датата на данъчното събитие, нито с датата на плащанията. По този начин ревизираното лице произволно намалява резултата за определен от него данъчен период, което е недопустимо. Поради това касационната жалба в тази част е основателна, което налага отмяна на решението и съответно отхвърляне на жалбата на ревизираното лице. Основателна е и касационната жалба срещу решението в частта, в която е отменено решението на директора на дирекция "ОДОП". Решението на директора не е обект на обжалване и поради това е недопустимо да бъде отменяно, независимо от неговата редакция. На отмяна, съгласно чл. 160, ал. 1 вр. чл. 155, ал. 2 ДОПК подлежи РА, в частта, в която е изменен за данъчен период м. 03.2013 г., като съдът в този случай следва да определи размера на данъчните задължения за този период, имайки предвид и забраната по чл. 155, ал. 8 ДОПК и обстоятелството, че с решението на ОДОП ревизионния акт е изменен в частта за задълженията по ЗДДС за данъчен период м. 03.2013 г. Това е следвало да бъде извършено от първоинстанционния съд, тъй като е недопустимо касационната инстанция за пръв път да определя размера на данъчните задължения. Ето защо решението в посочената част следва да бъде обезсилено, а преписката - върната на АССГ за ново произнасяне по изменената с решението на ОДОП част от РА относно данъчните задължения за м. 03.2013 г. Последните следва да бъдат определени от АССГ, като се държи сметка за забраната за влошаване положението на оспорващия. На касатора следва да бъдат присъдени разноски съответно на материалния интерес, заявената в съдебно заседание претенция за размера на юрисконсултското възнаграждение и Наредба № 1 за минималните размери на адвокатските възнаграждения, в размер на 1904 лв. По разноските пред настоящата инстанция във връзка с отменената част от решението следва да се произнесе първоинстанционният съд при новото разглеждане на делото, съгласно чл. 226, ал. 3 АПК. Водим от горното и на осн. чл. 221, ал. 2 и чл. 222, ал. 3 АПК, Върховният административен съд, състав на осмо отделение,